Экспорт по договору комиссии;
НДС при аннулировании регистрации плательщика НДС — разъясняет ГНАУ
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 14.06.2008 г. № 5977/6/16-1515-20
«О предоставлении разъяснений»
Комментируемый документ приведен в приложении «Документы»
Комментируемое
письмо ГНАУ посвящено НДС.1. Право на применение нулевой ставки по НДС при экспорте по договору комиссии имеет только комитент-экспортер.
Рассмотрена ситуация: комиссионер (резидент) по поручению комитента (резидента) продает товар покупателю (нерезиденту). Общие правила обложения НДС посреднических операций установлены п. 4.7 Закона об НДС* . Но при экспорте товара в рамках посреднических договоров есть свои особенности. В частности, экспортные операции согласно п. 6.2 Закона об НДС облагаются по ставке 0 %. При этом, как указала ГНАУ в комментируемом письме, применять такую ставку налога имеет право только комитент-экспортер (собственник товара).* Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.
Это означает, что
объемы экспортных операций отражаются в налоговой декларации по НДС только у комитента-экспортера . Комиссионер не должен отражать в учете (и соответственно в декларации по НДС) экспортную операцию ни в составе налоговых обязательств, ни в составе налогового кредита. Конечно, это не касается комиссионного вознаграждения, которое облагается НДС по ставке 20 % и по правилу первого события отражается в декларации по НДС.Редакция разделяет подход ГНАУ. Также отметим, что это не первое налоговое разъяснение по данному поводу. Аналогичные выводы были изложены в
письме от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017*.* См. ком. «ГНАУ обнародовала брошюры по актуальным вопросам НДС и налога на прибыль»; статья «Разъяснения в «брошюрах» ГНАУ: доверяй, но проверяй» // «БН», 2006, № 42, с. 37.
2. Налоговый кредит по НДС при продаже легкового автомобиля не восстанавливается
. Ситуация следующая: предприятие приобрело легковой автомобиль и включило его в состав основных фондов. В следующем отчетном периоде предприятие его продает. Возникает резонный вопрос: можно ли восстановить налоговый кредит по приобретенному и включенному в состав основных фондов легковому автомобилю в случае его продажи в следующем отчетном периоде?Ответ ГНАУ следующий: согласно
п.п. 7.4.2 Закона об НДС не включается в состав налогового кредита и относится в состав валовых расходов сумма налога, уплаченная плательщиком налога при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), включаемая в состав основных фондов. При продаже легкового автомобиля (включенного в состав основных фондов) налоговый кредит восстановить нельзя.К сожалению, этому утверждению особо нечего противопоставить, так как
Закон об НДС не содержит достаточных аргументов, чтобы оспорить такую точку зрения.Отметим, что налогоплательщик может сохранить свое право на налоговый кредит в случаях, когда легковой автомобиль изначально приобретается для дальнейшей продажи и соответственно учитывается как товар. Об этом также указано в комментируемом
письме.3. Судьба дебиторской задолженности при аннулировании свидетельства плательщика НДС
.Согласно
п. 9.8 Закона об НДС плательщик НДС, в учете которого на день аннулирования регистрации числятся товарные остатки или основные фонды, по которым был отражен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах, обязан признать условную продажу таких товарных остатков по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств по результатам налогового периода, на протяжении которого происходит такое аннулирование. Под понятием «товарные остатки или основные фонды» главный налоговый орган подразумевает и дебиторскую задолженность по оплаченным, но не полученным товарам (основным фондам). В связи с этим авторы письма рекомендуют уменьшать налоговый кредит путем начисления налоговых обязательств по НДС исходя из обычной цены. В результате плательщик НДС теряет налоговый кредит.Строго говоря, согласно
пп. 1.1 и 1.6 Закона о налоге на прибыль дебиторская задолженность подпадает под определение товаров в составе оборотных активов. Но отождествлять такую задолженность с товарными остатками сложно. Ведь п. 5.9 Закона о налоге на прибыль в расчете прироста (убыли) запасов такую задолженность просто не рассматривает.Правда, есть еще одна опасность —
п.п. 7.4.1 Закона об НДС. Этот подпункт регулирует право на налоговый кредит по НДС в связи с приобретением или изготовлением товаров и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях. А так как товар по предоплате не будет получен, то формально получается, что это условие выполнено не будет. Однако здесь можно возразить тем, что п.п. 7.4.1 Закона об НДС регулирует порядок отражения налогового кредита по уже полученным товарам (услугам), поэтому выданных авансов эта норма не касается.4. Порядок обложения НДС стоимости услуг по перевозке, полученных от перевозчика-нерезидента.
Ставка НДС по международным перевозкам установлена п.п. 6.2.4 Закона об НДС. Зависит она от места предоставления услуг как по перевозке, так и при перевозке:— за пределами Украины стоимость услуг облагается НДС по ставке 0 %;
— по территории Украины следует начислить НДС в общем порядке — по ставке 20 %.
При этом сам порядок обложения НДС услуг, предоставляемых перевозчиком-нерезидентом, зависит от того, имеет ли такой перевозчик постоянное представительство на территории Украины. Если представительство есть, то все заботы по начислению и уплате НДС ложатся на его плечи. Если же украинского представительства нет, то заказчик-резидент становится налоговым агентом. Налоговый агент обязан начислить и уплатить НДС в бюджет.
Так вот, в комментируемом
письме ГНАУ указала на то, что поставка услуг по международной перевозке облагается НДС по нулевой ставке только у резидента — плательщика НДС при непосредственном предоставлении им указанных услуг за пределами таможенной территории НДС. Такой формальный подход дает основание утверждать, что ГНАУ против применения п.п. 6.2.4 Закона об НДС в случае, когда услуги по международным перевозкам оказывает нерезидент. Но данный пункт не выдвигает условий о предоставлении услуг по международным перевозкам только резидентом (плательщиком НДС). Потому и говорить здесь об обложении резидентом услуг по перевозке за пределами Украины НДС по ставке 20 % некорректно. К сожалению, это не первое фискальное мнение ГНАУ (письмо от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017*).* Письмо приведено в приложении «Документы» // «БН», 2006, № 42.
По нашему мнению,
стоимость услуг по перевозке за пределами Украины облагается по нулевой ставке НДС независимо от того, кто является перевозчиком — нерезидент или резидент.
