Форма № 2-м: особливості заповнення сільгосппідприємствами
Сільськогосподарське підприємство при заповненні форми № 2-м «Звіт про фінансові результати» виявило, що чистий прибуток, розрахований за формулами, наданими в формі Звіту, не співпадає з даними бухгалтерського обліку. У чому помилка?
(м. Харків)
Проблеми із заповненням
форми № 2-м «Звіт про фінансові результати» пов’язані з тим, що методологія визначення загального фінансового результату від основної діяльності, яка застосовується при заповненні цієї форми звітності, дещо відрізняється від методології, яку використовують сільськогосподарські підприємства відповідно до П(С)БО 30 «Біологічні активи».Нагадаємо також, що в розрахунку чистого прибутку (збитку) за «малою» формою № 2-м бере участь уся сума
понесених витрат у розрізі елементів витрат (матеріальні затрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація, інші операційні витрати), тобто собівартість виробництва (на відміну від «звичайної» форми № 2, де до розрахунку чистого прибутку (збитку) приймається собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), яка потім коригується на суму збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції.Перед усім це пов’язано з тим, що:
1)
дохід від первісного визнання БА* і СГП (перевищення справедливої вартість над сумою понесених витрат) та дохід від зміни вартості БА згідно з п. 38 П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» відображається у формі № 2-м у статті «Інші операційні доходи» (рядок 040). Крім того, дохід від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, одержаних унаслідок сільгоспдіяльності, виділяється окремо у вписуваному рядку 041;* БА — біологічні активи, СГП — сільськогосподарська продукція, НЗВ — незавершене виробництво, ГП — готова продукція.
2) витрати від первісного визнання
БА і СГП (справедлива вартість менша суми понесених витрат) та від зміни вартості БА наводяться у статті «Інші операційні витрати» (рядок 130), з виділенням у вписуваному рядку 132 витрат від первісного визнання БА і СГП, одержаних унаслідок сільгоспдіяльності (п. 39 П(С)БО 25);3)
збільшення (зменшення) залишків НЗВ і ГП у формі № 2-м відображається за рядком 080, згідно з абзацом першим п. 44 П(С)БО 25. Тобто у разі отримання доходу від первісного визнання, або доходу від зміни вартості БА на цю суму відбувається приріст залишків НЗВ та ГП, у разі отримання витрат — зменшення залишків НЗВ та ГП.Підсумовуючи вищевказане, можна зробити висновок, що при складанні
форми № 2-м згідно з формулою визначення показників у рядку 070 «Разом чисті доходи» (рядки 030 + 040 + 050 + 060) та у рядку 180 «Разом витрати» (рядки 090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) виходить, що різницю між справедливою вартістю та сумою понесених витрат (при первісному визнанні) та суму зміни вартості БА буде враховано двічі, внаслідок чого відбувається викривлення показника за рядком 190 «Чистий прибуток (збиток)», який визначається за різницею рядків 070 і 180.Отже, якщо були отримані доходи від первісного визнання за справедливою вартістю, то вони будуть відображені і в рядку 040 (з виділенням у рядку 041), і в рядку 080 як приріст залишків готової продукції. Якщо витрати — то у рядку 130 (з виділенням у рядку 132) і також у рядку 080 — як зменшення.
Подібна ситуація (задвоєння доходів чи витрат)
відбувається і при зміни вартості біологічних активів, які є складовою загального фінансового результату сільгосппідпрємства. Особливістю відображення таких доходів (витрат) є те, що вони відображаються тільки відповідно у рядках 040 та 130 і не виносяться у вписувані рядки 041 та 132. Але від цього не змінюється характер їх впливу на формування фінансових результатів, який також приводить до задвоєння.Часткове вирішення цієї проблеми запропоноване Мінфіном у
Методичних рекомендаціях з перевірки порівнянності показників фінансової звітності, затверджених наказом МФУ від 22.12.2008 р. № 1524, для уникнення задвоєння проводити розрахунок показника рядка 190 не тільки за різницею даних за рядками 070 та 180 (як було раніше), а з урахуванням віднімання із отриманого результату даних, відображених у вписуваному рядку 041 «в т. ч. дохід від первісного визнання біологічних активів та сільськогосподарської продукції», та додавання показника вписуваного рядка 132 «в т. ч. витрати від первісного визнання біологічних активів та сільськогосподарської продукції».Але ця методика уникнення задвоєння за допомогою введення до формули визначення рядка 190 рядків 041 і 132 повною мірою проблему не вирішує, оскільки у вписуваних рядках 041 і 132 знаходить відображення тільки частина
доходів (витрат), пов’язаних із сучасною методологією сільгоспобліку, а саме лише доходів (витрат) від первісного визнання БА та СГП за справедливою вартістю.Доходи (витрати)
від зміни вартості БА відображаються відповідно лише в рядках 040 і 130 і не виносяться до вписуваних рядків 041 і 132. Причому від цієї особливості відображення не змінюється характер їх впливу на формування фінансових результатів, що також приводить до проблеми їх задвоєння. Цілком очевидно, що без унесення відповідних змін до П(С)БО 25 відображення зазначених доходів (витрат) у рядках 041 і 132 неможливе. Отже, навіть чітко виконуючи мінфінівські Методрекомендації № 1524, достовірних даних у рядку 190 отримати не можна. До того ж, Мінфіном не внесено зміни до самої форми № 2-м щодо формули розрахунку рядка 190.На нашу думку, вірного відображення даних у формі № 2-м можна досягти не зміною формули розрахунку
рядка 190, а коригуванням даних за рядком 080 , а зокрема:—
зменшувати його на суму доходів від первісного визнання БА і СГП та доходів від зміни вартості БА, відображену у тому числі у рядку 040 (дані за кредитом субрахунку 710);—
збільшувати його на суму витрат від первісного визнання БА і СГП та витрат від зміни вартості БА, які знайшли своє відображення у тому числі показника за рядком 130 (дані за дебетом субрахунку 940).Як варіант можна коригувати і рядок 190, але не тільки на показники рядків 041 та 131, а на обороти за кредитом субрахунку 710 (відняти) та обороти за дебетом субрахунку 940 (додати).
