ПОЛОЖЕНИЕ О ДОКУМЕНТАЛЬНОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ
записей в бухгалтерском учете: последние изменения
Приказ Министерства финансов Украины от 07.06.10 г. № 372
«Об утверждении Изменений в Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете»
Комментируемый документ приведен в приложении «Документы»
Комментируемым
приказом внесены изменения в Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом МФУ от 24.05.95 г. № 88 (далее — Положение № 88). Что интересно, изменения в этот документ внесены впервые за 15 лет его существования! Изменения вступили в силу с 24.07.10 г. Большая часть поправок касается электронного документооборота, но есть и общие моменты. С них и начнем.«Незаконные документы».
В соответствии с обновленным п. 2.16 Положения № 88 документы на операции, которые противоречат законодательным и нормативным актам, установленному порядку хранения и использования денежных средств, товарно-материальных ценностей и т. п. передаются руководителю предприятия, а не главному бухгалтеру, как было ранее. Новый порядок больше соответствует п. 3 ст. 8 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV (далее — Закон о бухучете), согласно которому ответственность за фиксацию фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах несет собственник. Таким образом, главбух не обязан теперь рассматривать «незаконные» документы, а может порекомендовать составителю направить их директору*.* По поводу ответственности главбуха за исполнение незаконных действий см. ком. «Бухгалтера могут привлечь к ответственности, даже если он письменно предупредил руководителя о противозаконности данного ему поручения» // «БН», 2010, № 17, с. 8.
Исправление ошибок.
В п. 4.3 Положения № 88 уточнено, что Бухгалтерская справка, составляемая при выявлении ошибок в учетных регистрах за предыдущий отчетный период, должна содержать среди прочего причину ошибки, ссылку на документы и учетные регистры, в которых была допущена ошибка, и быть подписана составившим ее работником, а после проверки — главным бухгалтером.Печать и факсимиле на первичных документах.
Согласно новой редакции п. 2.5 Положения № 88 документ должен быть подписан лично, а подпись может быть скреплена печатью. Ранее по поводу наличия печати на первичных документах в Положении № 88 ничего не говорилось, что вызывало разночтения, в том числе среди официальных органов по поводу ее обязательности (см., к примеру, письма Госкомпредпринимательства от 12.10.05 г. № 8885, от 11.11.05 г. № 10006, Минюста от 10.10.05 г. № 19-14-587).Внесенные новации наталкивают на мысль о том, что первичный документ, в принципе, может быть и не скреплен печатью. Причем этот вывод подтверждается еще и тем, что по обновленному
п. 2.7 Положения № 88 документирование операций может осуществляться с использованием изготовленных самостоятельно бланков, которые должны содержать обязательные реквизиты или реквизиты типовых или специализированных форм. И поскольку печать не отнесена к обязательным реквизитам первичного документа (п. 2 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.4 Положения № 88), то новые альтернативные нормы** вроде бы позволяют не проставлять печать даже в тех случаях, когда в типовой форме первичного документа присутствует реквизит «печать».** Напомним, что в соответствии с предыдущей редакцией п. 2.7 Положения № 88 первичные документы обязательно должны были содержать реквизиты типовых или специализированных форм.
Однако не исключено, что госорганы будут придерживаться своих прежних позиций относительно необходимости наличия печати на отдельных формах первичных документов, в которых такой реквизит предусмотрен, в частности на: командировочных удостоверениях (см. письма МФУ от 17.08.05 г. № 31-03173-07/8/17365, от 31.12.04 г. № 31-03170-07-10/24030), доверенностях (см. письма МФУ от 31.10.2000 г. № 053-29151, НБУ от 20.11.2000 г. № 12-111/1363), налоговых накладных (см. письма ГНАУ от 06.04.09 г. № 7124/7/16-1517, от 21.12.05 г. № 12922/6/16-1116, от 26.11.99 г. № 6666/6/16-1220-27).
Относительно возможности применения факсимиле на первичных документах теперь более четко установлено, что оно используется в порядке, установленном законом, иными актами гражданского законодательства (п. 2.5 Положения № 88). Обновленная норма корреспондирует с положениями ч. 3 ст. 207 Гражданского кодекса Украины, согласно которой использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи допускается в случаях, установленных законом, другими актами гражданского законодательства, либо по письменному соглашению сторон. В связи с этим в данном вопросе, по всей видимости, госорганы останутся на своей прежней позиции, что факсимильная подпись может ставиться на первичном документе, только если об этом прямо сказано в утвержденном уполномоченным органом порядке заполнения такого первичного документа (см., к примеру, письма Минюста от 10.01.05 г. № 19-45-1590, МФУ от 03.08.09 г. № 31-34000-20-16/20991, от 19.01.05 г. № 31-04200-30-29/819, от 30.10.06 г. № 25-113/2453-11507, Госкомпредпринимательства от 19.03.04 г. № 1699).
