Составление Отчета о финансовой позиции предприятия

Составление отчета о финансовой позиции предприятия

Компании, которые приняли решение о том, чтобы составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО, в первую очередь должны определить способы ее подготовки (трансформация либо параллельная система учета). Тот или иной способ зависит, прежде всего, от периодичности составления и предоставления отчетности в определенные инстанции, а также от пользователей этой финансовой отчетности. В статье мы рассмотрим особенности составления баланса (который с 1 января 2009 года называется отчетом о финансовом состоянии на конец периода) методом трансформации для предприятия, которое проводит ежеквартальный выпуск финансовой отчетности.

Юлия КАМИНСКАЯ, консультант «Б & К»

Основными элементами баланса являются:

— активы;

— обязательства;

— собственный капитал.

Хотим обратить ваше внимание, что нет конкретного МСФО, посвященного методологическим принципам отражения обязательств в финансовой отчетности, хотя некоторые из них частично раскрывают отдельные стороны такого отображения.

Так, например, МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» определяет порядок отражения в финансовой отчетности обеспечений и условных обязательств.

В международной практике получили распространение следующие модели баланса:

— Активы = Обязательства + Собственный капитал (горизонтальная форма построения);

— Активы - Обязательства = Собственный капитал (вертикальная форма построения).

В пределах этих моделей баланса его статьи могут быть приведены в последовательности роста или снижения их ликвидности (срока погашения) и классифицированы как краткосрочные и долгосрочные.

Форма и структура бухгалтерского баланса в Украине определены Положением (стандартом) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87 (таблица).

В украинской практике актив представлен в порядке возрастания ликвидности (недвижимость и другие необоротные активы, запасы, денежные средства), а в пассиве сначала показывают собственный капитал и обеспечение, а затем обязательства.

На основании данных бухгалтерского баланса можно получить важные финансово-аналитические характеристики предприятия (например, оценку ликвидности, финансовой зависимости от внешних источников, эффективности использования активов).

Однако для определения оценки ликвидности предприятия построение баланса только на украинских стандартах мы считаем не совсем неудобным, поскольку она осуществляется путем расчета показателей, где в числителе приводятся данные активов по степени их ликвидности (денежные средства и их эквиваленты, оборотные и необоротные активы), а в знаменателе — данные о текущих обязательств предприятия.

Минимальный перечень статей баланса, информацию о которых в стоимостном выражении необходимо непосредственно приводить в балансе, указано в п. 68 МСБУ 1 «Предоставление финансовой отчетности»:

— основные средства;

— инвестиционная недвижимость;

— нематериальные активы;

— финансовые активы (за исключением: инвестиций, учтенных по методу участия, торговой и прочей дебиторской задолженности, денежных средств и их эквивалентов);

— инвестиции, учтенные по методу участия;

— биологические активы;

— запасы;

— торговая и прочая дебиторская задолженность;

— денежные средства и их эквиваленты;

— торговая и прочая кредиторская задолженность;

— резервы;

— финансовые обязательства (за исключением торговой и прочей кредиторской задолженности, резервов);

— обязательства и активы по текущему налогу в соответствии с МСФО 12;

— отложенные налоговые активы и обязательства в соответствии с МСФО 12;

— доля меньшинства, представленная в составе собственного капитала;

— выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам собственного капитала материнской компании.

МСБУ 1 не определяет порядок или формат, в котором нужно подавать статьи. В этом стандарте лишь приводится перечень статей, разных по характеру или функциям, которые в связи с этим должны быть раскрыты в финансовой отчетности.

Дополнительные статьи раскрываются в балансе при условии уместности их для понимания финансового положения. Это базируется на оценке:

— характера, ликвидности, существенности активов, их функции в рамках предприятия;

— сумм, характера, сроков и условий погашения обязательств;

— однородности оценки активов и обязательств.

