АРЕНДУЕТЕ «ГОС-» ЗЕМЕЛЬНЫЙ УЧАСТОК —
не забудьте до 1 февраля 2010 года
подать налоговую декларацию
В рамках сегодняшней публикации мы вспомним основные моменты по составлению Налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, срок подачи которой уже не за горами.
Наталия ЖУРАВЛЕВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»
Основные правила составления Налоговой декларации
Арендная плата за
земельные участки государственной и коммунальной формы собственности («гос-» земли) относится к числу общегосударственных налогов, сборов, обязательных платежей (п. 8 ст. 14 Закона № 1251). Это значит, что неправильный порядок декларирования и/или уплаты этих сумм влечет за собой наложение штрафных санкций, т. е. в этом вопросе нужно быть предельно внимательным.Арендаторы (юридические лица и физлица-предприниматели*) «гос-» земель ежегодно
до 1 февраля текущего года должны подать в соответствующую налоговую службу Налоговую декларацию арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности (далее — Налоговая декларация), форма которой утверждена приказом № 588. В 2010 году предельный срок подачи Налоговой декларации приходится на воскресенье (31 января), поэтому данный отчет можно будет подать еще и в понедельник — 1 февраля.* О необходимости предоставления Налоговой декларации физлицами-предпринимателями сказано в письме ГНАУ от 13.05.2005 г. № 9179/7/17-2217.
Согласно ст. 14 Закона о плате за землю плательщики арендной платы за «гос-» земельные участки самостоятельно исчисляют сумму арендной платы по состоянию на 1 января. Основанием для начисления арендной платы за земельный участок, находящийся в государственной или коммунальной собственности, является договор аренды такого земельного участка (ст. 13 Закона о плате за землю).
Итак, если у Вас по состоянию на 1 января 2010 года имеется один или несколько заключенных договоров аренды «гос-» земли, то Вам необходимо подать Налоговую декларацию. Составляется Налоговая декларация один раз на отчетный (2010) год с разбивкой годовой суммы равными частями по месяцам*. Уплачивается сумма арендной платы ежемесячно за базовый (отчетный) период, который равен календарному месяцу, в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца по местонахождению земельного участка.
* Можно составлять и ежемесячные Налоговые декларации по этой же форме, однако их составление не освобождает от подачи годовой Налоговой декларации. В связи с этим составление ежемесячных деклараций в большинстве случаев не имеет никакого смысла.
Годовая арендная плата за земельные участки, находящиеся в государственной или коммунальной собственности, не может быть меньше:
— для земель сельскохозяйственного назначения — размера земельного налога, установленного Законом о плате за землю ;
— для других категорий земель — трехкратного размера земельного налога, установленного Законом о плате за землю.
В Налоговой декларации указывается годовая сумма арендной платы, приведенная в договоре аренды. При этом, если договором предусмотрена обязательная индексация суммы арендной платы на коэффициент индексации, рассчитываемый исходя из среднегодового индекса инфляции за предыдущий год, то, соответственно, арендатор при определении размера арендной платы на текущий год должен ее проиндексировать. Если такого условия в договоре нет, то арендатор декларирует в Налоговой декларации и уплачивает ту сумму арендной платы, которая указана в договоре аренды. В Типовом договоре аренды земли требования об обязательной индексации арендной платы нет, там лишь сказано (п. 13), что изменение коэффициентов индексации является основанием для пересмотра арендной платы. Периодичность такого пересмотра устанавливается договором (как правило, ежегодно). Таким образом, до внесения изменений в договор арендатор имеет право уплачивать арендную плату в прежней сумме, так как изменение условий договора в одностороннем порядке недопустимо. К такому выводу пришла и ГНАУ в письме от 06.03.2008 г. № 2037/6/15-0716, где отмечено, что изменение условий договора аренды земли осуществляется по согласию сторон. В случае недостижения согласия относительно условий договора аренды земли спор решается в судебном порядке.
