Отчет о суммах налоговых льгот: что нужно знать бюджетным учреждениям

ОТЧЕТ О СУММАХ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ: ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ БЮДЖЕТНЫМ УЧРЕЖДЕНИЯМ

В соответствии с действующим налоговым законодательством бюджетные организации освобождены от обязанности начисления и уплаты некоторых налогов и сборов. Вместе с тем субъекты хозяйствования, которые имеют налоговые льготы, обязаны вести учет таких сумм и составлять Отчет о суммах налоговых льгот.

Об особенностях составления этой формы отчетности бюджетными учреждениями мы и поговорим в данной статье.

Дарья ДАВЫДЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

ПОНЯТИЕ О НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТАХ

Под налоговой льготой в ст. 30 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) понимается предусмотренное налоговым и таможенным законодательством освобождение плательщика налогов от обязанности по начислению и уплате налога и сбора, уплата им налога и сбора в меньшем размере при наличии определенных оснований.

Основаниями для предоставления налоговых льгот являются особенности, характеризующие определенную группу плательщиков налогов, вид их деятельности, объект налогообложения или характер и общественное значение осуществляемых ими расходов.

Налоговые льготы, порядок и основания их предоставления устанавливаются исключительно НКУ, а также решениями Верховной Рады АР Крым и органов местного самоуправления (в пределах полномочий, установленных пп. 12.2 — 12.3 НКУ). Кроме того, определенные налоговые льготы могут вводиться и международными договорами, согласие на обязательность которых дано Верховной Радой Украины, что следует из п. 3.2 НКУ. При этом напомним, что местные советы не вправе устанавливать индивидуальные льготные ставки и/или освобождать от уплаты соответствующих налогов/сборов отдельных налогоплательщиков (п.п. 12.3.7 НКУ).

Формы предоставления налоговых льгот перечислены в п. 30.9 НКУ. Так, налоговая льгота предоставляется путем:

а) налогового вычета (скидки), уменьшающего базу налогообложения для начисления налога и сбора;

б) уменьшения налогового обязательства после начисления налога и сбора;

в) установления сниженной ставки налога и сбора;

г) освобождения от уплаты налога и сбора.

Для бюджетных учреждений налоговые льготы предоставляются путем освобождения от уплаты налогов и сборов. Например, от уплаты земельного налога освобождены отдельные категории юридических лиц, перечисленные в п. 282.1 НКУ, к числу которых относятся и бюджетные учреждения.

Вместе с тем стоит обратить внимание на тот факт, что нельзя считать предоставлением налоговой льготы исключение бюджетных учреждений из числа плательщиков сбора за специальное использование воды, определенных в п. 323.1 НКУ, хотя действительно бюджетные учреждения освобождены от уплаты спецводосбора при условии, что они использует воду исключительно для собственных потребностей. Такой точки зрения придерживается ГНАУ в письме от 11.04.2011 г. № 10193/7/15-0817 (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2011, № 16).

Также не считаются налоговой льготой операции по поставке товаров и/или услуг, не являющиеся объектом обложения НДС на основании ст. 196 НКУ. Эта норма прямо указана в п. 8 Порядка учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденного постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233 (далее — Порядок № 1233).

Контролирующие органы осуществляют контроль за правильностью предоставления и учета налоговых льгот, а также их целевым использованием, при наличии законодательного определения направлений использования (по условным налоговым льготам) и своевременным возвратом средств, не уплаченных в бюджет вследствие предоставления льготы, в случае ее предоставления на возвратной основе.

Если налоговые льготы использованы не по назначению или несвоевременно возвращены, они должны быть возвращены в соответствующий бюджет с начислением пени в размере 120 % годовых учетной ставки НБУ (п. 30.8 НКУ).

В соответствии с п.п. 16.1.6 НКУ плательщики налогов обязаны предоставлять контролирующим органам информацию, сведения о суммах средств, не уплаченных в бюджет в связи с получением налоговых льгот (суммы полученных льгот) и направлениях их использования (по условным налоговым льготам — льготам, предоставляемым при условии использования средств, высвобожденных у субъекта хозяйствования вследствие предоставления льготы, в определенном государством порядке).

Информация о льготах по уплате налогов и сборов, предусмотренных действующим законодательством, содержится в Справочнике налоговых льгот (далее — Справочник льгот), который регулярно обновляется и доводится до сведения налогоплательщиков письмами ГНСУ. В частности, перечень налоговых льгот по состоянию на 01.07.2012 г. приведен в Справочнике льгот № 62, с которым можно ознакомиться на сайте ГНСУ (www.sts.gov.ua) в разделе «Справочники».

