Форма № 2-м: особенности заполнения сельхозпредприятиями
Сельскохозяйственное предприятие при заполнении формы № 2-м «Отчет о финансовых результатах» обнаружило, что чистая прибыль, рассчитанная по формулам, приведенным в форме Отчета, не совпадает с данными бухгалтерского учета. В чем ошибка?
(г. Харьков)
Проблемы с заполнением
формы № 2-м «Отчет о финансовых результатах» связаны с тем, что методология определения общего финансового результата от основной деятельности, применяемая при заполнении этой формы отчетности, несколько отличается от методологии, которую используют сельскохозяйственные предприятия в соответствии с П(С)БУ 30 «Биологические активы».Напомним также, что в расчете чистой прибыли (убытка) по «малой» форме № 2-м принимает участие вся сумма
понесенных расходов в разрезе элементов расходов (материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, амортизация, другие операционные расходы), т. е. себестоимость производства (в отличие от «обычной» формы № 2, где в расчет чистой прибыли (убытка) принимается себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), которая потом корректируется на сумму увеличения (уменьшения) остатков незавершенного производства и готовой продукции.Прежде всего это связано с тем, что:
1)
доход от первоначального признания БА* и СХП (превышение справедливой стоимости над суммой понесенных расходов) и доход от изменения стоимости БА согласно п. 38 П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» отражается в форме № 2-м в статье «Прочие операционные доходы» (строка 040). Кроме того, доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных в результате сельхоздеятельности, выделяется отдельно во вписываемой строке 041;* БА — биологические активы, СХП — сельскохозяйственная продукция, НЗП — незавершенное производство, ГП — готовая продукция.
2) расходы от первоначального признания
БА и СХП (справедливая стоимость меньше суммы понесенных расходов) и от изменения стоимости БА приводятся в статье «Другие операционные расходы» (строка 130), с выделением во вписываемой строке 132 расходов от первоначального признания БА и СХП, полученных в результате сельхоздеятельности (п. 39 П(С)БУ 25);3)
увеличение (уменьшение) остатков НЗП и ГП в форме № 2-м отражается по строке 080 согласно абзацу первому п. 44 П(С)БУ 25. То есть в случае получения дохода от первоначального признания или дохода от изменения стоимости БА на эту сумму происходит прирост остатков НЗП и ГП, при получении расходов — уменьшение остатков НЗП и ГП.Подытоживая изложенное выше, можно сделать вывод, что при составлении
формы № 2-м согласно формуле определения показателей в строке 070 «Итого чистых доходов» (строки 030 + 040 + 050 + 060) и в строке 180 «Итого расходов» (строки 090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) получается, что разница между справедливой стоимостью и суммой понесенных расходов (при первоначальном признании) и сумма изменения стоимости БА будут учтены дважды, вследствие чего происходит искажение показателя по строке 190 «Чистая прибыль (убыток)», определяемого по разнице строк 070 и 180.Следовательно, если были получены доходы от первоначального признания по справедливой стоимости, то они будут отражены и в строке 040 (с выделением в строке 041), и в строке 080 как прирост остатков готовой продукции. Если расходы — то в строке 130 (с выделением в строке 132) и также в строке 080 — как уменьшение.
Подобная ситуация (задвоение доходов или расходов) происходит и
при изменении стоимости биологических активов, которые являются составляющей общего финансового результата сельхозпредприятия. Особенностью отражения таких доходов (расходов) является то, что они отражаются только соответственно в строках 040 и 130 и не выносятся во вписываемые строки 041 и 132. Но от этого не меняется характер их влияния на формирование финансовых результатов, что также приводит к задвоению.Частичное решение этой проблемы предложено Минфином в
Методических рекомендациях по проверке сравнимости показателей финансовой отчетности, утвержденных приказом МФУ от 22.12.2008 г. № 1524: для избежания задвоения производить расчет показателя строки 190 не только по разнице данных по строкам 070 и 180 (как было раньше), а с учетом вычитания из полученного результата данных, отраженных во вписываемой строке 041 «в т.ч. доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции», и прибавления показателя вписываемой строки 132 «в т.ч. расходы от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции».Но эта методика избежания задвоения с помощью введения в формулу определения строки 190 строк 041 и 132 в полной мере проблему не решает, поскольку во вписываемых строках 041 и 132 находит отражение только часть доходов (расходов), связанных с современной методологией сельхозучета, а именно только доходов (расходов) от первоначального признания БА и СХП по справедливой стоимости.
