Темы статей
Выбрать темы

Наследование доли в ООО: если наследник умершего участника отказывается от вступления в ООО, а само общество при этом ликвидируется

Редакция БН
Статья

НАСЛЕДОВАНИЕ ДОЛИ В ООО:

если наследник умершего участника отказывается
 от вступления в ООО, а само общество при этом ликвидируется

 

Поводом для написания этой статьи стал следующий вопрос читателя: «Учредителями нашего предприятия (ООО) являются три физических лица, которые владеют по 1/3 уставного фонда общества. Один из учредителей умер в 2004 году. Его дочь принесла документы о вступлении в наследство лишь в 2009 году (свидетельство выдано в августе 2008 года). При этом она отказывается от участия в обществе. На данный момент участниками принято решение о ликвидации предприятия. Оба факта (отказ наследницы от вступления в состав участников и ликвидация предприятия) зафиксированы в одном протоколе собрания участников. Как рассчитать сумму, причитающуюся наследнице? Какие последствия по налогу с доходов возникнут для нее? Добавим, что в 2004 году предприятие работало с прибылью, а в 2008 — 2009 годах имеет значительные убытки».

Проанлизируем налоговые последствия описанных операций.

Анна Виноградова, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»

 

Получение наследства

Для ответа на данный вопрос нужно углубиться в нюансы получения в наследство такого вида имущества, как корпоративные права.

В соответствии со

ст. 1216 ГКУ наследованием является переход прав и обязанностей (наследства) от физического лица, которое умерло (наследодателя), к другим лицам (наследникам).

В состав наследства входят все права и обязанности, которые принадлежат наследодателю на момент открытия наследства и не прекратились вследствие его смерти (

ст. 1218 ГКУ). При этом согласно п. 2 ч. 1 ст. 1219 ГКУ не входят в состав наследства права и обязанности, которые неразрывно связаны с лицом наследодателя, в частности право на участие в обществах и право членства в объединениях граждан, если иное не установлено законом или их учредительными документами.

Это говорит о том, что, принимая в наследство право на долю в уставном фонде общества, наследник не становится автоматически участником данного общества. Наследник, получив свидетельство о праве на наследство, не получает в собственность корпоративные права, а приобретает право на получение таких корпоративных прав или на выплату компенсации их стоимости. В стоимостном выражении корпоративные права (доля в уставном фонде) определяются в размере взноса умершего участника в уставный фонд. Итак,

сумма наследства в виде корпоративных прав равна размеру вклада умершего участника в уставный фонд.

Почему сумма наследства определяется в размере внесенного умершим участником вклада, а не в размере части стоимости имущества общества на момент смерти участника? Выше мы акцентировали ваше внимание, что в состав наследства не входит право на участие в обществах. В свою очередь, право на часть стоимости имущества пропорционально доле в уставном фонде имеет только участник общества, коим наследник пока не является. Следовательно, пока наследник не станет участником общества с ограниченной ответственностью (ООО), права на часть стоимости имущества общества у него нет. Далее. На момент смерти умерший участник владел корпоративными правами (долей в уставном фонде), которые имеют как процентное, так и стоимостное выражение. Право на овладение этими правами и получает в наследство дочь умершего участника. И только войдя в состав участников общества, она сможет распоряжаться этими корпоративными правами — аннулировать путем выхода из общества, продать, подарить, обменять и т. п.

Должны отметить, что налоговики имеют на этот счет иное мнение. Как указано в

письме ГНАУ от 08.06.2006 г. № 3269/H/17-0715, объектом налогообложения у наследника, который унаследовал корпоративные права (часть в уставном фонде общества), является стоимость такой части, определенная обществом на день смерти наследодателя (основателя, участника). Однако мы с такой позицией не согласны.

При получении наследства дочь по итогам года,

в котором было оформлено свидетельство о праве на наследство, должна была самостоятельно задекларировать доход в виде наследства и уплатить с этой суммы налог с доходов (если таковой попадает под налогообложение). Напомним порядок налогообложения доходов в виде наследства доли в уставном фонде общества, получаемого резидентом Украины, за период 2004 — 2009 годы:

 

Годы

Наследодатель

член семьи первой степени родства

другие лица

нерезидент

2004

доходы в виде наследства не облагались налогом с доходов

2005 — 2006

13 %

13 %

26 %

2007 — 2009

0 %

5 %

15 %

 

В данном случае наследство принято (оформлено свидетельство) в 2008 году и, так как оно получено от отца — члена семьи первой степени родства, являющегося резидентом Украины, налог с такого дохода уплачивается по ставке 0 %*.

* Согласно Распоряжению КМУ от 26.03.2008 г. № 527-р при получении наследства (подарка), облагаемого налогом с доходов по ставке 0 %, декларацию по итогам года подавать не обязательно (если отсутствуют иные основания для обязательной подачи декларации).

