З доходів нерезидента неправильно утримали податок: як виправити помилку у ф. № 1ДФ
На підприємстві працює нерезидент. У грудні 2009 року з його заробітної плати було утримано податок з доходів за ставкою 15 %. Із січня податок утримували вже за ставкою 30 %. Чи вірно зробило підприємство, якщо ні, то як виправити цю помилку?
(м. Київ)
Нагадаємо, що
наказом ДПАУ від 18.12.09 р. № 718* було скасовано Податкове роз'яснення щодо застосування окремих норм Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» у частині оподаткування іноземців та нерезидентів, затверджене наказом ДПАУ від 29.01.04 р. № 50 (далі — Податкове роз’яснення), яке давало право підприємствам, де працює нерезидент утримувати із його зарплати податок з доходів за ставкою 15 %**. Після скасування цього Податкового роз’яснення достатніх законодавчих підстав для того, щоб із зарплати нерезидентів утримувати податок за ставкою 15 % немає, а тому зарплату нерезидента необхідно обкладати податком за ставкою 30 %.* Див. ком. «Податок із зарплати нерезидентів тепер потрібно утримувати за ставкою 30 %: дію рятівного Податкового роз'яснення № 50 скасовано» // «БТ», 2010, № 1-2, с. 4.
** Див. консультацію «Виплати нерезидентам: утримуємо податок з доходів» // «БТ», 2008, № 21, с. 37.
Щоб мати змогу з доходу іноземця сплачувати податок за ставкою 15 % необхідно, щоб він мав статус резидента України.
Для підтвердження резидентського статусу нерезиденту потрібно отримати Повідомлення/довідку про резидентський статус***(за формою додатка 2 до наказу № 581)****.*** Див. консультацію «Податок з доходів нерезидентів: аналіз Оглядового листа ДПАУ» // «БТ», 2010, № 9, с. 28; коментар до листів ДПАУ від 17.05.10 р. № 9594/7/17-0717, від 14.06.10 р. № 11556/7/17-0717, від 11.05.10 р. № 9094/7/17-0717, від 14.06.10 р. № 11557/7/17-0717 // «БТ», 2010, № 26, с. 4.
**** Наказ ДПАУ «Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи — іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення роботодавця про самостійне визначення фізичною особою — іноземцем резидентського статусу» від 05.10.04 р. № 581.
Утримувати податок з доходів з іноземців, які вважаються нерезидентами за весь грудень 2009 року, на нашу думку, підприємство мало за ставкою 30 %. Адже заробітна плата нараховується в кінці місяця, коли скористатися Податковим роз’ясненням підприємство вже не могло. А тому в цьому випадку не діє абзац «д» п.п. 4.4.2 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III, в якому йдеться про не можливість притягнення до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до Узагальнюючого податкового роз'яснення.
За загальним правилом
, коли податковий агент до або під час виплати доходу на користь платника податку не здійснює нарахування, утримання або сплату (перерахування) податку, відповідальність за погашення суми податкового зобов'язання або податкового боргу, що виникає внаслідок таких дій, покладається на такого податкового агента. При цьому платник податку — отримувач таких доходів звільняється від обов'язків погашення такої суми податкових зобов'язань або податкового боргу (п.п. 20.3.2 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.03 р. № 889-IV). Це означає, що у випадку коли підприємство не утримало податок з доходів фізичних осіб з працівника, сплачувати податок йому доведеться за свій рахунокПри такому підході надміру ж виплачений працівникові дохід, у розмірі
не утриманого податку з доходів фізичних осіб, не підлягає стягненню з працівника і вважається його чистим доходом. Такий дохід розцінюється як надане додаткове благо від роботодавця. Тому при розрахунку розміру додатково виплаченого оподаткованого доходу необхідно застосовувати «натуральний коефіцієнт». Щоб виправити таку помилку у Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ підприємству доведеться подати уточнюючий розрахунок. Заповнювати його потрібно аналогічно тому, як це показано у консультації «Форма № 1ДФ — відповіді на поширені запитання» // «БТ», 2010, № 17, с. 17.Але, на нашу думку, у ситуації, коли працівник на момент виявлення помилки все ще
працює на підприємстві та йому виплачується той вид доходу щодо якого було допущено помилку, то роботодавець може утримати з такого доходу працівника суму недоплати податку з доходів (суму зайво виплаченого доходу). Для цього роботодавцю потрібно отримати згоду працівника на утримання з його зарплати зайве виплаченого доходу. Для цього, як варіант, його можна ознайомити під підпис з бухгалтерською довідкою, на підставі якої буде здійснюватися таке утримання.Утримуючи недоплату податку з доходу варто враховувати те, що така недоплата погашається в цьому випадку за рахунок працівника підприємства, а отже, жодного додаткового доходу працівнику не виплачується і застосовувати «натуральний коефіцієнт» до доходу, з якого утримується податок не потрібно.