Форма Налоговой декларации является универсальной и используется при составлении отчетной декларации, новой отчетной (до истечения предельных сроков подачи декларации), при декларировании суммы арендной платы по вновь заключенным в течение года договорам, а также при внесении исправлений и уточнений в ранее поданные декларации. Когда, в какие сроки и с какими приложениями подается каждый из видов Налоговой декларации, см. в табл. 1.
Таблица 1.
Основные правила предоставления Налоговой декларации| Ситуация | Форма декларации и приложения | Куда подавать, срок подачи | Примечание |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. На 1 января есть заключенные договоры аренды земли* | 1) отчетная декларация арендной платы 2) приложение(я) 1 к ней | В налоговую инспекцию по местонахождению земельного(ых) участка(ов). До 1 февраля текущего года | 1. Подача такой декларации освобождает от обязанности подачи ежемесячных деклараций. Вместе с тем в течение года можно подавать ежемесячные декларации за каждый месяц. 2. Делается пометка в ячейке «отчетная» поля «вид декларации». 3. Хотя требуется подача только одной Декларации, налоговики, скорее всего, не будут возражать, если арендатор предоставит отдельные декларации по каждому земельному участку (см. письмо ГНАУ от 24.01.2007 г. № 1239/7/15-0617, консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 16, с. 49). 4. Количество приложений 1 зависит от количества заключенных договоров аренды
|
| 2. Заключен(ы) договор(ы) аренды земли в течение года | 1) отчетная декларация по вновь заключенным договорам 2) приложение(я) 1 к ней | В налоговую инспекцию по местонахождению земельного участка. В течение месяца со дня возникновения права на вновь отведенный земельный участок (государственной регистрации договора аренды) | 1. В шапке декларации перед словами «год начиная с» и перед словом «месяца» записываются, соответственно, год и месяц, c которого предоставляется налоговая декларация по вновь заключенным договорам. 2. Делается пометка в ячейке «по вновь заключенным договорам» поля «вид декларации». 3. Количество приложений 1 зависит от количества новых заключенных договоров аренды. 4. Если договор аренды земли заключен не с начала месяца, то за этот месяц, на наш взгляд, сумму обязательств по арендной плате нужно рассчитывать пропорционально фактическому использованию земельного участка. За месяц, в котором заключен договор аренды, плату надо внести не позже 30 дней, следующих за окончанием отчетного месяца
|
| 3. После подачи декларации за отчетный период исправляются показатели до окончания предельного срока подачи отчетной декларации | 1) новая отчетная декларация 2) приложение(я) 1 | В налоговую инспекцию по местонахождению земельного участка, декларация по которому уточняется. До предельного срока подачи декларации (т. е. до 1 февраля текущего года или не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным) | 1. Ранее поданная декларация, показатели которой исправляются, остается в налоговом органе. 2. Делается пометка в ячейке «новая отчетная» поля «вид декларации» |
| 4. Изменены условия договора (изменение размера арендуемого участка, суммы арендной платы, прекращение действия договора аренды и др.) | 1) отчетная (новая отчетная, по вновь заключенным договорам) декларация с уточнениями 2) приложение(я) 1 3) приложение 2 | В налоговую инспекцию по местонахождению земельного участка, в договоре аренды которого изменены условия. В течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца, в котором произошли изменения | 1. Количество приложений 1 зависит от количества договоров аренды, по которым подается декларация с уточнениями. 2. Приложение 2, в котором заполняются только строки 1 и 2. Строки 3 и 4 приложения 2 в данном случае не заполняются, так как уточняются обязательства по арендной плате по отчетным периодам (месяцам), срок уплаты по которым не наступил. 3. Уточнение суммы арендной платы в таких случаях происходит в соответствующих строках 5.1 ... 5.12 (если доначисляется сумма арендной платы) или в строках 6.1 ... 6.12 (если арендная плата уменьшается). 4. В шапке декларации делается отметка «с уточн.». 5. В строке 1 (1.1 ... 1.12) отражаются те же данные, что и в ранее поданной декларации, т. е. без учета изменений. 6. Если декларация с уточнениями подается в связи с окончанием действия договора аренды, то обязательства по арендной плате за последний месяц рассчитываются пропорционально фактическому времени пользования земельным участком |