«Строгие» бланки.
В соответствии с новой редакцией п. 2.9 Положения № 88 образцы бланков строгой отчетности будут печататься по образцам типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом госвласти по согласованию со специально уполномоченным органом в сфере статистики и Минфином, а ранее эти вопросы могли решаться министерствами и ведомствами. Однако непонятно, относятся ли министерства к такому органу госвласти и останутся ли действующими утвержденные ими ранее «строгие» бланки (к примеру, бланк ваучера, утвержденный приказом Гостурадминистрации от 06.06.05 г. № 50).А теперь об
«электронных» новациях. Нормами п. 2.1 Положения № 88 четко закреплено, что первичный документ может составляться и в электронной форме*, но такие документы применяются при условии соблюдения законодательства об электронных документах и электронном документообороте (см. Законы Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» от 22.05.03 г. № 851-IV, «Об электронной цифровой подписи» от 22.05.03 г. № 852-IV), в том числе содержать электронную подпись. В то же время по требованию контролирующих органов предприятия обязаны за свой счет сделать копии таких документов на бумажном носителе. Электронные документы подлежат хранению на электронных носителях в течение сроков, предусмотренных и для бумажных документов** (п. 6.4 Положения № 88).* То, что первичные документы могут быть составлены на электронных носителях, Минфин подтверждал и ранее (см. письмо от 24.11.09 г. № 31-34000-20-17/31818).
** Напомним, что сроки хранения первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и другой отчетности в архиве предприятия установлены в Перечне типовых документов, которые образуются в деятельности органов государственной власти и местного самоуправления, других предприятий, учреждений и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденном приказом Главного архивного управления при Кабинете Министров Украины от 20.07.98 г. № 41.
Между тем можно предположить, что в процессе применения электронных новаций могут возникнуть определенные сложности. Ведь соответствующие изменения не внесены в ст. 9 Закона о бухучете, которая по-прежнему предусматривает возможность составления первичных документов на бумажных или машинных носителях. А представители налогового ведомства ранее разделяли электронную и машинную форму документов, не разрешая использовать для подтверждения валовых расходов электронные документы (см. письмо ГНАУ от 21.09.04 г. № 8289/6/15-1116). Хотя Минфин фактически уравнял электронные и машинные документы (письмо от 07.04.10 г. № 31-34000-10-10/7405).
Министерство финансов Украины
Об утверждении изменений в Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете
Приказ от 07 июня 2010 года № 372
Зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 13.07.2010 г. под № 515/17810
(извлечение)
В соответствии с частью второй статьи 6 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» приказываю:
1. Утвердить одобренные Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Украины Изменения в Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 24.05.95 г. № 88 <…> (далее — Изменения), которые прилагаются*:
* Изменения не публикуются. Положение приводим в кодифицированном виде с учетом внесенных изменений. В тексте новые положения выделены
полужирным курсивом. — Примеч. ред.<…>
3. Настоящий приказ вступает в силу через десять дней после государственной регистрации в Министерстве юстиции Украины.
<…>
Министр Ф. Ярошенко
Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете
Утверждено приказом от 24 мая 1995 года № 88 (с изменениями и дополнениями, последние из которых внесены приказом от 7 июня 2010 года № 372)
Зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 5 июня 1995 года под № 168/ 704
1. Общие положения
1.1.
Положение устанавливает порядок создания, принятия и отражения в бухгалтерском учете, а также хранения первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской отчетности предприятиями, их объединениями и хозрасчетными организациями (кроме банков) независимо от форм собственности (далее — предприятия), учреждений и организаций, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета (далее — учреждения).1.2.
Хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете методом их сплошного и непрерывного документирования. Записи в учетных регистрах осуществляются на основании первичных документов, созданных в соответствии с требованиями этого Положения.1.3.
Все первичные документы, учетные регистры и бухгалтерская отчетность должны составляться на украинском языке. Наряду с украинским языком может применяться другой язык в порядке, определенном статьей 11 Закона Украины «О языках в Украине».Документы, служащие основанием для записей в бухгалтерском учете и составленные на иностранном языке, должны иметь упорядоченный аутентичный перевод на указанный язык.
2. Первичные документы
2.1.