 

Что наследник может сделать с правом на участие в обществе

Далее. В соответствии с

ч. 5 ст. 147 ГКУ доля в уставном капитале ООО переходит к наследнику физического лица или правопреемника юридического лица — участника общества, если уставом общества не предусмотрено, что такой переход допускается лишь при согласии других участников общества. Расчеты с наследниками (правопреемниками) участника, которые не вступили в общество, осуществляются в соответствии с положениями ст. 148 ГКУ, которая, в свою очередь, регулирует вопросы выхода участника из общества.

В соответствии со

ст. 55 Закона о хозобществах в связи со смертью гражданина — участника общества правопреемники (наследники) имеют преимущественное право вступления в это общество.

При отказе наследника от вступления в ООО или отказе общества в принятии в него наследника ему выдается в денежной или натуральной форме

часть в имуществе, которая принадлежала наследодателю, стоимость которой определяется на день смерти участника (второй абзац ст. 55 Закона о хозобществах). В этих случаях размер уставного капитала общества подлежит уменьшению**.

** Более подробно см. консультацию «Выход участника из ООО» // «БН», 2008, № 17, с. 35.

Итак, после получения наследницей свидетельства о праве на наследство имеем три варианта развития событий:

1) наследник подает заявление собранию участников общества о вступлении в состав участников ООО. При согласии остальных участников наследник становится участником ООО

, владеющим долей умершего участника. Наследнику в данном случае ничего не выплачивается. Принятие собранием участников соответствующего решения является основанием для внесения в устав изменений относительно состава участников ООО и регистрации таких изменений;

2) наследник отказывается от вступления в состав участников общества

. В таком случае расчеты с ним проводят в том же порядке, что и с выходящим участником. Часть стоимости имущества общества пропорционально доле умершего участника, которая подлежит выплате наследнику, определяется на дату смерти участника;

3) наследник подает заявление собранию участников общества о вступлении в состав участников ООО, но оставшиеся участники отказывают ему в этом

. В таком случае, как и при добровольном отказе наследника от вступления в ООО, ему выплачивается часть стоимости имущества общества, пропорциональная доле умершего участника, которая определяется на дату смерти участника.

Обращаем внимание, что не принятому в состав ООО наследнику выплачивается не ранее внесенный наследодателем взнос в уставный фонд, а часть стоимости имущества общества пропорционально доле умершего участника на день его смерти. Размер стоимости имущества общества соответствует показателю собственного капитала предприятия, который отражается в строке 380 Баланса (итог раздела І Пассива). Для того

чтобы определить сумму, причитающуюся выплате наследнице, необходимо составить Баланс предприятия на день смерти ее отца, показатель строки 380 которого умножить на долю, принадлежавшую отцу.

В рассматриваемой ситуации одновременно с решением вопроса о вступлении (невступлении) участницы в ООО, принимается решение о ликвидации самого общества. С позиции обложения налогом с доходов рассмотрим последствия для возможных ситуаций:

ситуация 1

— участники принимают решение о вступлении наследницы в состав участников общества, и одновременно принимается решение о ликвидации общества;

ситуация 2 —

наследница отказывается от вступления в состав ООО или оставшиеся участники отказывают ей в этом, и одновременно принимается решение о ликвидации общества.

 

Наследница становится участником общества, общество ликвидируется

В таком случае доход у наследницы на момент принятия данного решения не возникает. Наследница становится полноправным участником общества и проходит с остальными участниками процедуру ликвидации ООО. Причем она наравне с другими участниками принимает решение о ликвидации ООО.

Только после завершения процедуры ликвидации общества и распределения между участниками имущества, оставшегося у общества после проведения расчетов со всеми дебиторами и кредиторами, у наследницы, ставшей уже участницей общества, возникнет налогооблагаемый доход. В соответствии с

п.п. 9.6.2 Закона о налоге с доходов к продаже инвестиционных активов приравнивается возврат налогоплательщику средств или имущества (имущественных прав), предварительно внесенных им в уставный фонд эмитента корпоративных прав вследствие выхода такого участника из состава учредителей (участников) такого эмитента или ликвидации такого эмитента. Причем, так как корпоративные права участницей ООО были получены в наследство, т. е. расходы на их приобретение согласно последнему абзацу п.п. 9.6.2 Закона о налоге с доходов равны нулю, то в состав налогооблагаемого дохода участницы попадет вся полученная в результате ликвидации ООО сумма. Такой доход облагается налогом по ставке 15 %*. По итогам отчетного года, в котором произойдет выплата участнице части имущества общества в результате его ликвидации, ей необходимо будет задекларировать доход от операций с инвестиционными активами. При этом еще раз отметим, что в данном случае расходы на приобретение инвестиционного актива (корпоративных прав) равны нулю, а доходы — полученной в результате ликвидации общества сумме.