Таким образом, для обеспечения правильного отражения финансового состояния предприятия не следует отражать в составе активов или обязательств одной суммой разные по характеру и функциям статьи, а именно:

— монетарные и немонетарные;

— краткосрочные и долгосрочные;

— операционные и финансовые;

— процентные и беспроцентные.

Обращаем ваше внимание, что минимальный перечень статей баланса может пересматриваться исходя из характера деятельности предприятия.

Решение о выделении в балансе того или иного показателя должно принимать руководство предприятия, основываясь на существенности статьи, целесообразности обособленного ее отражения и интересах пользователей отчетности.

Обращаем ваше внимание на то, что если долгосрочное обязательство (например, займ) гасится после отчетной даты досрочно, на отчетную дату оно в любом случае классифицируется как долгосрочное, поскольку решение о долгосрочном погашении было принято после отчетной даты. В  данном случае, факт досрочного погашения может быть отражен в событиях после отчетной даты, если сумма является существенной и решение о досрочном погашении принято до выпуска отчетности.

Дополнительные статьи могут быть представлены для справедливого отражения финансового состояния организации.

Компания должна представлять баланс, разделяющий оборотные и необоротные активы и краткосрочные и долгосрочные обязательства, за исключением случаев, когда классификация на основе ликвидности предоставляет более надежную и значимую информацию.

Далее кратко рассмотрим основные статьи отчета о финансовой позиции компании.

Краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства

Обычно активы и обязательства делятся на краткосрочные и долгосрочные. Приведем пример: в случае если предприятие поставляет товары или услуги в пределах операционного цикла, который можно четко определить, такая классификация дает полезную информацию об активах, которые постоянно задействованы в виде рабочего капитала, и активах, которые используются в долгосрочных операциях предприятия.

Однако для некоторых видов предприятий, которые в своей деятельности не поставляют товары или услуги в рамках четко определенного операционного цикла (например, финансовых учреждений), целесообразнее отражать активы и обязательства в порядке возрастания или убывания ликвидности, чем на основании их разделения на краткосрочные и долгосрочные.

В МСБУ 1 имеется возможность выбрать нужный вариант для отражения статей в балансе:

— разграничение активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные;

— представления активов и обязательств в порядке их ликвидности.

Если обязательство подлежит оплате по предъявлению, так как организация нарушила договор по условиям долгосрочного займа до или на дату отчетного периода, то обязательство становится краткосрочным, даже если займодатель согласился, после отчетной даты или до утверждения финансовой отчетности к изданию, не требовать оплату в результате нарушения условий. Тем не менее, обязательство классифицируется как долгосрочное, если займодатель согласился предоставить до отчетной даты льготный период, заканчивающийся, по меньшей мере, через 12 месяцев после отчетной даты, в течение которого организация может компенсировать неустойку, а займодатель не может потребовать немедленного погашения.

Согласно п. 57 МСБУ 1 текущим считается актив при условии соответствия любому из следующих критериев:

— ожидается, что он будет реализован или предназначен для продажи или потребления в течение нормального операционного цикла предприятия;

— содержится в основном для целей торговли;

— ожидается, что он будет реализован в течение 12 месяцев с отчетной даты;

— является денежными средствами или их эквивалентами.

Активы, которые не отвечают указанным критериям, следует классифицировать как долгосрочные.

Исходя из этого в состав текущих активов, как правило, включают денежные средства и их эквиваленты, краткосрочные финансовые инвестиции, дебиторскую задолженность покупателей (заказчиков), запасы и т. д., а в состав долгосрочных — основные средства, нематериальные активы, долгосрочную дебиторскую задолженность, долгосрочные финансовые инвестиции и другие активы, долгосрочные по характеру.

Обязательства должны классифицироваться как краткосрочные, если они соответствуют хотя бы одному из следующих критериев:

— ожидается, что они будут реализованы (погашены) в ходе нормального операционного цикла;

— содержатся в основном для целей торговли;

— подлежат погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты;

— у предприятия нет безусловного права откладывать погашение обязательств в течение как минимум 12 месяцев после отчетной даты.

