Складання Звіту про фінансову позицію підприємства

Складання Звіту про фінансову позицію підприємства

Компанії, що прийняли рішення про складання фінансової звітності відповідно до МСФЗ, насамперед повинні визначити способи її підготовки (трансформація або паралельна система обліку). Той чи інший спосіб залежить перш за все від періодичності складання та подання звітності до певних інстанцій, а також від користувачів цієї фінансової звітності. У статті розглянемо особливості складання Балансу (який з 1 січня 2009 року називається Звітом про фінансовий стан на кінець періоду) методом трансформації для підприємства, що здійснює щоквартальний випуск фінансової звітності.

Юлія КАМІНСЬКА, консультант «Б & К»

Основними елементами Балансу є:

— активи;

— зобов’язання;

— власний капітал.

Хочемо звернути вашу увагу, що немає конкретного МСФЗ, присвяченого методологічним принципам відображення зобов’язань у фінансовій звітності, хоча деякі з них частково розкривають окремі аспекти такого відображення.

Так, МСФЗ 37 «Резерви, умовні зобов’язання та умовні активи» визначає порядок відображення у фінансовій звітності забезпечень та умовних зобов’язань.

У міжнародній практиці набули поширення такі моделі Балансу:

— Активи = Зобов’язання + Власний капітал (горизонтальна форма побудови);

— Активи - Зобов’язання = Власний капітал (вертикальна форма побудови).

У межах цих моделей Балансу його статті може бути наведено в послідовності зростання або зниження їх ліквідності (строку погашення) та класифіковано як короткострокові й довгострокові.

Форму та структуру бухгалтерського Балансу в Україні визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. № 87 (див. таблицю).

В українській практиці активи показано в порядку зростання ліквідності (нерухомість та інші необоротні активи, запаси, грошові кошти), а в пасиві спочатку показують власний капітал та забезпечення, а потім — зобов’язання.

На підставі даних бухгалтерського Балансу можна отримати важливі фінансово-аналітичні характеристики підприємства (наприклад, оцінку ліквідності підприємства, фінансової залежності від зовнішніх джерел, ефективності використання активів).

Однак для визначення оцінки ліквідності підприємства побудову Балансу тільки на українських стандартах ми вважаємо не зовсім зручною, оскільки вона здійснюється шляхом розрахунку показників, де в чисельнику наводяться дані активів за ступенем їх ліквідності (грошові кошти та їх еквіваленти, оборотні та необоротні активи), а у знаменнику — дані про поточні зобов’язання підприємства.

Мінімальний перелік статей Балансу, інформацію про яких у вартісному виразі необхідно безпосередньо наводити в Балансі, зазначено в п. 68 МСБО 1 «Подання фінансової звітності»:

— основні засоби;

— інвестиційна нерухомість;

— нематеріальні активи;

— фінансові активи (за винятком: інвестицій, облікованих за методом участі, торговельної та іншої дебіторської заборгованості, грошових коштів та їх еквівалентів);

— інвестиції, обліковані за методом участі;

— біологічні активи;

— запаси;

— торговельна та інша дебіторська заборгованість;

— грошові кошти та їх еквіваленти;

— торговельна та інша кредиторська заборгованість;

— резерви;

— фінансові зобов’язання (за винятком: торговельної та іншої кредиторської заборгованості, резервів);

— зобов’язання та активи з поточного податку відповідно до МСФЗ 12;

— відкладені податкові активи та зобов’язання відповідно до МСФЗ 12;

— частка меншості, наведена у складі власного капіталу;

— випущений капітал та резерви, що стосуються володарів власного капіталу материнської компанії.

МСБО 1 не визначає порядку чи формату, в якому потрібно показувати статті. У цьому стандарті лише наводиться перелік статей, різних за характером або функцією, які у зв’язку з цим має бути розкрито у фінансовій звітності.

Додаткові статті розкриваються в Балансі за умови доцільності їх для розуміння фінансового стану. Це базується на оцінці:

— характеру, ліквідності, суттєвості активів, їх функції в межах підприємства;

— сум, характеру, строків та умов погашення зобов’язань;

— однорідності оцінки активів та зобов’язань.

