Согласно пункту 4 раздела II Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 12.10.2010 г. № 1202 (далее — Стандарт 123), приобретенные (полученные) или произведенные запасы зачисляются на баланс по первоначальной стоимости.
Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных за плату, является себестоимость запасов, которая состоит из следующих фактических расходов:
— суммы, уплачиваемой согласно договору поставщику (продавцу), за вычетом непрямых налогов; суммы ввозной таможенной пошлины;
— суммы непрямых налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются субъектам государственного сектора;
— транспортно-заготовительные расходы (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузо-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта до места их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов);
— прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы субъекта государственного сектора на доработку и повышение качественно технических характеристик запасов ( п. 8 разд. II Стандарта 123).
Оприходование приобретенных малоценных и быстроизнашивающихся предметов в случае оплаты после их получения, если сумма налога на добавленную стоимость не возмещается субъектам государственного сектора, отражается по дебету субсчета 221 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся на складе и в эксплуатации» и кредиту субсчета 675 «Расчеты с прочими кредиторами», одновременно делается вторая запись по дебету субсчета 801 «Расходы из государственного бюджета на содержание учреждения и прочие мероприятия» и кредиту субсчета 411 «Фонд в малоценных и быстроизнашивающихся предметах по их видам».
Если сумма налога на добавленную стоимость возмещается субъектам государственного сектора, оприходование указанных предметов отражается (стоимость без налога на добавленную стоимость) по дебету субсчета 221 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся на складе и в эксплуатации» и кредиту субсчета 675 «Расчеты с прочими кредиторами», одновременно осуществляется вторая запись по дебету субсчета 801 «Расходы из государственного бюджета на содержание учреждения и прочие мероприятия» и кредиту субсчета 411 «Фонд в малоценных и быстроизнашивающихся предметах по их видам», сумма налога на добавленную стоимость отражается по дебету субсчета 641 «Расчеты по налогам и сборам в бюджет» и кредиту субсчета 675 «Расчеты с прочими кредиторами».
Директор Департамента налоговой, таможенной политики и методологии бухгалтерского учета Н. Чмерук
Комментарий редакции
Минфин отметил: включать НДС в стоимость МБП нужно
В комментируемом письме Минфин в первую очередь обращает внимание на необходимость включения сумм НДС в стоимость приобретенных малоценных быстроизнашивающихся предметов (далее — МБП). В каких именно случаях следует включать НДС и как правильно это отразить в учете, разберемся дальше. А сначала напомним, что МБП входят в состав запасов. Следовательно, при формировании информации об их движении в бухгалтерском учете и раскрытии этой информации в финансовой отчетности следует руководствоваться Национальным положением (стандартом) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденным приказом Минфина от 10.12.2010 г. № 1202 (далее — НП(С)БУ 123), и Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету запасов субъектов государственного сектора, утвержденными приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11 (далее — Методрекомендации).
К МБП относятся предметы, используемые в течение не более одного года или в течение операционного цикла, если он больше одного года. В частности, в составе МБП учитывают:
1) орудия лова (тралы, неводы, сети и т. п.);
2) пилы, сучкорезы, тросы для сплава;
3) специальные инструменты и специальные приспособления для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуальных заказов;
4) предметы производственного назначения; оборудование, способствующее охране труда, предметы технического назначения, которые не могут быть отнесены к необоротным активам;
5) хозяйственный инвентарь — предметы конторского и хозяйственного обустройства, столовый, кухонный и другой хозяйственный инвентарь, предметы противопожарного назначения;
6) другие предметы, срок полезной эксплуатации которых, как ожидается, не превышает одного года;
7) малоценные предметы, имеющие специфическое назначение и ограниченное краткосрочное применение в отдельных отраслях.