Все остальные обязательства должны классифицироваться как долгосрочные.

К текущим обязательствам обычно относятся кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам, текущая задолженность по расчетам с бюджетом по налогам и другим платежам, задолженность по оплате труда, по страхованию, авансовые платежи заказчиков, краткосрочные кредиты банков, начисленные доходы (например, дивиденды, проценты), а к долгосрочным — облигации, подлежащие уплате, обязательства по финансовой аренде, обязательства по пенсионным программам, долгосрочные кредиты банков и др.

Обеспечение будущих платежей

Как правило, сумма, подлежащая уплате для погашения обязательства, определяется соглашением (контрактом) или рассчитывается на основании установленных правил (ставок, норм, тарифов и т. д.). Однако в некоторых случаях на момент возникновения обязательства очень сложно точно определить его сумму погашения; такие обязательства называют обеспечениями.

Порядок создания и использования обеспечений определен в МСФО 37, согласно которому обеспечение — это обязательства, для которых сумма или время будущих платежей являются неопределенными.

Приведем пример: предприятие, которое реализует продукцию с последующим гарантийным обслуживанием, обязуется обеспечивать ее ремонт или замену в течение гарантийного срока. Однако на момент реализации продукции предприятие не может определить окончательную сумму затрат на гарантийное обслуживание, поскольку эта сума будет зависеть от многих обстоятельств в будущем. В таком случае предприятию следует резервировать определенную сумму для возможного гарантийного обслуживания исходя из предыдущего опыта (например, фактическая сумма затрат на гарантийное обслуживание предыдущего периода) или прогнозных оценок специалистов.

Согласно п. 13 П(С)БУ 11 в Украине обеспечения будущих платежей могут создаваться для возмещения следующих (будущих) операционных расходов на:

— выплату отпусков работникам;

— дополнительное пенсионное обеспечение;

— выполнение гарантийных обязательств;

— реструктуризацию;

— выполнение обязательств по обременительным контрактам и т. п.

Процесс трансформации финансовой отчетности мы будем рассматривать пошагово на практическом примере.

Пример

Предприятие ведет налоговый и бухгалтерский учет в программе «1С:Предприятие» версии 7.7. Предприятие занимается производством и реализацией пособий для бухгалтеров (100 % льгота по налогу на прибыль и НДС). Составляет финансовую отчетность по МСФО за год, окончившийся 31 декабря 2011 года, для нерезидента-учредителя. При составлении отчетности компания использует положение об учетной политике.

Предприятие в 2010 — 2011 гг. получило займ от нерезидента в сумме 70000 евро. Начисление процентов по условиям заключенного с нерезидентом договора проводится один раз в год.

Предприятие использует прямолинейный метод начисления амортизации, идентичный для целей как национального, так и международного учета. Валюта предоставления финансовой отчетности — украинская гривня.

Пересчет валюты отчетности в евро осуществляется главным офисом компании непосредственно при консолидации отчетности группы.

Этап 1. Выгрузка оборотно-сальдовой ведо-мости за отчетный финансовый год из программы «1С:Предприятие» версии 7.7 в Excel.

Этап 2. Округление данных оборотно-сальдо-вой ведомости до целых чисел и заполнение всех пустых ячеек значением «0» (нуль) (рис. 1).

Этап 3. Присвоение счетам и субсчетам бухгалтерского учета названий статей отчета о финансовой позиции.

Для этого рядом с колонкой с названием счета (субсчета) добавляем в Excel четыре дополнительных колонки (рис. 2):

1. Вид финансового отчета — отчет о финансовой позиции (сокращенно «баланс») либо отчет о совокупных прибылях и убытках (сокращенно «ПиУ»).

2. Вид раздела — активы, капитал, обязательства, доходы, расходы.

3. Название статьи отчета.

4. Столбец «Баланс».

Этап 4. Проводим сверку того, что «актив = Собственный капитал + обязательства».