И хотя Справочник льгот должен содержать исключительный перечень налоговых льгот, действующих в данный момент времени, однако бывают ситуации, когда налоговая льгота вводится после утверждения очередного Справочника льгот. Очевидно, что в таком случае льгота в Справочнике будет отсутствовать. Вместе с тем должны отметить, что факт отсутствия налоговой льготы в Справочнике льгот ни коим образом не влияет на право ее использования, поскольку данный документ выполняет лишь информативные функции.

По нашему мнению, если на момент составления Отчета о суммах налоговых льгот (далее — Отчет о льготах) соответствующая льгота будет отсутствовать в действующем Справочнике льгот, к такому Отчету нужно приложить справку в произвольной форме с указанием пунктов НКУ, которыми установлена такая льгота.

ФОРМА ОТЧЕТА О СУММАХ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ

Согласно п. 30.6 НКУ субъекты хозяйствования — плательщики налогов, не уплачивающие в бюджет суммы налогов и сборов в связи с получением налоговых льгот, обязаны вести учет этих сумм. Такой учет плательщики налогов осуществляют в соответствии с Порядком № 1233, а также составляют Отчет о льготах по форме, приведенной в приложении к указанному Порядку.

Хотя НКУ и использует понятие «субъект хозяйствования», однако не растолковывает его. Для определения этого понятия обратимся к ст. 55, 80, 130, 131 Хозяйственного кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV (далее — ХКУ).

Так, субъектами хозяйствования являются:

— юридические лица, созданные в соответствии с Гражданским кодексом Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV, государственные, коммунальные и другие предприятия, созданные согласно ХКУ, а также другие юридические лица, осуществляющие хозяйственную деятельность и зарегистрированные в установленном законом порядке;

— физические лица, осуществляющие хозяйственную деятельность и зарегистрированные как предприниматели.

Что касается обособленных подразделений юридических лиц (резидентов и нерезидентов Украины), то они хотя и включены в число плательщиков налогов (п. 15.1 НКУ), но субъектами хозяйствования не являются, поэтому не должны составлять и предоставлять Отчет о льготах.

Обратите внимание: если бюджетное учреждение начало пользоваться льготой по какому-то налогу в середине года, то за налоговый период, на который приходится дата начала пользования, и далее — за следующие налоговые периоды до конца года (в том числе и за весь год в целом) Отчет о льготах придется подавать. Причем Отчет о льготах придется подавать даже в случае, если бюджетное учреждение пользовалось льготой всего один квартал, а в следующих кварталах до конца года такой льготы уже не было.

И только в том случае, если бюджетное учреждение не пользовалась льготами по налогообложению в течение всего года (что является достаточно редкой ситуацией), Отчет о льготах подавать не нужно.

На основании информации о суммах налоговых льгот, указанной в Отчете о льготах, органы налоговой службы ведут учет налоговых льгот.

СРОКИ ПОДАЧИ ОТЧЕТА О ЛЬГОТАХ

В соответствии с п. 3 Порядка № 1233 Отчет о льготах подается субъектами хозяйствования за 3, 6, 9 и 12 календарных месяцев по месту их регистрации в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового периода.

Отчет о льготах составляется нарастающим итогом с начала года и сроки его предоставления совпадают со сроками подачи квартальной налоговой отчетности.

Таким образом, Отчет о льготах бюджетные учреждения должны подать:

— за 6 месяцев 2012 года — не позднее 9 августа 2012 года;

— за 9 месяцев 2012 года — не позднее 9 ноября 2012 года;

— за 12 месяцев 2012 года — не позднее 8 февраля 2013 года. Заметим, что последний день срока предоставления Отчета о льготах за 2012 год приходится на 9 февраля 2013 года, т. е. на субботу. Однако перенос срока подачи этой формы отчетности на следующий за выходным или праздничным днем операционный (банковский) день на нее не распространяется, поскольку эта форма не является налоговой декларацией, — на ее основании не осуществляется начисление и/или уплата налогового обязательства, дохода в пользу физических лиц (п. 46.1 НКУ). В связи с этим в данной ситуации бюджетным учреждениям, скорее всего, нужно будет подать Отчет о льготах до наступления такого выходного или праздничного дня, т. е. до 9 февраля 2013 года. Хотя не исключаем, что налоговые органы могут пойти навстречу налогоплательщикам и разрешат подавать Отчет о льготах в сроки, определенные для налоговой декларации.