| 5. Выявлена ошибка в ранее поданной декларации (после истечения предельных сроков подачи декларации) | 1) уточняющая декларация или отчетная (новая отчетная, по вновь заключенным договорам) декларация с уточнениями 2) приложение(я) 1 3) приложение 2 | В налоговую инспекцию по местонахождению земельного участка, в декларации по которому обнаружена ошибка. В любое время | 1. В приложении 2 по всем отчетным периодам (месяцам), которые исправляются, заполняются строки 1 и 2. Строки 3 и 4 заполняются только по тем месяцам, срок уплаты по которым уже наступил. По тем месяцам, по которым срок уплаты еще не наступил, строки 3 и 4 не заполняются (в них ставится прочерк). 2. Результаты перерасчета из стр. 3 и 4 приложения 2 переносятся, соответственно, в стр. 2 налоговой декларации (при наличии недоплаты) или в стр. 3 (при наличии переплаты). Кроме того, заполняются соответствующие строки (по исправляемым месяцам, срок уплаты по которым не наступил) 5.1 ... 5.12 и 6.1 ... 6.12. 3. При наличии недоплаты в стр. 4 Декларации отражается сумма начисленного 5 % штрафа. Здесь указываются месяц и год, в котором начисляется штраф. 4. В строке 1 (1.1 ... 1.12) отражаются те же данные, что и в ранее поданной декларации, т. е. без учета исправлений |
| * Если несколько договоров аренды заключено на территории одного сельского, поселкового или городского совета (код органа местного самоуправления по местонахождению земельного участка по КОАТУУ один и тот же), то подается обобщенная Налоговая декларация по всем договорам в налоговый орган по местонахождению этих земельных участков. Если заключены договоры аренды земли на территории разных сельского, поселкового или городского совета, то тогда на каждый договор аренды составляются отдельные Налоговые декларации, которые подаются в налоговые органы по местонахождению таких земельных участков.
| |||
Если новый договор заключен в середине месяца
По новым договорам аренды, заключенным в течение года, подается отдельная
Налоговая декларация, в шапке которой делается отметка «по вновь заключенным договорам». Такая Налоговая декларация подается в течение месяца со дня госрегистрации договора аренды земли.Следует помнить, что согласно
ст. 25 Закона об аренде земли арендатор земельного участка обязан в пятидневный срок после госрегистрации договора аренды «гос-» земельного участка предоставить копию договора соответствующему органу ГНС (т. е. налоговому органу по местонахождению земельного участка).Что касается арендной платы за месяц, в котором заключен договор, то ее необходимо внести
не позже 30 дней, следующих за окончанием отчетного месяца. Ст. 15 Закона о плате за землю установлено, что собственники земли и землепользователи уплачивают земельный налог, а также арендную плату за земельные участки государственной и коммунальной собственности со дня возникновения права собственности или права пользования земельным участком. На основании этой нормы делаем вывод, что при заключении договора аренды в середине месяца обязательство по уплате арендной платы возникает пропорционально фактическому времени пользования земельным участком.В договоре аренды земли указывается годовая сумма арендной платы. В
Методрекомендациях ГНАУ требует, чтобы годовая сумма налогового обязательства (стр. 1 расчетной части Налоговой декларации) соответствовала размеру годовой арендной платы, указанной в приложении 1 «Сведения из договора аренды земли» к Налоговой декларации. В свою очередь, в приложении 1, согласно Методрекомендациям, учитывая, что договор аренды земли может заключаться на несколько месяцев отчетного года, в строке «размер арендной платы (грн. коп.)» рекомендовано делать приписку, на какое количество месяцев отчетного года разбивается соответствующая годовая сумма арендной платы. Например: «с разбивкой на 12 периодов (с января по декабрь)», или «с разбивкой на шесть периодов (с января по июль)», или «с разбивкой на три периода (с сентября по декабрь)» и т. д.На наш взгляд, такое совпадение не всегда возможно. Примером тому являются случаи, когда арендатор начинает пользоваться земельным участком не с начала месяца, или если в договоре зафиксирована годовая сумма арендной платы, а заключение договора приходится не на начало отчетного года. В таких случаях годовая сумма арендной платы, указанная в договоре, не будет совпадать с обязательством, указанным в стр. 1 расчетной части
Налоговой декларации.Пример
. Договор аренды земли заключен 17.02.10 г. сроком на пять лет. Годовая сумма арендной платы определена в размере 10000 грн. Соответственно в месяц арендная плата составляет 833,33 грн. За февраль 2010 года арендатору необходимо уплатить 357,14 грн. (833,33 грн. х 12 дн. : 28 дн.).Подать Налоговую декларацию по вновь заключенному договору арендатору необходимо не позднее 17.03.10 г., а уплатить арендную плату за февраль нужно на позднее 30.03.10 г.