Приклад.
Підприємство нарахувало працівнику-нерезиденту зарплату за грудень у розмірі 5000 грн. і утримало з неї податок з доходів за ставкою 15 % у сумі 723 грн. (ідентифікаційний номер працівника — 1236549870). Помилку виявлено у червні. На момент виявлення помилки працівник ще працює на підприємстві. За другий квартал (травень — червень) йому нарахована зарплата у сумі 15000 грн. з якої утримано податок у сумі 4338 грн.У цьому випадку із заробітної плати працівника іноземця утримано лише половину необхідної суми податку, оскільки утримали податок за ставкою 15 %, а не 30 %. У зв’язку з цим із виплаченої заробітної плати працівника варто доутримати ще 723 грн.
Приклад заповнення ф. № 1ДФ при виправленні помилки у цьому випадку див. на рисунку. Щоб виправити таку помилку в бухгалтерському обліку, потрібно:
1) оформити бухгалтерську довідку та ознайомити з нею під підпис працівника;
2) скласти таку проводку: Дт 661 — Кт 641.
| № з/п | Ідентифікаційний номер | Сума нарахованого доходу (грн., коп.) | Сума виплаченого доходу (грн., коп.) | Сума утриманого податку (грн., коп.) | Ознака доходу | Дата | Ознака подат. соц. пільги | Ознака (0, 1) | ||
| нарахованого | перерахованого | прийняття на роботу (дд/мм/рррр) | звільнення з роботи (дд/мм/рррр) | |||||||
| 1 | 2 | 3а | 3 | 4 | 4а | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| Фрагмент податкового розрахунку за ф. № 1ДФ за IV квартал 2009 року | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 723,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | — |
| Фрагмент уточнюючого розрахунку за ф. № 1ДФ за IV квартал 2009 року | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 723,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | 1 |
| 10 | 1236549870 | 5000,00 | 5000,00 | 1446,00 | 723,00 | 01 | — | — | — | 0 |
| Фрагмент податкового розрахунку за ф. № 1ДФ за ІІ квартал 2010 року | ||||||||||
| 10 | 1236549870 | 15000 | 15000 | 4338,00 | 5061,00* | 01 | — | — | — | — |
| * 4338 + 723 = 5061 (грн.). | ||||||||||
Виправлення помилки у ф. № 1ДФ
Зверніть увагу: суму недоплати податку з доходів фізичних осіб, перераховану податковим агентом до бюджету, потрібно відображати не в уточнюючому розрахунку, а у графі 4 звітного податкового розрахунку, тобто у розрахунку за той період, в якому виправляється помилка. На це вказує ДПАУ у
листі від 07.02.08 р. № 2155/7/17-0217*.* Див. ком. «Виправлення і правлення помилок у ф. № 1ДФ: сума перерахованого податку в періоді, що виправляється, не коригується — нова думка ДПАУ» // «БТ», 2008, № 8, с. 8.
Також варто зазначити, що оскільки помилка виправляється самостійно платником податку, то ні штрафи, ні пеня згідно із Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III на нього не накладаються. Крім того, при самовиправленні помилки не можна податкового агента притягти і до адміністративної відповідальності, це підтверджує і ДПАУ у листі від 15.11.05 р. № 11069/6/17-2116**. Детальніше див. консультацію «Податок з доходів: відповідальність податкових агентів» // «БТ», 2010, № 24, с. 19.
** Див. ком «При самостійному донарахуванні податку з доходів штрафні санкції на податкового агента не накладаються» // «БТ», 2005, № 50, с. 7.
Сергій ДЕЦЮРА