Таким чином, для забезпечення правильного відображення фінансового стану підприємства не слід показувати у складі активів чи зобов’язань однією сумою різні за характером та функціями статті, а саме:

— монетарні та немонетарні;

— короткострокові й довгострокові;

— операційні та фінансові;

— процентні та безпроцентні.

Звертаємо вашу увагу, що мінімальний перелік статей Балансу може переглядатися виходячи з характеру діяльності підприємства.

Рішення про виділення в Балансі того чи іншого показника має прийматися керівництвом підприємства, ґрунтуючись на суттєвості статті, доцільності відокремленого її відображення та інтересах користувачів звітності.

Наголошуємо: якщо довгострокове зобов’язання (наприклад, позика) погашається після звітної дати достроково, на звітну дату воно в будь-якому разі класифікується як довгострокове, оскільки рішення про довгострокове погашення було прийнято після звітної дати. У цьому випадку факт дострокового погашення може бути відображено в подіях після звітної дати, якщо сума є суттєвою та рішення про дострокове погашення прийнято до формування звітності.

Додаткові статті може бути наведено для справедливого відображення фінансового стану організації.

Компанія має подавати Баланс, що розподіляє оборотні та необоротні активи і короткострокові та довгострокові зобов’язання, за винятком випадків, коли класифікація на основі ліквідності надає більш надійну та значущу інформацію.

Далі стисло розглянемо основні статті Звіту про фінансову позицію компанії.

КОРОТКОСТРОКОВІ ТА ДОВГОСТРОКОВІ АКТИВИ І ЗОБОВ’ЯЗАННЯ

Зазвичай активи та зобов’язання поділяються на короткострокові та довгострокові. Наведемо приклад: у разі якщо підприємство поставляє товари чи послуги в межах операційного циклу, який можна чітко визначити, така класифікація дає корисну інформацію про активи, що постійно задіяні у вигляді робочого капіталу, і активи, які використовуються в довгострокових операціях підприємства.

Однак деяким підприємствам, які у своїй діяльності не поставляють товари чи послуги в межах чітко визначеного операційного циклу (наприклад, фінансових установ), доцільніше відображати активи та зобов’язання в порядку зростання чи убування ліквідності, ніж на підставі їх поділу на короткострокові та довгострокові.

У МСБО 1 є можливість вибрати потрібний варіант для відображення статей у Балансі:

— розмежування активів та зобов’язань на короткострокові та довгострокові;

— наведення активів та зобов’язань у порядку їх ліквідності.

Якщо зобов’язання підлягає оплаті за пред’явленням, оскільки організація порушила договір за умовами довгострокової позики до або на дату звітного періоду, то зобов’язання стає короткостроковим, навіть якщо позикодавець погодився (після звітної дати або до затвердження фінансової звітності до видання) не вимагати оплати внаслідок порушення умов. Проте зобов’язання класифікується як довгострокове, якщо позикодавець погодився надати до звітної дати пільговий період, що закінчується принаймні через 12 місяців після звітної дати, протягом якого організація може компенсувати неустойку і позикодавець не може вимагати негайного погашення.

Згідно з п. 57 МСБО 1 поточним вважається актив за умови відповідності будь-якому з таких критеріїв:

— очікується, що його буде реалізовано чи призначено для продажу або споживання протягом нормального операційного циклу підприємства;

— він утримується переважно для цілей торгівлі;

— очікується, що його буде реалізовано протягом дванадцяти місяців зі звітної дати;

— є грошовими коштами або їх еквівалентами.

Активи, що не відповідають зазначеним критеріям, слід класифікувати як довгострокові.

Виходячи з цього до складу поточних активів, як правило, уключають грошові кошти та їх еквіваленти, короткострокові фінансові інвестиції, дебіторську заборгованість покупців (замовників), запаси тощо, а до складу довгострокових — основні засоби, нематеріальні активи, довгострокову дебіторську заборгованість, довгострокові фінансові інвестиції та інші активи, довгострокові за характером.

Зобов’язання мають класифікуватися як короткострокові, якщо вони відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

— очікується, що їх буде реалізовано (погашено) під час нормального операційного циклу;

— вони утримуються переважно для цілей торгівлі;

— вони підлягають погашенню протягом дванадцяти місяців після звітної дати;

— у підприємства немає безумовного права відкладати погашення зобов’язання протягом, як мінімум, дванадцяти місяців після звітної дати.