* Подробнее читайте в статье «Операции с инвестактивами: заполняем декларацию о доходах граждан за 2008 год» // «БН», 2009, № 10, с. 17.

При таком варианте участница получит гораздо меньшую сумму, чем если бы она приняла решение о невступлении в состав участников общества, ведь на дату смерти ее отца (наследодателя) общество работало с прибылью. С другой стороны, в данной конкретной ситуации (последние годы предприятие имело значительные убытки) такой вариант позволяет минимизировать расходы на уплату налога с доходов.

 

Наследница не становится участником общества

Если наследница отказывается от вступления в состав ООО или оставшиеся участники отказывают ей в этом, и одновременно принимается решение о ликвидации общества,

то ей выплачивается часть стоимости имущества пропорционально доле ее отца в уставном фонде, которая определяется на день его смерти. Такой доход, на наш взгляд, необходимо рассматривать как доход от операций с инвестиционными активами. А это означает, что облагаться он будет по итогам декларации, которую самостоятельно должна подать наследница по итогам года, в котором получена выплата. В состав налогооблагаемого дохода попадет вся полученная сумма (доход от продажи корпоративных прав), так как расходы на их приобретение у наследницы равны нулю. Такой доход облагается по ставке 15 %.

По данному вопросу существует и альтернативное мнение: раз корпоративные права так и не перешли в собственность наследника, то при получении компенсации за них такой доход наследника не является доходом от операций с инвестиционными активами.

Это значит, что при проведении расчета с наследником эмитент корпоративных прав должен начислить и удержать налог с такого дохода по ставке 15 %. В ф. № 1ДФ такой доход тогда следует показывать с признаком дохода «14» (прочие доходы).

Учитывая, что обязанность по удержанию налога возлагается при данном подходе на налогового агента, не исключено, что именно его и будут продвигать налоговые органы. Тем не менее мы считаем, что основания признать выплату наследнику части стоимости имущества операцией с инвестиционными активами есть.

Действительно, с юридической точки зрения, наследник, получивший право на долю в уставном фонде общества и отказывающийся от нее, так и не стал владельцем корпоративных прав. Однако с позиции

Закона о налоге с доходов уже на момент принятия наследства (оформления свидетельства о праве на наследство доли в уставном фонде) считается, что физическим лицом получено наследство в виде корпоративных прав с соответствующим налогообложением такого дохода по правилам ст. 13 Закона о налоге с доходов. Следовательно, и последующие операции с правами наследника на долю в уставном фонде для целей обложения налогом с доходов следует рассматривать именно как операции с корпоративными правами. При отказе наследника с ним рассчитываются в том же порядке, что и с выходящим из общества участником. Это объясняется тем, что в этом случае доля умершего участника аннулируется, и сопровождается это событие обязательным уменьшением уставного фонда. Все это говорит о том, что получаемая наследником выплата является инвестиционным доходом от операций с корпоративными правами и должна облагаться по правилам, установленным п. 9.6 Закона о налоге с доходов.

В результате выхода участницы из ООО происходит уменьшение уставного фонда, поэтому соответствующие изменения по размеру уставного фонда и составу участников необходимо внести в устав и зарегистрировать их*.

* В соответствии со ст. 7 Закона о хозобществах уведомить госрегистратора необходимо в 5-дневный срок с момента внесения изменений в учредительные документы.

Так как одновременно с выходом участницы принято решение о ликвидации общества, то вместе с вносимыми в устав изменениями госрегистратор регистрирует и принятое участниками решение о прекращении общества, а также сведения о ликвидационной комиссии.

Учитывая, что предприятие ликвидируется, оставшиеся участники вряд ли будут вносить дополнительные вклады, чтобы сохранить прежний размер уставного фонда. В связи с этим остановимся еще на таком моменте. Согласно ст. 56 Закона о хозобществах решение общества об уменьшении уставного фонда вступает в силу не ранее чем через три месяца со дня регистрации этих изменений и публикации об этом в установленном порядке. Уменьшение уставного фонда при наличии возражений кредиторов не допускается (ст. 16 Закона о хозобществах).

Итак, если в результате выхода участника из ООО уставный фонд уменьшается (оставшиеся участники не вносят дополнительные вклады до ранее существующего размера или не вводят нового участника), то предприятие сможет уменьшить свой уставный фонд только по истечении 3-месячного срока с момента госрегистрации изменений и то при отсутствии возражений кредиторов. Мы считаем, что это правило должно распространяться и на заданную в вопросе ситуацию, т. е. в учете запись Дт 40 «Уставный капитал» — Кт 45 «Изъятый капитал» на долю умершего участника можно будет сделать после истечения 3 месяцев с момента регистрации изменений об уменьшении уставного капитала**. После внесения этих изменений доля каждого из оставшихся двух участников общества будет составлять 50 % уставного капитала. Исходя из этой пропорции (50 % и 50 %) и будет проведен с ними окончательный расчет в результате ликвидации общества. Учитывая, что перед ликвидацией общество имело значительные убытки, у двух оставшихся участников при возврате им оставшегося имущества общества возникнут убытки от операций с инвестиционными активами (корпоративными правами), так как размер внесенных ими ранее вкладов в уставный фонд превысит полученную выплату при ликвидации общества. Соответственно обязательство по уплате налога с доходов у них не возникнет.