МБП поступают в учреждение в результате приобретения у поставщиков, бесплатного получения или создания (изготовления) собственными силами. Однако, независимо от путей их поступления, они подлежат обязательному оприходованию на склад. Прием, хранение, отпуск и учет МБП на местах их хранения осуществляет материально ответственное лицо (далее — МОЛ). Оно является ответственным за сохранность материальных ценностей. Такое должностное лицо назначает своим приказом руководитель учреждения, и с ним в обязательном порядке заключается письменный договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Такие требования предусмотрены п. 5 разд. ІІІ Методрекомендаций.
МОЛ при приеме МБП проверяет их соответствие ассортименту, количеству, весу, объему и качеству, указанным в сопроводительных документах. При этом МОЛ должно удостоверить получение этих ценностей и прием их на ответственное хранение своей подписью на документе поставщика или на акте о приеме материалов ( п. 3 разд. ІІІ Методрекомендаций).
Прием и сдачу первичных документов целесообразно оформлять реестром. Его должно составлять МОЛ и сдавать вместе с первичными документами и необходимыми приложениями в бухгалтерскую службу.
Количественный учет движения МБП в местах их хранения осуществляет МОЛ. Для этого применяется Книга складского учета запасов по типовой форме № З-9, утвержденной приказом Госказначейства «Об утверждении типовых форм учета и списания запасов бюджетных учреждений и инструкции по их составлению» от 18.12.2000 г. № 130 (ср. ). Работники бухгалтерской службы периодически проводят сверку фактического наличия МБП с записями в книге и данными бухгалтерского учета.
Аналитический учет МБП осуществляют МОЛ по наименованиям предметов и количеству. В то же время следует иметь в виду, что аналитический учет материальных ценностей, приобретенных за счет средств специального фонда, необходимо вести в тех же учетных регистрах, но отдельно от операций за счет средств общего фонда. Указание на это содержит п. 14 разд. ІІІ Методрекомендаций.
Приобретенные (полученные) или изготовленные собственными силами учреждения МБП зачисляются на баланс по первоначальной стоимости ( п. 4 разд. ІІ НП(С)БУ 123). Последняя включает в себя расходы на приобретение, обмен, переработку и другие расходы, возникшие в ходе доставки материальных ценностей к месту хранения (использования) и доведения их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
Внимание! Пунктом 8 разд. ІІ НП(С)БУ 123 четко определено: в первоначальную стоимость приобретенных за плату МБП входят суммы непрямых налогов в связи с приобретением, которые не возмещаются учреждению.
Заметим, что под непрямыми налогами следует понимать налоги, включаемые в цену товаров и стоимости услуг. Их уплачивают покупатели и потребители, однако вносят в бюджет продавцы и производители этих товаров и услуг. Именно к таким налогам и относится НДС. На это указывает п.п. 14.1.178 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
С учетом изложенного выше, суммы НДС, уплаченного при приобретении МБП, следует всегда включать в их первоначальную стоимость, если приобретение осуществлено за счет средств общего фонда. Что касается МБП, приобретенных за счет средств спецфонда, то здесь все зависит от того, является ли ваше учреждение плательщиком НДС. Если учреждение зарегистрировано как плательщик НДС, то сумму НДС оно при определенных условиях имеет право отнести в состав налогового кредита. А неплательщики НДС включают сумму налога в первоначальную стоимость приобретенных МБП.
Напомним: расходы на приобретение малоценных предметов (физкультурного и спортивного инвентаря, велосипедов, калькуляторов, игрушек для детских учреждений и т. п.) проводят по КЭКР 2210 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь». Это предусмотрено п.п. 6 п.п. 2.2.1 Инструкции по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденной приказом Минфина от 12.03.2012 г. № 333.
Выдачу МБП со склада проводят МОЛ по первичным документам установленной формы (накладным, заборным карточкам, раздаточным ведомостям, актам использования предметов для проведения ремонта и т. п.), утвержденным руководителем учреждения. С момента выдачи МБП со склада такие материальные ценности считаются переданными в эксплуатацию.
Важно! МБП, переданные в эксплуатацию, подлежат изъятию из состава активов. Их списывают с баланса учреждения. В дальнейшем организуют оперативный количественный учет таких предметов по местам эксплуатации и соответствующим лицам в течение срока их фактического использования. Эта норма зафиксирована в п. 9 разд. IV НП(С)БУ 123.