Усі інші зобов’язання мають класифікуватися як довгострокові.

До поточних зобов’язань зазвичай належать кредиторська заборгованість постачальникам та підрядникам, поточна заборгованість за розрахунками з бюджетом за податками та іншими платежами, заборгованість з оплати праці, зі страхування, авансові платежі замовників, короткострокові кредити банків, нараховані доходи (наприклад, дивіденди, проценти), а до довгострокових — облігації, що підлягають сплаті, зобов’язання з фінансової оренди, зобов’язання за пенсійними програмами, довгострокові кредити банків та інші.

ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ МАЙБУТНІХ ПЛАТЕЖІВ

Як правило, сума, що підлягає сплаті для погашення зобов’язання, визначається угодою (контрактом) або розраховується на підставі встановлених правил (ставок, норм, тарифів тощо). Однак у деяких випадках на момент виникнення зобов’язання дуже важко точно визначити суму його погашення; тому такі зобов’язання називають забезпеченнями.

Порядок створення та використання забезпечень визначено в МСФЗ 37, згідно з яким забезпечення — це зобов’язання, для яких сума або час майбутніх платежів є невизначеними.

Наведемо приклад: підприємство, що реалізує продукцію з подальшим гарантійним обслуговуванням, зобов’язується забезпечувати її ремонт або заміну протягом гарантійного строку. Однак на момент реалізації продукції підприємство не може визначити остаточну суму витрат на гарантійне обслуговування, оскільки ця сума залежатиме від багатьох обставин у майбутньому. У такому разі підприємству слід резервувати певну суму для можливого гарантійного обслуговування виходячи з попереднього досвіду (наприклад, фактичну суму витрат на гарантійне обслуговування попереднього періоду) або прогнозних оцінок фахівців.

Згідно з п. 13 П(С)БО 11 в Україні забезпечення майбутніх платежів можуть створюватися для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

— оплату відпусток працівникам;

— додаткове пенсійне забезпечення;

— виконання гарантійних зобов’язань;

— реструктуризацію;

— виконання зобов’язань за обтяжливими контрактами тощо.

Процес трансформації фінансової звітності ми розглядатимемо покроково на практичному прикладі.

Приклад

Підприємство веде податковий та бухгалтерський облік у програмі «1С:Підприємство» версії 7.7. Воно займається виробництвом та реалізацією посібників для бухгалтерів (100-відсоткова пільга з податку на прибуток та ПДВ), а також складає фінансову звітність за МСФЗ за рік, що закінчився 31 грудня 2011 року, для нерезидента-засновника. При складанні звітності компанія використовує положення про облікову політику.

Підприємство у 2010 — 2011 рр. отримало позику від нерезидента в сумі 70000 євро. Нарахування процентів за умовами укладеного з нерезидентом договору провадиться один раз на рік.

Підприємство використовує прямолінійний метод нарахування амортизації, ідентичний для цілей як національного, так і міжнародного обліку. Валюта подання фінансової звітності — українська гривня.

Перерахунок валюти звітності в євро здійснюється головним офісом компанії безпосередньо при консолідації звітності групи.

Етап 1. Вивантаження до Excel оборотно-сальдової відомості за звітний фінансовий рік із програми «1С:Підприємство» версії 7.7.

Етап 2. Округлення даних оборотно-сальдової відомості до цілих чисел та заповнення всіх порожніх комірок значенням «0» (нуль) (рис. 1).

Етап 3. Присвоєння рахункам та субрахункам бухгалтерського обліку назв статей Звіту про фінансову позицію.

Для цього поруч з колонкою з назвою рахунка (субрахунку) додаємо в Excel чотири додаткові колонки (рис. 2):

1) вид фінансового звіту — Звіт про фінансову позицію (скорочено «Баланс») або Звіт про сукупні прибутки та збитки (скорочено «ПиУ»);

2) вид розділу — активи, капітал, зобов’язання, доходи, витрати;

3) назва статті звіту;

4) стовпець «Баланс».

Етап 4. Здійснюємо перевірку того, що «актив = = капітал + зобов’язання».