** Требование ст. 56 Закона о хозобществах направлено на защиту интересов кредиторов, чтобы они в течение 3 месяцев могли заявить возражение об уменьшении уставного фонда их должником. В связи с этим логично предположить, что после погашения задолженности перед всеми своими кредиторами общество, находящееся в стадии ликвидации, может отразить уменьшение уставного фонда до истечения 3-месячного срока.

Общество не удерживает налог с доходов ни при проведении расчетов с оставшимися участниками, ни при выплате причитающихся сумм не вступившей в состав ООО наследнице (еще раз отметим, что мы придерживаемся именно этой позиции). Такие доходы декларируются физическими лицами самостоятельно. Здесь, правда, стоит отметить, что налоговики (см., например, письмо ГНАУ от 03.03.2005 г. № 1825/6/17-3116) требуют, чтобы общество информировало налоговые органы о выплате физическим лицам доходов от операций с инвестиционными активами в ф. № 1ДФ с признаком доходов «15».

 

Пример

Уставный фонд ООО, участниками которого являются три физических лица, составляет 9000 грн. Каждому участнику принадлежит 1/3 уставного фонда (табл. 1 на с. 20).

Порядок отражения рассматриваемых операций в учете представлен в табл. 2 на с. 20.

 

Таблица 1.

Информация о размере взносов участников

Участники

Взнос в УФ

Стр. 380 Баланса на день смерти участника

Доход в виде наследства

Сумма, причитающаяся наследнице (в случае ее отказа от участия в ООО)

Доля в УФ после отказа наследницы от участия в ООО

Стр. 380 Баланса на дату расчета с участниками при ликвидации ООО

Сумма, причитающаяся участникам

к выплате

%

грн.

%

грн.

А

33,33

3000

11800,5

х

х

50

3000

2000

1000***

Б

33,33

3000

х

х

50

3000

1000***

В (умерший)

33,33

3000

3000*

3933,5**

(11800,5 х

х 0,3333333)

Итого

100

9000

11800,5

3000

3933,5

100

6000

2000

2000

* После 01.01.2007 г. наследство, получаемое от члена семьи первой степени родства, облагается по ставке 0 %.

** Облагается налогом с доходов по ставке 15 %. Налог взимается со всей суммы полученной выплаты, так как расходы на приобретение корпоративного права равны нулю.

*** Объект для обложения налогом с доходов отсутствует, так как получены убытки от операций с инвестиционными активами в сумме 2000 грн. (1000,0 - 3000).

 

Таблица 2.

Отражение в учете

Дата

Содержание хозяйственной операции

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

дебет

кредит

Дата регистрации изменений в учредительных документах

1. Начислена сумма, подлежащая выплате наследнице:

 — в пределах взноса умершего участника в уставный фонд

452/В

377/Насл

3000,00

 — сверх взноса в уставный фонд

442

377/Насл

933,50

Истечение 3 месяцев с момента регистрации изменений в учредительных документах

2. Отражено уменьшение уставного фонда

40/В

452/В

3000,00

Дата выплаты

3. Выплачен долг наследнице денежными средствами*

377/Насл

311

3933,50

Дата начисления (при обнулении Баланса)

4. Начислены выплаты, причитающиеся оставшимся участникам в связи с ликвидацией предприятия

452/А

672/А

1000,00

452/Б

672/Б

1000,00

Дата выплаты

5. Погашена задолженность перед участниками

672/А

311

1000,00

672/Б

311

1000,00

Дата составления ликвидационного Баланса

6. Отражено закрытие уставного фонда

40/А

452/А

3000,00

40/Б

452/Б

3000,00

Дата составления ликвидационного Баланса

7. Погашены убытки за счет собственного капитала предприятия

452/А

442

2000,00

452/Б

442

2000,00

* Госкомпредпринимательства в письме от 29.08.2005 г. № 7332 дал разъяснение, что расчеты с наследником, который не принят в состав участников общества, следует проводить после вступления в силу решения об уменьшении уставного фонда, что происходит согласно ст. 56 Закона о хозобществах.

 

Документы статьи

ГКУ

— Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

Закон о хозобществах

— Закон Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII.

Закон о налоге с доходов

— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше