НУЛЕВАЯ СТАВКА ПО НДС ВОЗНИКАЕТ У КОМИТЕНТА
только на основании предоставленной ГТД: позиция ГНАУ
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 31.03.10 г. № 6484/7/16-1917-04
«О дате возникновения налоговых обязательств по НДС при экспортировании товаров по договорам комиссии»
В комментируемом
письме ГНАУ изложила свою позицию по поводу даты возникновения налоговых обязательств по НДС при осуществлении экспортных операций с товарами в рамках договоров комиссии. Налоговики пришли к таким выводам:1.
Общие правила обложения НДС операций по поставке товаров, полученных в пределах договоров комиссии, установленные п. 4.7 Закона об НДС* (в частности, предусматривают, что датой увеличения налоговых обязательств комитента является дата получения средств или других видов компенсации стоимости товаров от комиссионера), на операции комиссии во внешнеэкономической деятельности не распространяются.* Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.
2.
При осуществлении внешнеэкономической деятельности Законом об НДС действуют особые правила определения даты возникновения налоговых обязательств. В частности, согласно п.п. 7.3.8 Закона об НДС предварительная (авансовая) оплата стоимости товаров (сопутствующих услуг), которые экспортируются или импортируются, не изменяет значения налогового кредита или налоговых обязательств экспортера или импортера. Право на бюджетное возмещение (применение нулевой ставки) по товарам, экспортируемым в рамках договоров комиссии, имеет комитент, а не комиссионер, что прямо предусмотрено п.п. 7.7.9 Закона об НДС.3.
Такое право возникает у комитента только после фактического пересечения товарами таможенной границы Украины, что должно быть подтверждено предоставлением оригиналов пятых основных листов (экземпляров декларанта) грузовых таможенных деклараций (ГТД) с отметкой таможенного органа о фактическом вывозе товаров за пределы таможенной территории Украины или оригиналов листов с отметкой «3/8». К этому выводу ГНАУ пришла исходя из п.п. 6.2.1 Закона об НДС, в соответствии с которым товары считаются вывезенными (экспортированными) за пределы таможенной территории Украины в случае, если их вывоз (экспортирование) подтвержден надлежаще оформленной ГТД.4.
У комиссионера вознаграждение облагается НДС по ставке, указанной в п. 6.1 Закона об НДС, и не включается в таможенную стоимость товаров (сопутствующих услуг), которые экспортируются (п.п. 7.7.9 Закона об НДС).Заметим, что подобные выводы ГНАУ делала и раньше (см., к примеру,
письма от 03.08.09 г. № 16426/7/16-1117, от 14.07.09 г. № 14762/7/16-1517-26*). И в них, в отличие от комментируемого письма, был предложен выход из проблемной ситуации с оформлением экземпляра ГТД для комитента.* См. комментарий «Как комитенту подтвердить нулевую ставку по НДС при экспорте — разъясняет ГНАУ» // «БН», 2009, № 31, с. 11.
Проблема состоит в том, что по общему правилу комиссионер оформляет один экземпляр листа с отметкой «3/8», который по идее должен оставаться у него. В то же время для подтверждения права на нулевую ставку располагать оригиналом данного листа должен и комитент.
Положениями п. 7.3 Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации в редакции приказа ГТСУ от 07.11.07 г. № 933 предусмотрена возможность оформления дополнительного набора копий листов с отметкой «3/8» по желанию декларанта.
По мнению ГНАУ, изложенному в вышеуказанных письмах, для подтверждения права на нулевую ставку по НДС комитент должен получить у комиссионера оригинал ГТД, а у комиссионера останутся копии. В принципе такой вариант разрешения ситуации вполне логичен, и по всей видимости, ГНАУ по-прежнему придерживается этой позиции, поскольку в комментируемом письме также говорится о подтверждении нулевой ставки комитентом именно на основе оригиналов листов ГТД.