Первичные документы — это документы, созданные в письменной или электронной форме, фиксирующие и подтверждающие хозяйственные операции, включая распоряжения и разрешения администрации (владельца) на их проведение.Хозяйственные операции
— это факты предпринимательской и другой деятельности, влияющие на состояние имущества, капитала, обязательств и финансовых результатов.2.2.
Первичные документы должны быть составлены в момент проведения каждой хозяйственной операции или, если это невозможно, непосредственно после ее завершения. При реализации товаров за наличные допускается составление первичного документа не реже одного раза в день на основании данных кассовых аппаратов, чеков и т. п. Для контроля и упорядочения обработки информации на основании первичных документов могут составляться сводные документы (далее — первичные документы).2.3. Первичные документы, созданные в электронном виде, применяются в бухгалтерском учете при условии соблюдения требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
По требованию контролирующих или судебных органов и своих контрагентов предприятие, учреждение обязаны за свой счет сделать копии таких документов на бумажном носителе.
2.4. Первичные документы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование предприятия, учреждения, от имени которых составлен документ, название документа (формы), дата и место составления, содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции (в натуральном и/или стоимостном выражении), должности и фамилии лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления, личную или электронную подпись или другие данные, дающие возможность идентифицировать лицо, принимающее участие в осуществлении хозяйственной операции.
В зависимости от характера операции и технологии обработки данных в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты: идентификационный код предприятия, учреждения из Государственного реестра, номер документа, основание для осуществления операций, данные о документе, удостоверяющем лицо-получателя и т. п.
2.5. Документ должен быть подписан лично, а подпись может быть скреплена печатью. Электронная подпись налагается в соответствии с законодательством об электронных документах и электронном документообороте.
Использование при оформлении первичных документов факсимильного воссоздания подписи допускается в порядке, установленном законом, другими актами гражданского законодательства.
2.6.
Физические и юридические лица, принимающие участие в осуществлении операций, связанных с приемом и выдачей денежных средств, ценных бумаг, товарно-материальных ценностей и других объектов имущества, обеспечиваются предприятием, учреждением, выполняющим данные операции, копиями первичных документов о настоящей операции.2.7. Первичные документы составляются на бланках типичных и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти. Документирование хозяйственных операций может осуществляться с использованием изготовленных самостоятельно бланков, которые должны содержать обязательные реквизиты или реквизиты типичных или специализированных форм.
2.8.
Дополнительные требования к порядку создания первичных документов о кассовых и банковских операциях, движении ценных бумаг, товарно-материальных ценностях и других объектах имущества предусматриваются другими нормативными актами.2.9. В случаях, установленных законодательством, а также соответствующими органами государственной власти Украины, бланки первичных документов могут быть отнесены к бланкам строгой отчетности. Бланки строгой отчетности печатаются по образцам типичных или специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти по согласованию со специально уполномоченным центральным органом исполнительной власти в области статистики и Министерством финансов Украины, с обязательным печатанием на бланках квитанций, билетов, талонов, абонементов и т. п. их номинальной стоимости. Все бланки строгой отчетности подлежат нумерации, способ нанесения которой (нумератором, типографским способом) устанавливают соответствующие органы государственной власти.
Порядок использования и учета бланков первичных документов строгой отчетности, а также круг хозяйственных операций, оформление которых осуществляется на таких бланках, устанавливаются отдельными нормативными актами.
2.10.
Записи в первичных документах, учетных регистрах должны осуществляться только в темном цвете чернилами, пастой шариковых ручек, при помощи печатных машинок, принтеров, средств механизации и другими средствами, которые бы обеспечили сохранность этих записей в течение установленного срока хранения документов и предотвратили внесение несанкционированных и незаметных исправлений.2.11.
Свободные строки в первичных документах подлежат обязательному прочеркиванию.2.12. Электронный документ создается с соблюдением требований законодательства об электронных документах и электронном документообороте.
2.13.
Руководитель предприятия, учреждения обеспечивает фиксацию фактов осуществления всех проведенных хозяйственных операций в первичных документах и выполнение всеми подразделениями, службами и работниками правомерных требований главного бухгалтера о порядке оформления и предоставления для учета сведений и документов.Руководителем предприятия, учреждения утверждается перечень лиц, имеющих право давать разрешение (подписывать первичные документы) на осуществление хозяйственной операции, связанной с отпуском (расходованием) денежных средств и документов, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов и другого имущества. Количество лиц, имеющих право подписывать документы на осуществление операций с выдачей особо дефицитных товаров и ценностей, бланков строгой отчетности, должно быть ограниченно.
2.14.