КУДА ПОДАЮТ ОТЧЕТ О ЛЬГОТАХ

Согласно п. 3 Порядка № 1233 Отчет о льготах субъект хозяйствования предоставляет по месту своей регистрации.

Разберемся, что подразумевается под «местом регистрации» субъекта хозяйствования, поскольку такое понятие в НКУ не расшифровано.

Совершенно очевидно, что Отчет о льготах должен подаваться в налоговый орган. Ведь, во-первых, он называется «Отчет о суммах налоговых льгот», во-вторых, контролировать правильность предоставления и учета этих льгот должны налоговые органы (п. 30.8 НКУ), в-третьих, в самой форме Отчета (строка 5 шапки) указано, что он подается в государственную налоговую службу, и к тому же на оборотной стороне формы Отчета указано, что определенная часть расчета заполняется служебными лицами ГНСУ.

Теперь перейдем непосредственно к порядку заполнения формы Отчета о льготах.

ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТА О ЛЬГОТАХ

Основные правила заполнения Отчета о льготах определены в п. 4 Порядка № 1233. Далее для удобства представим в таблице порядок заполнения соответствующих граф Отчета о льготах бюджетными учреждениями.

ОСОБЕННОСТИ РАСЧЕТА СУММЫ ЛЬГОТЫ ПО НДС

Согласно п. 8 Порядка № 1233 налоговые льготы определяются по операциям по поставке товаров и/или услуг, которые являются объектами обложения НДС и в соответствии с НКУ и международными договорами Украины, ратифицированными Верховной Радой Украины:

— освобождены от налогообложения;

— облагаются по нулевой ставке;

— в отношении которых применяются специальные режимы налогообложения в сфере сельского хозяйства.

Поскольку бюджетные учреждения имеют отношение только к такому режиму налогообложения, как операции, освобожденные от налогообложения, рассмотрим, как в этом случае осуществляется расчет суммы льгот по НДС. Напомним, что Перечень операций, освобожденных от налогообложения, определен в ст. 197 НКУ.

При этом обращаем внимание на то, что операции по поставке товаров/услуг, не являющиеся объектом обложения НДС, не относятся к льготным операциям, поэтому плательщики, осуществляющие такие операции, не должны подавать Отчет о льготах (см. консультацию налоговиков, размещенную в разделе 130.38 ЕБНЗ). Для бюджетных учреждений такими являются, например, операции по поставке внешкольными учебными заведениями воспитанникам, учащимся и слушателям платных услуг в сфере внешкольного образования (п. 196.1.8 НКУ).

Расчет налоговых льгот по НДС осуществляется на основании правил, установленных Порядком № 167. Данным Порядком установлено, что расчет не внесенных в государственный бюджет сумм налога на добавленную стоимость по операциям по поставке товаров (услуг), освобожденных от обложения НДС, осуществляется по следующему алгоритму:

СП = (V пост. зв. - (V прид. з податком + V прид. без податку)) х розмір ставки податку,

где СП — сумма льгот;

V пост. зв. — объемы поставки товаров (услуг), освобожденных от обложения НДС;

V прид. з податком, V прид. без податку — объемы операций по приобретению товаров (услуг), которые используются в операциях, освобожденных от обложения НДС.

Поскольку расчет сумм НДС по операциям, освобожденным от налогообложения, основывается на данных Налоговой декларации по НДС, то такой механизм расчета можно представить следующим образом:

Сумма льготы = строка 5 декларации — (сумма строк 10.2, 13.1 и 13.3 + сумма строк 11.2 и 13.2) х х 20 %.

При использовании этой формулы для расчета сумм НДС, не внесенных в бюджет, необходимо учесть следующее:

1) в связи с тем, что Налоговая декларация по НДС составляется за отчетный период (месяц), а Отчет о льготах заполняется нарастающим итогом, неправильным будет просто взять данные из вышеуказанных строк и использовать для расчета по формуле. Для этого бюджетное учреждение должно сначала определить значение необходимого показателя за соответствующий отчетный период (полугодие, три квартала и год) путем суммирования необходимых показателей за этот период;

2) в расчете участвуют только расходы, касающиеся объема поставки товаров (услуг) отчетного налогового периода, за который подается Отчет о льготах. Например, если бюджетное учреждение во II квартале 2012 года приобрело товары (услуги) и отразило их в разделе II «Налоговый кредит» Налоговой декларации по НДС, но до конца этого периода их не использовало в своей деятельности, то они не учитываются в составе показателя объема понесенных расходов приведенной формулы, а попадут сюда только в том налоговом периоде, в котором состоится их поставка.