Доходы (расходы)
от изменения стоимости БА отражаются соответственно только в строках 040 и 130 и не выносятся во вписываемые строки 041 и 132. Причем от этой особенности отражения не меняется характер их влияния на формирование финансовых результатов, что также приводит к проблеме их задвоения. Вполне очевидно, что без внесения соответствующих изменений в П(С)БУ 25 отражение указанных доходов (расходов) в строках 041 и 132 невозможно. Следовательно, даже четко выполняя минфиновские Методрекомендации № 1524, достоверные данные в строке 190 получить нельзя. К тому же Минфином не внесены изменения в саму форму № 2-м относительно формулы расчета строки 190.По нашему мнению, правильного отражения данных в форме № 2-м можно достичь не изменением формулы расчета
строки 190, а корректировкой данных по строке 080, а в частности:—
уменьшать ее на сумму доходов от первоначального признания БА и СХП и доходов от изменения стоимости БА, отраженную в том числе в строке 040 (данные по кредиту субсчета 710);—
увеличивать ее на сумму расходов от первоначального признания БА и СХП и расходов от изменения стоимости БА, которые нашли свое отражение в том числе в показателе по строке 130 (данные по дебету субсчета 940).Как вариант, можно корректировать и строку 190, но не только на показатели строк 041 и 131, а на обороты по кредиту субсчета 710 (вычесть) и обороты по дебету субсчета 940 (прибавить).
Таким образом, не изменяя современную методологию формирования сельскохозяйственных доходов и расходов по справедливой стоимости, а корректируя показатель по строке 080, что повлечет изменение показателя по итоговой строке 180, будет достигнуто отражение реальных финансовых результатов по строке 190.
Пример.
В течение отчетного периода в учете предприятия отражены следующие операции:
| Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Данные об остатках на счетах на начало отчетного периода: | |||
| — счет 21 «Текущие биологические активы» | 21 | — | 140000 |
| — счет 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» | 27 | — | 0 |
| 1. Понесены расходы на изготовление СХП | 23 | 20, 22... | 97500 |
| 23 | 661 | 50000 | |
| 23 | 65 | 20000 | |
| 2. Оприходована СХП по справедливой стоимости | 27 | 23 | 200000 |
| 3. Признан доход от первоначального признания СХП (200000 - 167500) | 23 | 710 | 32500 |
| 4. Отражены потери от изменения стоимости БА | 940 | 21 | 12000 |
| 5. Реализована часть СХП | 361 | 701 | 180000 |
| 6. Отражено налоговое обязательство по НДС | 701 | 641 | 30000 |
| 7. Списана стоимость реализованной СХП | 901 | 27 | 150000 |
| 8. Сформирован финансовый результат | 701 | 791 | 150000 |
| 791 | 901 | 150000 | |
| 710 | 791 | 32500 | |
| 791 | 940 | 12000 | |
| 9. Финансовый результат отражен в составе нераспределенной прибыли | 791 | 44 | 20500 |
| Данные об остатках на счетах на начало отчетного периода: | |||
| — счет 21 «Текущие биологические активы» | 21 | — | 128000 |
| — счет 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» | 27 | — | 50000 |
Таблица 1.
Пример заполнения Отчета о финансовых результатах по форме № 2-м| Статья | Код строки | По методике, предложенной: | |
| Минфином | редакцией | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) | 010 | 180000 | 180000 |
| Непрямі податки та інші вирахування з доходу | 020 | (30000) | (30000) |
| Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (010 - 020) | 030 | 150000 | 150000 |
| Інші операційні доходи | 040 | 32500 | 32500 |
| 041 | 32500 | 32500 | |
| Разом чисті доходи (030 + 040 + 050 + 060) | 070 | 182500 | 182500 |
| Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції | 080 | 38000(1) | 17500(2) |
| (1) Расчет: (128000 + 50000) - 140000 = 38000 (изменение остатков по счетам 27 и 21 минус изменение стоимости БА).(2) Расчет: ((128000 + 50000) - 140000) + 12000 - 32500 = 17500 | |||
| Матеріальні затрати | 090 | (97500) | (97500) |
| Витрати на оплату праці | 100 | (50000) | (50000) |
| Відрахування на соціальні заходи | 110 | (20000) | (20000) |
| Інші операційні витрати | 130 | (12000) | (12000) |
| у тому числі: | 131 | (-) | (-) |
| Разом витрати (090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) | 180 | (141500(3)) | (162000(4)) |
| (3) Расчет: 97500 + 50000 + 20000 + 12000 - 38000 = 141500 (расходы, приводятся в скобках).(4) Расчет: 97500 + 50000 + 20000 + 12000 - 17500 = 162000 (расходы, приводятся в скобках). | |||
| Чистий прибуток (збиток) (070 - 180) | 190 | 8500(5) | 20500(6) |
| (5) (070 - 180 - 041) = 182500 - 141500 - 32500 = 8500(6)182500 - 162000 = 20500 | |||
Заметим, что о выбранной методологии заполнения формы № 2-м и суммы корректировок следует уведомить статорганы (в виде пояснительной записки)
Анатолий БОБРО, Сергей ДЕЦЮРА
