С доходов нерезидента неправильно удержали налог:
как исправить ошибку в ф. № 1ДФ
На предприятии работает нерезидент. В декабре 2009 года из его заработной платы был удержан налог с доходов по ставке 15 %. С января налог удерживали уже по ставке 30 %. Правильно ли поступило предприятие? Если нет, то как исправить эту ошибку?
(г. Киев)
Напомним, что
приказом ГНАУ от 18.12.09 г. № 718* было отменено Налоговое разъяснение по применению отдельных норм Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» в части налогообложения иностранцев и нерезидентов, утвержденное приказом ГНАУ от 29.01.2004 г. № 50 (далее — Налоговое разъяснение), дававшее право предприятиям, на которых работает нерезидент, удерживать из его зарплаты налог с доходов по ставке 15 %**. После отмены этого Налогового разъяснения достаточных законодательных оснований для того, чтобы из зарплаты нерезидентов удерживать налог по ставке 15 %, не имеется, поэтому зарплату нерезидента необходимо облагать налогом по ставке 30 %.* См. ком. «Налог из зарплаты нерезидентов теперь нужно удерживать по ставке 30 %: действие спасительного Налогового разъяснения № 50 отменено» // «БН», 2010, № 1 — 2, с. 4.
** См. консультацию «Выплаты нерезидентам: удерживаем налог с доходов» // «БН», 2008, № 21, с. 37.
Чтобы иметь возможность из дохода иностранца уплачивать налог по ставке 15 %, необходимо, чтобы он имел статус резидента Украины
. Для подтверждения резидентского статуса нерезиденту нужно получить Уведомление/справку о резидентском статусе*** (по форме приложения 2 к приказу № 581)****.*** См. консультацию «Налог с доходов нерезидентов: анализ Обзорного письма ГНАУ» // «БН», 2010, № 9, с. 28; комментарий к письмам ГНАУ от 17.05.10 г. № 9594/7/17-0717, от 14.06.10 г. № 11556/7/17-0717, от 11.05.10 г. № 9094/7/17-0717, от 14.06.10 г. № 11557/7/17-0717 // «БН», 2010, № 26, с. 4.
**** Приказ ГНАУ «Об утверждении примерных форм Заявления физического лица — иностранце о самостоятельном определении резидентского статуса и Уведомления работодателя о самостоятельном определении физическим лицом — иностранцем резидентского статуса» от 05.10.04 г. № 581.
Удерживать налог с доходов с иностранцев, считающихся нерезидентами, за весь декабрь 2009 года, по нашему мнению, предприятие должно было по ставке 30 %. Ведь заработная плата начисляется в конце месяца, когда воспользоваться Налоговым разъяснением предприятие уже не могло. А потому в этом случае не действует абзац «д» п.п. 4.4.2 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III, в котором речь идет о невозможности привлечения к ответственности плательщика налогов, который действовал в соответствии с обобщающим налоговым разъяснением.
По общему правилу,
если налоговый агент до или во время выплаты дохода в пользу плательщика налога не осуществляет начисление, удержание или уплату (перечисление) налога, ответственность за погашение суммы налогового обязательства или налогового долга, возникающего в результате таких действий, возлагается на такого налогового агента. При этом плательщик налога — получатель таких доходов освобождается от обязанности погашения такой суммы налоговых обязательств или налогового долга (п.п. 20.3.2 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.03 г. № 889-IV). Это значит, что если предприятие не удержало налог с доходов физических лиц с работника, уплачивать налог ему придется за свой счет.При таком подходе излишне выплаченный работнику доход в размере
неудержанного налога с доходов физических лиц не подлежит взысканию с работника и считается его чистым доходом. Такой доход расценивается как предоставленное дополнительное благо от работодателя. Поэтому при расчете размера дополнительно выплаченного налогооблагаемого дохода необходимо применять «натуральный коэффициент». Чтобы исправить такую ошибку в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ, предприятию придется подать уточняющий расчет. Заполнять его следует аналогично тому, как это показано в консультации «Форма № 1ДФ — ответы на распространенные вопросы» // «БН», 2010, № 17, с. 17.Однако, по нашему мнению, в ситуации, когда работник на момент выявления ошибки все еще
работает на предприятии и ему выплачивается тот вид дохода, по которому была допущена ошибка , то работодатель может удержать из такого дохода работника сумму недоплаты налога с доходов (сумму излишне выплаченного дохода). Для этого работодателю нужно получить согласие работника на удержание из его зарплаты излишне выплаченного дохода. Для этого, как вариант, его можно ознакомить под подпись с бухгалтерской справкой, на основании которой будет осуществляться такое удержание.Удерживая недоплату налога с дохода, следует учитывать, что такая недоплата погашается в этом случае за счет работника предприятия, а следовательно, ни один дополнительный доход работнику не выплачивается и применять «натуральный коэффициент» к доходу, из которого удерживается налог, не нужно.
