Вопрос, касающийся возврата платы за непредоставленные образовательные услуги, уже рассматривался на страницах нашего издания в консультации «Возврат платы за непредоставленные услуги» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2014, № 6). В частности, в ней мы рассказывали о том, как учебное заведение отражает в бухгалтерском учете такие операции.
В случае если возврат денежных средств осуществляет бюджетное учреждение — плательщик НДС, то также необходимо выполнить определенные корректировки в налоговом учете по НДС. Особенности НДС-учета при возврате товаров/услуг оговорены в специальной ст. 192 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ).
По общему правилу, если после поставки товаров/услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возвращении поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг, суммы налоговых обязательств поставщика и налогового кредита получателя подлежат соответствующей корректировке. О необходимости такой корректировки сказано в п. 192.1 НКУ.
Если в результате такого перерасчета происходит уменьшение суммы компенсации в пользу плательщика налога — поставщика, то поставщик уменьшает сумму налоговых обязательств по результатам налогового периода, в течение которого был выполнен такой перерасчет, и отправляет получателю расчет корректировки (далее — РК) количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
В связи с тем что в нашей ситуации покупатель не является плательщиком НДС (физлицо), порядок корректировки налоговых обязательств для продавца (учебного заведения) имеет некоторые особенности.
Во-первых, основанием для проведения такой корректировки является РК. Основные правила оформления такого РК описаны в пп. 20 — 26 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Миндоходов от 14.01.2014 г. № 10.
Поскольку в вашем случае покупатель не является плательщиком НДС, то продавец оставляет у себя оба экземпляра РК без подписи покупателя — неплательщика НДС.
Во-вторых, на суммы полученной платы за обучение и за проживание в общежитии бухгалтерия вашего университета выписывала в 2013 году налоговые накладные по ежедневным итогам операций. Поэтому выписывать РК можно только к той итоговой налоговой накладной, в составе которой была показана продажа возвращенного товара/услуги. Это значит, что такой РК должен быть выписан к каждой такой итоговой налоговой накладной.
Следовательно, учебное заведение не имеет права выписать один (так сказать обобщенный) РК, в котором были бы перечислены все периоды, за которые были возвращены денежные средства студентам.
Конечно, выписка таких РК является достаточно хлопотным и трудоемким делом для бухгалтера. Поэтому считаем, что в данной ситуации учебное заведение может применить упрощенный (альтернативный) вариант.
Так, для того чтобы откорректировать в налоговом учете по НДС суммы, возвращенные за непредоставленные образовательные услуги, вместо большого количества РК можно составить бухгалтерскую справку. В этой справке указывают дату возврата средств (дата выдача из кассы), кому и сколько было возвращено средств (фамилии студентов), а также общую сумму возврата за день. Если возврат денежных средств осуществлялся в разные дни, то за каждый день возврата необходимо оформить отдельную бухгалтерскую справку.
Таким образом, вы можете взвесить все «за» и «против» для каждого варианта корректировки и выбрать для себя наиболее приемлемый.
После чего либо на основании РК, либо на основании бухгалтерской справки вам надо заполнить в общем порядке Реестр выданных и полученных налоговых накладных.
В-третьих, поставка услуг по получению высшего (в том числе обучение аспирантов и докторантов), среднего, профессионально-технического и дошкольного образования учебными заведениями, которые имеют лицензии на предоставление таких услуг, а также услуг по воспитанию и обучению детей в домах культуры, детских музыкальных, художественных, спортивных школах и клубах, школах искусств и услуг по проживанию учящихся или студентов в общежитиях, освобождены от обложения НДС на основании п.п. 197.1.2 НКУ. В частности, к таким услугам относятся все виды образовательной деятельности, которые предоставляют высшие учебные заведения I — IV уровней аккредитации, в том числе по получению второго высшего и последипломного образования (п.п. «ґ» п.п. 197.1.2 НКУ).
В связи с этим учебное заведение при поставке таких образовательных услуг и услуг по проживанию студентов в общежитии не начисляло НДС. А это значит, что при корректировке таких операций необходимо корректировать только объем поставки услуг.
Так, согласно п. 3.9 разд. V Порядка заполнения и подачи налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Миндоходов от 13.11.2013 г. № 678, увеличение или уменьшение объемов поставок, по которым не начислялся НДС на основании ст. 192 НКУ, отражают в строке 8.1.1 декларации по НДС (заполняете только колонку А). Также в этом случае плательщик заполняет приложение Д1 к декларации по НДС, которое заполняют в разрезе контрагентов, и РК.
В этой ситуации налоговики рекомендуют заполнять таблицу 1 приложения Д1 к декларации по НДС так:
— в графе 2 — «Неплатнику податку»;
— в графе 3 — условный ИНН — 400000000000;
— в графе 7 — прочерк;
— в графе 10 — прочерк.
Как видим, порядок корректировки таких сумм в декларации по НДС подчиняется общим правилам.