Это означает, что в бухгалтерском учете такие МБП не отражаются в денежном выражении, однако необходимо вести их количественный учет. На сегодняшний день порядок такого оперативного учета законодательно не определен. Поэтому на практике МБП, переданные в эксплуатацию, учитывают в книгах складского учета запасов с указанием их наименования, даты поступления в эксплуатацию и даты их выбытия.
Для обобщения информации о наличии и движении МБП, принадлежащих учреждению, Планом счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденным приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611, предназначен счет 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы». Он имеет в своем составе такие субсчета:
— 221 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся на складе и в эксплуатации»;
— 222 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы специального назначения».
Порядок отражения операций, связанных с поступлением и передачей МБП в эксплуатацию, на счетах бухгалтерского учета рассмотрим на условных примерах.
Пример 1. Бухгалтеру бюджетного учреждения на основании расходного кассового ордера выданы из кассы 300 грн. для покупки калькуляторов. Осуществив покупку, бухгалтер подал в бухгалтерию Отчет об использовании средств вместе с прилагаемым к нему товарным чеком. Согласно Отчету были приобретены калькуляторы в количестве 2 шт. стоимостью 134 грн. (в том числе НДС — 22,33 грн.) каждый. Остальные денежные средства в сумме 32 грн. подотчетное лицо вернуло в кассу учреждения. Приобретение было осуществлено за счет средств общего фонда.
Оба калькулятора сразу после оприходования были переданы для использования в бухгалтерию на основании раздаточной ведомости.
В учетных регистрах эти операции отражены следующим образом:
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Выданы денежные средства из кассы для покупки калькуляторов | 362 | 301 | 300 |
2 | Оприходованы приобретенные калькуляторы (сумма с НДС) (2 шт. х 134 грн. ) | 221 | 362 | 268 |
Одновременно произведена вторая запись (сумма с НДС) | 802 | 411 | 268 | |
3 | Возвращены подотчетным лицом оставшиеся неиспользованными средства в кассу | 301 | 362 | 32 |
4 | Переданы в эксплуатацию калькуляторы | 411 | 221 | 268 |
Пример 2. Заведение здравоохранения приобрело одноразовые резиновые перчатки для проведения медицинского осмотра лиц (для получения удостоверения водителя транспортного средства) в количестве 1000 шт. по цене 1,38 грн. (в том числе НДС — 0,23 грн.) на общую сумму 1380 грн. (в том числе НДС — 230 грн.). МБП были приобретены за счет средств специального фонда. Заведение здравоохранения является плательщиком НДС.
Для проведения медосмотра сразу после оприходования было выдано 100 шт. резиновых перчаток согласно раздаточной ведомости.
В бухгалтерском учете эти операции следует отражать следующим образом:
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Оприходованы приобретенные резиновые перчатки (сумма без НДС) (1000 шт. x (1,38 грн. - 0,23 грн.)) | 221 | 675 | 1150 |
Одновременно произведена вторая запись (сумма без НДС) | 811 | 411 | 1150 | |
2 | Включена сумма НДС, уплаченного при приобретении, в налоговый кредит | 641/НДС | 675 | 230 |
3 | Перечислены средства поставщику | 675 | 323 | 1380 |
4 | Выданы в пользование резиновые перчатки (100 шт. x 1,15 грн.) | 411 | 221 | 115 |
И в завершение отметим, что выбытие и перемещение МБП в другие учреждения, организации и другим МОЛ следует отражать в мемориальном ордере № 10 «Накопительная ведомость о выбытии и перемещении малоценных и быстроизнашивающихся предметов» по форме № 439 (бюджет). Форма этого учетного регистра утверждена приказом Госказначейства «Об утверждении Инструкции о формах мемориальных ордеров бюджетных учреждений и порядке их составления» от 27.07.2000 г. № 68.
Юлия КРОТ, экономист-аналитик