Для этого воспользуемся функцией «СУММЕСЛИ». С ее помощью задаем диапазон, в котором охватываем следующие параметры:

1) столбец «Вид раздела»;

2) ячейку с названием «Актив»;

3) столбец «Сальдо на кінець періоду: Дебет»

минус

4) столбец «Вид раздела»;

5) ячейка с названием «Актив»;

6) столбец «Сальдо на кінець періоду: Кредит».

Формула будет иметь следующий вид: «СУММЕСЛИ($D$6:$D$83;D86;$J$6:$J$83)-СУММЕСЛИ($D$6:$D$83;D86;$K$6:$K$83)».

Аналогичную манипуляцию проделываем для обязательств и капитала, однако уже с противоположными знаками. Для сверки доходов и расходов используем ту же формулу, но указываем столбец «Обороти за період: Дебет». Результат сверки данных таблицы представлен на рис. 3.

Этап 5. При помощи «Мастера сводных таблиц» (меню «Данные → Сводные таблицы») в программе Exсel сформируем отчет о финансовой позиции компании.

В открывшемся окне «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 1 из 3)» в разделе «Создать таблицу на основе данных, находящихся» проставляем признак в поле «в списке или базе данных Microsoft Office Excel». В разделе «Вид создаваемого отчета» выбираем значение «сводная таблица». Затем нажимаем кнопку «Далее» (рис. 4).

В окне «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 2 из 3)» в поле «Диапазон» необходимо указать диапазон с исходными данными для формирования сводной таблицы. Числовые данные сводной таблицы поместим на отдельный лист, для этого в окне «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 3 из 3)» проставим признак в поле «новый лист». Затем необходимо нажать на кнопку «Макет» (рис. 5).

Переходим к заключительному шагу формирования сводной таблицы в открывшемся окне «Мастер сводных таблиц: и диаграмм — макет» выбираем столбцы, на основании которых будет формироваться сводная таблица. Затем нажимаем кнопку «ОК» (рис. 5).

Итак, мы получили пробный отчет о финансовой позиции компании при помощи сводной таблицы, который составлен горизонтальным методом (рис. 6).

Этап 6. Проведем следующие корректировки:

— начислить резерв отпусков;

— списать часть основных средств, которые не признаются активами для целей МСФО;

— развернуть сальдо субсчетов 631 и 361;

— часть не закрытых авансов признать расходами текущего периода в связи с тем, что работы были выполнены, а услуги оказаны.

Корректировки отразим в «Ведомости корректировок к финансовой отчетности».

1. Начислен резерв отпусков, накопленных по состоянию на 31.12.2011 г.:

Дебет «Торговая и прочая кредиторская задолженность» 7000,00 (условно);

Кредит «Прочие обязательства» 7000,00 (условно).

2. Списаны основные средства, не признанные активами для целей МСФО:

Дебет «Накопленный износ основных средств» 1000,00 (условно);

Дебет «Административные расходы» 5000,00 (условно);

Кредит Основные средства 6000,00 (условно).

3. Развернуто сальдо 631 и 361 субсчетов:

Дебет «Авансы выданные» 200000,00 (условно);

Кредит «Торговая и прочая кредиторская задолженность» 200000,00 (условно);

Дебет «Торговая и прочая дебиторская задолженность» 150000,00 (условно);

Кредит «Авансы полученные» 150000,00 (условно).

4. Признаны расходами текущего периода часть не закрытых авансов в связи с тем, что работы были выполнены, а услуги оказаны:

Дебет «Административные расходы» 5000,00 (условно);

Кредит «Авансы выданные» 5000,00 (условно).

Далее переносим данные с ведомости корректировок в пробный отчет о финансовой позиции компании (рис. 7). Отчет о финансовой позиции компании после корректировок будет иметь следующий вид (рис. 8).

В следующих номерах мы продолжим рассматривать практические особенности формирования финансовой отчетности согласно МСФО. Успехов в работе!