Пример 3. Учреждение здравоохранения — плательщик НДС предоставляет платные услуги, которые предусмотрены Перечнем платных услуг, предоставляемых в государственных учреждениях здравоохранения и высших учебных медицинских учреждениях образования, утвержденным постановлением КМУ от 17.09.96 г. № 1138. Такие услуги освобождены от обложения НДС на основании п.п. 197.1.5 НКУ. В апреле 2012 году учреждением здравоохранения было приобретено оборудование стоимостью 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Предполагается, что оно будет использоваться исключительно для предоставления платных услуг. За II квартал 2012 года учреждением предоставлены платные услуги на сумму 400000 грн.

Поскольку операции по поставке услуг по здравоохранению заведениями здравоохранения, имеющими лицензию на поставку таких услуг, освобождены от обложения НДС (за исключением тех услуг, которые указаны в перечне исключений) на основании п.п. 197.1.5 НКУ (код льготы в Справочнике льгот — 14010409), рассчитаем сумму льготы по НДС исходя из вышеприведенной формулы.

Сумма льготы = (400000 - 24000) х 20 % = 75200 грн.

ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК В ОТЧЕТЕ О ЛЬГОТАХ

По общему правилу, установленному п. 50.1 НКУ, если в следующих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) налогоплательщик самостоятельно выявляет ошибки, допущенные в ранее поданной им налоговой декларации, он может исправить ошибку.

Однако эта норма не распространяется на Отчет о льготах. Связано это с тем, что, во-первых, ни в самой форме Отчета о льготах, ни в Порядке № 1233 и Порядке № 167 не предусмотрен механизм исправления ошибок, допущенных при составлении этого Отчета путем предоставления уточняющего расчета, а во-вторых, как уже отмечалось выше, Отчет о льготах не является налоговой декларацией.

Поэтому, учитывая, что данный Отчет составляется нарастающим итогом с начала года, допущенные ошибки следует исправлять в следующем Отчете
(т. е. в Отчете за текущий отчетный период) в рамках текущего года. При этом исправление ошибок в Отчете о льготах не влечет за собой начисление каких-либо штрафных санкций. Такой механизм исправления ошибок предлагают налоговики (см. консультацию, размещенную в разделе 020.02 ЕБНЗ).

Например, при выявлении арифметической ошибки в Отчете о льготах за I квартал 2012 года исправить ее можно будет в Отчете за 6 месяцев 2012 года путем корректировки общей суммы налоговых льгот (в сторону уменьшения или увеличения).

В связи с этим заметим, что такой способ подходит для исправления ошибок только текущего года. Ошибки же, допущенные в Отчете о льготах за прошлый год, исправить уже не получится. Дело в том, что эта форма отчетности не содержит необходимых для этого строк, а корректировать показатели текущего отчетного периода тоже нельзя, поскольку это приведет к искажению информации о сумме льгот текущего года.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НЕПОДАЧУ ИЛИ НЕСВОЕВРЕМЕННУЮ ПОДАЧУ ОТЧЕТА О ЛЬГОТАХ

Поскольку Отчет о льготах не является налоговой декларацией, штраф, предусмотренный п. 120.1 НКУ за каждое непредставление или несвоевременное представление такого Отчета, не применяется.

Однако нужно иметь в виду, что в соответствии со ст. 163¹ Кодекса Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X (далее — КоАП) отсутствие налогового учета, нарушение руководителем и другими должностными лицами предприятий, учреждений, организаций установленного законом порядка ведения налогового учета, в том числе неподача или несвоевременная подача аудиторских заключений в случаях, когда такая подача предусмотрена законами Украины, приводит к административной ответственности.

Поэтому за неподачу или несвоевременную подачу Отчета о льготах руководитель бюджетного учреждения может быть привлечен к административной ответственности на основании ст. 163¹ КоАП в виде штрафа в размере от 5 до 10 ннмдг* (от 85 до 170 грн.). Повторное такое нарушение в течение года наказывается штрафом в размере от 10 до 15 ннмдг (от 170 до 255 грн.). Кстати, о возможности привлечения к административной ответственности указывают сотрудники налогового ведомства в консультации, размещенной в разделе 510.01 ЕБНЗ.

*Необлагаемый минимум доходов граждан, равный 17 грн.

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ЛЬГОТАХ

В заключение приведем пример заполнения Отчета о льготах, где обобщим информацию о суммах налоговых льгот.

ЗВІТ

про суми податкових пільг