Ответственность за своевременное и качественное составление документов, передачу их в установленные графиком документооборота сроки для отражения в бухгалтерском учете, за достоверность данных, приведенных в документах, несут лица, составившие и подписавшие данные документы.2.15.
Первичные документы подлежат обязательной проверке работниками, ведущими бухгалтерский учет, по форме и содержанию, то есть проверяются наличие в документе обязательных реквизитов и соответствие хозяйственной операции действующему законодательству, логическая увязка отдельных показателей.2.16.
Запрещается принимать к выполнению первичные документы на операции, противоречащие законодательным и нормативным актам, установленному порядку принятия, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных ценностей и другого имущества, нарушающие договорную и финансовую дисциплину, наносящие вред государству, владельцам, другим юридическим и физическим лицам. Такие документы должны быть переданы руководителю предприятия, учреждения для принятия решения.2.17.
Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования: при ручной обработке — дату записи в учетный регистр, а при обработке на вычислительной установке — оттиск штампа оператора, ответственного за их обработку, или отметку, пригодную для ее обработки электронными средствами.2.18.
Все документы, прилагающиеся к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, ставшие основанием для начисления заработной платы и других подобных выплат, подлежат обязательному погашению штампом или от руки «Получено» или «Уплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).3. Учетные регистры
3.1.
Учетные регистры — это носители специального формата (бумажные, электронные) в виде сведений, ордеров, книг, журналов, машинограмм и т. п., предназначенные для хронологического, систематического или комбинированного накопления, группирования и обобщения информации из первичных документов, принятых к учету.3.2.
Информация в учетные регистры переносится после проверки первичных документов по форме и содержанию.3.3.
Предприятия и учреждения, составляющие учетные регистры на электронных носителях, обязаны обеспечить технические средства для их воссоздания в удобном для чтения виде.3.4.
Ответственность за правильность регистрации информации в учетных регистрах несут лица, составившие и подписавшие их.3.5.
Перенесение информации из первичных документов в учетные регистры должно осуществляться по мере их поступления на место обработки (бухгалтерия, вычислительная установка), однако не позднее срока, обеспечивающего своевременную выплату заработной платы, составление бухгалтерской и статистической отчетности, деклараций и расчетов.3.6.
Формы учетных регистров, порядок записей в них, обработки и использования необходимой информации определяются соответствующими нормативными документами о порядке их применения.3.7.
Информация о хозяйственных операциях предприятия, учреждения за отчетный период (месяц, квартал, год) из учетных регистров переносится в сгруппированном виде в бухгалтерские отчеты, порядок составления которых устанавливается соответствующими нормативно-правовыми актами.4. Исправление ошибок в первичных документах и учетных регистрах
4.1.
В тексте и цифровых данных первичных документов, учетных регистров и отчетов подчистки и необусловленные исправления не допускаются.4.2.
Ошибки в первичных документах, учетных регистрах и отчетах, созданных ручным способом, исправляются корректурным способом, то есть неправильный текст или цифры зачеркиваются, и над зачеркнутым надписывается правильный текст или цифры. Зачеркивание осуществляется одной чертой так, чтобы можно было прочесть исправленное.4.3.
Ошибки в учетных регистрах за прошлый отчетный период исправляются способом сторно. Настоящий способ предусматривает составление бухгалтерской справки, в которую ошибка (сумма, корреспонденция счетов) заносится красными чернилами, пастой шариковых ручек и т. п. или со знаком «минус», а правильная запись (сумма, корреспонденция счетов) заносится чернилами, пастой шариковых ручек и т. п. темного цвета. Внесением этих данных в учетный регистр в месяце, в котором обнаружена ошибка, ликвидируется неправильная запись и отражается правильная сумма и корреспонденция счетов бухгалтерского учета. Справка должна приводить причину ошибки, ссылки на документы и учетные регистры, в которых допущена ошибка, и подписывается работником, составившим справку, и после ее проверки — главным бухгалтером.4.4.
Исправление ошибки должно быть обусловлено надписью «исправлено» и подтверждено подписями лиц, подписавших настоящий документ, с указанием даты исправления.4.5.
В документах, которыми оформлены кассовые и банковские операции и операции с ценными бумагами, исправление не допускается.4.6. Исправление ошибок в документах и регистрах, созданных в форме электронного документа, осуществляется в соответствии с законодательством.
5. Организация документооборота
5.1.
С целью упорядоченности движения и своевременного получения для записей в бухгалтерском учете первичных документов приказом руководителя предприятия, учреждения устанавливается график документооборота, в котором указываются дата создания или получения от других предприятий и учреждений документов, принятия их к учету, передачи в обработку и в архив.5.2.