Таким чином, не змінюючи сучасну методологію формування сільськогосподарських доходів та витрат за справедливою вартістю, а коригуючи показник за рядком 080, що спричинить зміну показника за підсумковим рядком 180, буде досягнуто відображення реальних фінансових результатів за рядком 190.
Приклад.
Протягом звітного періоду в обліку підприємства відображено такі операції:
| Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| Дані про залишки на рахунках на початок звітного періоду: | |||
| — рахунок 21 «Поточні біологічні активи» | 21 | — | 140000 |
| — рахунок 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» | 27 | — | 0 |
| 1. Понесено витрати на виготовлення СГП | 23 | 20, 22, ... | 97500 |
| 23 | 661 | 50000 | |
| 23 | 65 | 20000 | |
| 2. Оприбутковано СГП за справедливою вартістю | 27 | 23 | 200000 |
| 3. Визнано дохід від первісного визнання СГП (200000 - 167500) | 23 | 710 | 32500 |
| 4 Відображено втрати від зміни вартості БА | 940 | 21 | 12000 |
| 5. Реалізовано частину СГП | 361 | 701 | 180000 |
| 6. Відображено податкове зобов’язання з ПДВ | 701 | 641 | 30000 |
| 7. Списано вартість реалізованої СГП | 901 | 27 | 150000 |
| 8. Сформовано фінансовий результат | 701 | 791 | 150000 |
| 791 | 901 | 150000 | |
| 710 | 791 | 32500 | |
| 791 | 940 | 12000 | |
| 9. Фінансовий результат відображено у складі нерозподіленого прибутку | 791 | 44 | 20500 |
| Дані про залишки на рахунках на початок звітного періоду: | |||
| — рахунок 21 «Поточні біологічні активи» | 21 | — | 128000 |
| — рахунок 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» | 27 | — | 50000 |
Приклад заповнення Звіту про фінансові результати за формою № 2-м
| Стаття | Код рядка | За методикою, запропонованою: | |
| Мінфіном | редакцією | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) | 010 | 180000 | 180000 |
| Непрямі податки та інші вирахування з доходу | 020 | (30000) | (30000) |
| Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (010 - 020) | 030 | 150000 | 150000 |
| Інші операційні доходи | 040 | 32500 | 32500 |
|
| 041 | 32500 | 32500 |
| Разом чисті доходи (030 + 040 + 050 + 060) | 070 | 182500 | 182500 |
| Збільшення (зменшення) залишків незавершеного виробництва і готової продукції | 080 | 38000(1) | 17500(2) |
| (1) Розрахунок: (128000 + 50000) - 140000 = 38000 (зміна залишків за рахунками 27 та 21 мінус зміна вартості БА).(2) Розрахунок: ((128000 + 50000) - 140000) + 12000 - 32500 = 17500 | |||
| Матеріальні затрати | 090 | (97500) | (97500) |
| Витрати на оплату праці | 100 | (50000) | (50000) |
| Відрахування на соціальні заходи | 110 | (20000) | (20000) |
| Інші операційні витрати | 130 | (12000) | (12000) |
| у тому числі: | 131 | (-) | (-) |
| Разом витрати (090 + 100 + 110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) | 180 | (141500(3)) | (162000(4)) |
| (3) Розрахунок:97500 + 50000 + 20000 + 12000 - 38000 = 141500 (витрати, зазначаються у дужках)(4) Розрахунок:97500 + 50000 + 20000 + 12000 - 17500 = 162000 (витрати, зазначаються у дужках) | |||
| Чистий прибуток (збиток) (070 - 180) | 190 | 8500(5) | 20500(6) |
| (5) (070 - 180 - 041) = 182500 - 141500 - 32500 = 8500(6) 182500 - 162000 = 20500 | |||
Зауважимо, що про обрану методологію заповнення форми № 2-м та суми коригувань варто повідомити статоргани (у вигляді пояснювальної записки).
Анатолій БОБРО, Сергій ДЕЦЮРА