Пример.
Предприятие начислило работнику-нерезиденту зарплату за декабрь в размере 5000 грн. и удержало из нее налог с доходов по ставке 15 % в сумме 723 грн. (идентификационный номер работника — 1236549870). Ошибка обнаружена в июне. На момент выявления ошибки работник еще работает на предприятии. За второй квартал (май — июнь) ему начислена зарплата в сумме 15000 грн., из которой удержан налог в сумме 4338 грн.В этом случае из заработной платы работника-иностранца удержана только половина необходимой суммы налога, поскольку налог удержали по ставке 15, а не 30 %. В связи с этим из выплаченной заработной платы работника следует доудержать еще 723 грн.
Пример заполнения ф. № 1ДФ при исправлении ошибки в этом случае показан ниже. Чтобы исправить такую ошибку в бухгалтерском учете, нужно:
1) оформить бухгалтерскую справку и ознакомить с ней под подпись работника;
2) составить такую проводку: Дт 661 — Кт 641.
| № п/п | Идентификационный номер | Сумма начисленного дохода (грн., коп.) | Сумма выплаченного дохода (грн., коп.) | Сумма удержанного налога (грн., коп.) | Признак дохода | Дата | Признак налог. соц. льготы | Признак (0, 1) | ||
| начисленного | перечисленного | приема на работу (дд/мм/гггг) | увольнения с работы (дд/мм/гггг) | |||||||
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4 | 4а | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| Фрагмент налогового расчета по ф. № 1ДФ за IV квартал 2009 года | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 723,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | — |
| Фрагмент уточняющего расчета по ф. № 1ДФ за IV квартал 2009 года | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 723,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | 1 |
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 1446,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | 0 |
| Фрагмент налогового расчета по ф. № 1ДФ за ІІ квартал 2010 года | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 15000 | 15000 | 4338,00 | 5061,00* | 01 | — | — | — | — |
| * 4338 + 723 = 5061 (грн.). | ||||||||||
Исправление ошибки в ф. № 1ДФ
Обратите внимание: сумму недоплаты налога с доходов физических лиц, перечисленную налоговым агентом в бюджет, нужно отражать не в уточняющем расчете, а в графе 4 отчетного налогового расчета, т. е. в расчете за тот период, в котором исправляется ошибка. На это указывает ГНАУ в
письме от 07.02.08 г. № 2155/7/17-0217*.* См. ком. «Исправление ошибок в ф. № 1ДФ: сумма перечисленного налога в исправляемом периоде не корректируется — новое мнение ГНАУ» // «БН», 2008, № 8, с. 8.
Также следует отметить: поскольку ошибка исправляется самостоятельно плательщиком налога, то ни штрафы, ни пеня согласно Закону Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III на него не налагаются. Кроме того, при самоисправлении ошибки налогового агента нельзя привлечь и к административной ответственности, что подтверждает и ГНАУ в письме от 15.11.05 г. № 11069/6/17-2116**. Подробнее см. консультацию «Налог с доходов: ответственность налоговых агентов» // «БН», 2010 № 24, с. 19.
** См. ком. «При самостоятельном доначислении налога с доходов штрафные санкции на налогового агента не налагаются» // «БН», 2005, № 50, с. 7.
Сергей ДЕЦЮРА