Если выкупается ранее арендованный земельный участок
Начнем с напоминания, что этой ситуации мы посвящали публикацию
«Земля под собственной недвижимостью: ранее арендовали, а теперь выкупаем» // «БН», 2008, № 41, с. 15, где, помимо нюансов платы за землю, рассматривался и юридический и налоговый аспекты этой операции.В соответствии со
ст. 606 ГКУ обязательство прекращается объединением должника и кредитора в одном лице. Статьей 31 Закона об аренде земли прямо установлено, что договор аренды земли прекращается, в частности, в случае совмещения в одном лице собственника земельного участка и арендатора.Так как бывший арендатор становится собственником этого земельного участка, то обязательство по договору аренды с момента оформления права собственности на землю прекращается. В случае прекращения права собственности или права пользования земельным участком налог, а также арендная плата за «гос-» земельные участки платятся
за фактический период пребывания земли в собственности или пользовании в текущем году.Это говорит о том, что с даты регистрации Государственного акта на право собственности на земельный участок предприятие должно уплачивать налог на землю, и прекращает уплачивать арендную плату за такой участок. Аналогичные разъяснения даны ГНАУ в
письме от 23.09.2009 г. № 20650/7/15-0717. При этом предприятию необходимо:— внести уточнения в
Налоговую декларацию в сторону уменьшения обязательств по арендной плате по ненаступившим месяцам отчетного года. Обязательство по арендной плате за месяц, в котором прекратил действие договор аренды, также пересчитывается исходя из фактического количества дней нахождения земельного участка в аренде;— подать
Налоговый расчет земельного налога*. Такой расчет подается в течение месяца со дня возникновения права собственности на земельный участок. Обязательство по уплате налога на землю возникает со дня оформления акта на право собственности на земельный участок. Напомним, что в случае приобретения земельного участка на основании гражданско-правового договора размер налога рассчитывается от суммы, равной денежной оценке земли, но в любом случае сумма, от которой рассчитывается размер налога, не может быть меньше цены земельного участка, указанной в договоре.* Форма утверждена приказом ГНАУ от 26.10.2001 г. № 434.
Ответственность
Как было отмечено выше, арендная плата за «гос-»земли входит в число общегосударственных налогов (сборов, обязательных платежей), поэтому за неподачу отчетности, неуплату или несвоевременную уплату арендной платы на арендатора налагаются штрафные санкции согласно
Закону № 2181.При этом нужно учитывать особенность начисления налоговых обязательств по арендной плате, заключающуюся в том, что
Налоговая декларация подается на отчетный год, а уплачивается арендная плата ежемесячно равными частями в течение отчетного года. В своих письмах (например, от 01.12.2009 г. № 26652/7/15-0717, от 28.08.2009 г. № 18552/7/ 15-0717) ГНАУ обращает внимание на то, что отчетным периодом для арендной платы за «гос-» землю является отчетный (налоговый) месяц. С учетом этого момента в таблице 2 на с. 44 приведем штрафные санкции за нарушение законодательства в этой сфере. Кроме того, должностные лица, виновные в неподаче (несвоевременной подаче) отчетности по арендной плате за «гос-»землю или несвоевременной ее уплате привлекаются к админответственности по ст. 1631 КоАП (штраф от 85 до 170 грн., а при повторном в течение года нарушении — от 170 до 255 грн.).Это все вопросы, которые мы хотели осветить в рамках данной публикации. Надеемся, что наши рекомендации помогут арендаторам «гос-»земель без особых проблем правильно заполнить
Налоговую декларацию и своевременно подать ее в налоговый орган.