Для цього скористаємося функцією «СУММЕСЛИ». За її допомогою задаємо діапазон, в якому охоплюємо такі параметри:

1) стовпець «Вид раздела»;

2) комірку з назвою «Актив»;

3) стовпець «Сальдо на кінець періоду: Дебет»

мінус

4) стовпець «Вид раздела»;

5) комірку з назвою «Актив»;

6) стовпець «Сальдо на кінець періоду: Кредит».

Формула матиме такий вигляд: «СУММЕСЛИ ($D$6:$D$83;D86;$J$6:$J$83)-СУММЕСЛИ ($D$6:$D$83;D86;$K$6:$K$83)».

Аналогічну маніпуляцію виконуємо для зобов’язань та капіталу, однак уже з протилежними знаками. Для звіряння доходів і витрат використовуємо ту саму формулу, але вказуємо стовпець «Обороти за період: Дебет». Результат звіряння даних таблиці показано на рис. 3.

Етап 5. За допомогою «Мастера сводных таблиц» (меню «Данные → Сводные таблицы») у програмі Exсel сформуємо Звіт про фінансову позицію компанії.

У вікні «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 1 из 3)» , що відкрилося, у розділі «Создать таблицу на основе данных, находящихся» проставляємо ознаку в полі «в списке или базе данных Microsoft Office Excel». У розділі «Вид создаваемого отчета» вибираємо значення «сводная таблица». Потім натискуємо на кнопку «Далее» (рис. 4).

У вікні «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 2 из 3)» у полі «Диапазон» необхідно вказати діапазон із вихідними даними для формування зведеної таблиці. Числові дані зведеної таблиці помістимо на окремий лист, для цього у вікні «Мастер сводных таблиц и диаграмм (шаг 3 из 3)» проставимо ознаку в полі «новый лист». Потім необхідно натиснути на кнопку «Макет» (рис. 5).

Переходимо до завершального кроку формування зведеної таблиці: у вікні «Мастер сводных таблиц и диаграмм — макет» , що відкрилося, вибираємо стовпці, на підставі яких формуватиметься зведена таблиця. Потім натискуємо на кнопку «ОК» (рис. 5).

Отже, ми отримали пробний Звіт про фінансову позицію компанії за допомогою зведеної таблиці, складений горизонтальним методом (рис. 6).

Етап 6. Виконаємо такі коригування:

— нарахування резерву відпусток;

— списання частини основних засобів, що не визнаються активами для цілей МСФЗ;

— розгортання сальдо субрахунків 631 та 361;

— визнання частини незакритих авансів витратами поточного періоду у зв’язку з тим, що роботи було виконано, а послуги — надано.

Коригування відобразимо у «Ведомости корректировок к финансовой отчетности».

1. Нараховано резерв відпусток, накопичених станом на 31.12.2011 р.:

Дебет «Торговельна та інша кредиторська заборгованість» 7000,00 (умовно);

Кредит «Інші зобов’язання» 7000,00 (умовно).

2. Списано основні засоби, не визнані активами для цілей МСФЗ:

Дебет «Накопичений знос основних засобів» 1000,00 (умовно);

Дебет «Адміністративні витрати» 5000,00 (умовно);

Кредит «Основні засоби» 6000,00 (умовно).

3. Розгорнуто сальдо субрахунків 631 і 361:

Дебет «Аванси видані» 200000,00 (умовно);

Кредит «Торговельна та інша кредиторська заборгованість» 200000,00 (умовно);

Дебет «Торговельна та інша дебіторська заборгованість» 150000,00 (умовно);

Кредит «Аванси одержані» 150000,00 (умовно).

4. Визнано витратами поточного періоду частину незакритих авансів у зв’язку з тим, що роботи було виконано, а послуги — надано:

Дебет «Адміністративні витрати» 5000,00 (умовно)

Кредит «Аванси видані» 5000,00 (умовно)

Далі переносимо дані з відомості коригувань до пробного Звіту про фінансову позицію компанії (рис. 7). Звіт про фінансову позицію компанії після коригувань матиме такий вигляд (рис. 8).

У наступних номерах ми продовжимо розглядати практичні особливості формування фінансової звітності згідно з МСФЗ. Успіхів у роботі!