ПРЕВЫШЕНИЕ ПРЕДЕЛЬНОГО РАЗМЕРА ВЫРУЧКИ
у единоналожника облагается налогом
с доходов физических лиц
Письмо Высшего административного суда Украины от 15.06.10 г. № 889/11/13-10 «О применении подпункта 9.12.1 пункта 9.12 статьи 9 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц»
В комментируемом
письме ВАдСУ рассмотрел проблемные моменты применения упрощенной системы налогообложения с уплатой единого налога для субъектов малого предпринимательства (СМП) — физических лиц, по которым имеется противоречивая судебная практика. К сожалению, ВАдСУ сделал фискальные выводы для плательщиков единого налога.1. Налогообложении суммы превышения 500 тыс. грн.
По мнению ВАдСУ, в случае нарушения физическим лицом — предпринимателем условий нахождения на упрощенной системе налогообложения, в том числе при превышении предельной суммы выручки (500 тыс. грн. за год), с суммы превышения уплачивается налог с доходов физических лиц*. ВАдСУ эти выводы сделал исходя из следующего:— нарушение условий использования упрощенной системы налогообложения, определенных
ст. 1 Указа Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции от 28.06.99 г. № 746/99 (далее — Указ), является юридическим фактом, который исключает возможность применения для субъекта малого предпринимательства правил налогообложения, предусмотренных для плательщиков единого налога;— только при соблюдении условий пребывания на упрощенной системе налогообложения из
ст. 1 Указа доходы, полученные от предпринимательской деятельности, облагаемые единым налогом, не включаются в состав совокупного налогооблагаемого дохода по итогам отчетного года такого плательщика налога и лиц, пребывающих с ним в трудовых отношениях;— поскольку
Указ не содержит положений, регулирующих вопросы налогообложения сумм, превышающих предельный размер выручки, они облагаются с использованием правил общей системы налогообложения.* Аналогичная позиция была изложена и в письмах ГНАУ от 14.07.09 г. № 14735/7/17-0417 («БН», 2009, № 32, с. 9), от 04.09.08 г. № 8352/Х/17-0714 («БН», 2008, № 43, с. 12), от 10.09.08 г. № 17-0718/2714 («БН», 2009, № 9, с. 4), от 13.08.07 г. № 4005/г/17-0715 («БН», 2007, № 39, с. 31), Минюста от 15.08.07 г. № 20-9-7599 («БН», 2007, № 41, с. 7).
По нашему мнению, эти выводы весьма спорны. Ведь действующее законодательство не предусматривает одновременного применения СМП упрощенной и общей системы налогообложения, что подтверждали и представители налогового ведомства (см., к примеру, консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 4, с. 52). Как заметил ВАдСУ в комментируемом письме, согласно ст. 5 Указа в случае нарушения условий, установленных ст. 1 Указа, плательщик единого налога обязан перейти на общую систему налогообложения только начиная со следующего отчетного периода (квартала). Из этого следует, что до начала следующего квартала СПД продолжает оставаться на упрощенной системе налогообложения и уплачивать налог с доходов физических лиц он не обязан**.
** Более детально контраргументы к этой позиции см. в ком. «Если выручка предпринимателя-единоналожника превысила 500 тыс. грн., ГНАУ требует уплачивать налог с суммы превышения» к письму ГНАУ от 04.09.08 г. № 8352/Х/17-0714 // «БН», 2008, № 43, с. 12.
К таким положительным для предпринимателей-едеиноналожников выводам приходили и официальные органы (см. письма Госкомпредпринимательства от 17.08.07 г. № 6129, от 22.09.08 г. № 8032, от 19.03.09 г. № 2904, от 05.05.09 г. № 5138). Суды также преимущественно поддерживали в данном вопросе предпринимателей*, хотя встречались и фискальные судебные решения**. Теперь же с учетом того, что изложенная позиция ВАдСУ будет доведена до сведения судей апелляционного и окружных административных судов апелляционного округа при осуществлении правосудия, следует ожидать увеличения фискального давления на превысивших предельный порог «единщиков», а в судебных инстанциях отстоять позицию о необложении этих сумм налогом с доходов будет крайне сложно.
* См., к примеру, определения Харьковского апелляционного административного суда от 22.01.09 г. по делу № 22-а-312/09, от 05.02.09 г. по делу № 22-а-2529/09, от 06.04.09 г. по делу № 22-а-3079/09, от 08.04.09 г. по делу № 22-а-5385/09, от 09.04.09 г. по делу № 22-а-7590/09, Севастопольского апелляционного административного суда от 25.03.09 г. по делу № 2-а-2462/08/3/0170, от 08.05.09 по делу № 2-а-3858/08/1/0170.
** См. определения Днепропетровского апелляционного административного суда от 16.04.09 г. по делу № 3/335/08-АП, Львовского апелляционного административного суда от 01.06.09 г. по делу № 22а-8875/08/9104, Донецкого апелляционного административного суда от 25.06.09 г. по делу № 22-а-26403/08.
Поэтому лучше таких ситуаций избегать, а о возможных вариантах решения данной проблемы можно узнать из статьи «Выручка единоналожника приближается к 500 тыс. грн.: ищем выход из ситуации» // «БН», 2007, № 44, с. 29.
Заметим, что и проект налогового кодекса предусматривает, что сумма превышения предельной выручки также облагается налогом по ставке 15 % уже в квартале превышения.
2. Комиссионные операции.
В предельный объем выручки, при превышении которого СМП утрачивает право нахождения на упрощенной системе налогообложения, у плательщика единого налога — комиссионера включается сумма выручки от продажи переданных ему на комиссию товаров. Такой же точки зрения придерживаются и налоговики (см. письмо ГНАУ от 19.02.10 г. № 1653/6/31-4018 // «БН», 2010, № 9, с. 7).Эта позиция также небезупречна, и некоторые официальные органы придерживаются иного подхода к данной проблеме***. Объяснение тому простое: в
Указе дается одно определение выручки для СПД физических и юридических лиц — плательщиков единого налога, а применительно к последним даже ГНАУ подтверждала, что суммы продажи комиссионных товаров являются транзитными и в выручку для целей исчисления единого налога не включаются (см. письмо от 19.02.10 г. № 1653/6/31-4018)****.*** См. письмо Комитета ВРУ по вопросам финансов и банковской деятельности от 11.04.01 г. № 06-10/206777, Госкомпредпринимательства от 23.09.08 г. № 8060. Хотя в письме от 25.03.10 г. № 3668 Госкопредпринимательства уже не спорит с налоговиками по поводу выручки комиссионеров.
**** Подробнее об этой проблеме см. статью «Единоналожнику-комиссионеру: легальные способы борьбы за выручку и положительные решения суда» // «БН», 2009, № 47, с. 19.
Да и ВАдСУ не так давно отмечал, что транзитные суммы не входят в состав выручки комиссионера физлица — плательщика единого налога (см. определение ВАдСУ от 26.05.09 г. по делу № К-4875/08, от 23.07.09 г. по делу № К-1867/09). Впрочем, ВАдСУ приходил и к противоположным выводам (см., к примеру, определение ВАдСУ от 23.12.08 г. по делу № К-11744/08), и эту же позицию недавно поддержал ВСУ в постановлении от 31.03.09 г. по делу № 21-1067.
Так что после выхода комментируемого письма «единщикам»-комиссионерам отстоять «правильную» позицию в судебных инстанциях будет практически невозможно.