График документооборота на предприятии, в учреждении должен обеспечить оптимальное количество подразделений и исполнителей, через которые проходит каждый первичный документ, определять минимальный срок его нахождения в подразделении, а также способствовать улучшению учетной работы, усилению контрольных функций бухгалтерского учета, повышению уровня его механизации и автоматизации.5.3.
График документооборота оформляется в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.5.4.
Работники предприятия, учреждения создают и подают первичные документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю выдается извлечение из графика. В извлечении приводится перечень документов, относящихся к функциональным обязанностям исполнителя, сроки их предоставления и подразделения предприятия, учреждения, в которые передаются эти документы.5.5.
Контроль за соблюдением исполнителями графика документооборота на предприятии, в учреждении осуществляется главным бухгалтером. Требования главного бухгалтера о порядке предоставления в бухгалтерию или на вычислительную установку необходимых документов и сведений являются обязательными для всех подразделений и служб предприятия.6. Хранение документов
6.1.
Первичные документы и учетные регистры, прошедшие обработку, бухгалтерские отчеты и балансы подлежат обязательной передаче в архив.6.2.
Первичные документы и учетные регистры, прошедшие обработку, бухгалтерские отчеты и балансы до передачи их в архив предприятия, учреждения должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрытых шкафах под ответственностью лиц, уполномоченных главным бухгалтером.6.3.
Бланки строгой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях, обеспечивающих их сохранность.6.4. Первичные документы, учетные регистры и бухгалтерская отчетность, созданные в форме электронного документа, должны сохраняться на электронных носителях информации в форме, дающей возможность проверить их целостность на этих носителях, и в течение срока, который не должен быть меньше, чем срок, установленный для соответствующих документов на бумаге.
6.5.
Первичные документы текущего месяца, прошедшие обработку ручным способом и относящиеся к соответствующему учетному регистру, комплектуются в хронологическом порядке, нумеруются, переплетаются и сопровождаются справкой для архива.6.6. Срок хранения первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской и другой отчетности в архиве предприятия, учреждения определяется согласно нормативно-правовому акту по вопросам определения сроков хранения документов, утвержденному центральным органом исполнительной власти в сфере архивного дела и делопроизводства.
6.7.
Хранение первичных документов и учетных регистров, которые прошли обработку и были основанием для составления отчетности, а также бухгалтерских отчетов и балансов, оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер предприятия, учреждения.6.8.
Выдача первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов из бухгалтерии и из архива предприятия, учреждения работникам других структурных подразделений может осуществляться только по решению главного бухгалтера.6.9.
Изъятие первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов у предприятий, учреждений может быть осуществлено только по постановлению органов дознания, предварительного следствия, прокуратуры и судов, государственной контрольно-ревизионной и налоговой служб в соответствии с действующим законодательством Украины. Изъятие оформляется протоколом (актом), копия которого вручается под расписку соответствующему должностному лицу предприятия, учреждения.С разрешения и в присутствии представителей органов, осуществляющих изъятие, соответствующие должностные лица предприятия, учреждения могут снять копии и составить реестр изымаемых документов с указанием оснований и даты их изъятия.
Если изымаются недооформленные (не переплетенные, не пронумерованные и т. п.) тома документов, то с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие, соответствующие должностные лица предприятия, учреждения могут дооформить эти тома (сделать описание, пронумеровать листы, прошнуровать, опечатать, заверить своей подписью и печатью).
Органы, изъявшие документы, обеспечивают предприятиям, учреждениям по их письменному обращению возможность сделать выписку, извлечение, копию документов для выдачи справок по обстоятельствам в соответствии с законодательством.
В случае возврата указанными органами ранее изъятых документов, такие документы принимаются под расписку соответствующим должностным лицом предприятия, учреждения и вместе с решением о возврате подшиваются к тем же томам, из которых документы были изъяты и в которых находятся постановления об изъятии, реестре и копии таких документов.
6.10.
В случае пропажи или уничтожения первичных документов, учетных регистров и отчетов руководитель предприятия, учреждения в письменном виде сообщает об этом правоохранительным органам и приказом назначает комиссию для установления перечня отсутствующих документов и расследования причин их пропажи или уничтожения.Для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора.
Результаты работы комиссии оформляются актом, утверждаемым руководителем предприятия, учреждения. Копия акта посылается органу, в сфере управления которого находится предприятие, учреждение, а также государственной налоговой инспекции — предприятиями и местному финансовому органу — учреждениями, в 10-дневный срок.