Таблица 2.
Ответственность за нарушение порядка подачи отчетности и уплаты арендной платы| Вид нарушения | Штрафные санкции | Примечания |
| 1. Неподача или несвоевременная подача Налоговой декларации (в том числе и по вновь заключенным договорам)
| — штраф в размере 170 грн. за непредоставление декларации в установленные сроки (п.п. 17.1.1 Закона № 2181); — штраф в размере 10 % суммы налогового обязательства за каждый полный или неполный месяц задержки налоговой декларации, но не более 50 % от суммы начисленного налогового обязательства и не менее 170 грн. (п.п. 17.1.2 Закона № 2181)
| В письме ГНАУ от 28.08.2009 г. № 18552/7/15-0717 говорится именно о таких последствиях в случае неподачи Налоговой декларации
|
| 2. Налоговый орган выявляет арифметические или методологические ошибки в ходе проведения камеральной проверки Налоговой декларации
| штраф в размере 5 % суммы доначисленного налогового обязательства, но не менее 170 грн. за весь срок недоимки, независимо от количества прошедших налоговых периодов (п.п. 17.1.4 Закона № 2181) | Камеральной считается проверка, которая проводится исключительно на основании данных Налоговой декларации, без проведения каких-либо других видов проверок плательщика. В письме ГНАУ от 01.12.2009 г. № 26652/7/15-0717 говорится, что 5 % штраф применяется к той части налогового обязательства по арендной плате, которая начислена за прошедшие периоды
|
| 3. Налоговый орган выявляет ошибки в ходе проведения документальных проверок (выездных и невыездных) | штраф в размере 10 % от суммы недоимки (занижения суммы налогового обязательства) за каждый месяц, начиная с месяца, на который приходится такая недоимка, и заканчивая месяцем, на который приходится получение плательщиком налогового уведомления, но не более 50 % такой суммы и не менее 170 грн. совокупно за весь срок недоимки, независимо от количества прошедших налоговых периодов (п.п. 17.1.3 Закона № 2181) | Органы исполнительной власти и органы местного самоуправления, которые заключают договоры аренды земли, должны до 1 февраля предоставлять налоговому органу по местонахождению земельного участка перечни арендаторов, с которыми заключены договоры аренды земли на текущий год, и информировать о заключении новых, внесении изменений в существующие договоры и их расторжении до 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошли эти изменения. В этом случае 10 % штраф также необходимо рассчитывать от суммы доначисленной по арендной плате, которая начислена за прошедшие периоды |
| 4. Несвоевременная уплата задекларированной суммы арендной платы | — штраф в размере (п.п. 17.1.7 Закона № 2181): 10 % погашенной суммы налогового долга — при задержке до 30 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока уплаты;20 % — при задержке от 31 до 90 календарных дней включительно; 50 % — при задержке свыше 90 календарных дней; — пеня за каждый календарный день просрочки уплаты.
| Данный штраф применяется вне зависимости от того, были на плательщика наложены штрафы согласно пп. 17.1.1 — 17.1.6 Закона № 2181 или нет. Пеня рассчитывается из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения налогового долга или на день его погашения (в зависимости от того, какая из величин таких ставок больше) за каждый день просрочки |
Документы статьи
КоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.ЗКУ — Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.
ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
Закон № 1251 — Закон Украины «О системе налогообложения» от 25.06.91 № 1251-XII.
Закон об аренде земли — Закон Украины «Об аренде земли» от 06.10.98 г. № 161-XIV.
Закон № 2181 — Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.
Закон о плате за землю — Закон Украины «О плате за землю» от 03.07.92 г. № 2535-XII.
Приказ № 588 — приказ ГНАУ «Об утверждении формы налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности» от 20.12.2005 г. № 588.
Методрекомендации — Методические рекомендации по подаче и заполнению налоговой декларации арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, доведенные письмом ГНАУ от 01.02.2006 г. № 1833/7/15-0217.
