Темы статей
Выбрать темы

Бесплатный экспорт: можно ли применять ставку НДС 0 %

Редакция БН
Ответы на вопросы

Бесплатный экспорт: можно ли применять ставку НДС 0 %

 

Нашим предприятием нерезиденту были поставлены рекламные образцы товаров. По условиям контракта такие образцы поставляются бесплатно. По какой ставке облагается такая операция: 0 % или 20 %?

(г. Киев)

 

В

Законе Украины «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.91 г. № 959-XII (далее — Закон о ВЭД) определение экспортной операции дано следующим образом: «Экспорт (экспорт товаров) — продажа товаров украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности иностранным субъектам хозяйственной деятельности (в том числе с оплатой в неденежной форме) с вывозом или без вывоза этих товаров через таможенную границу Украины <…>».

То есть под экспортом понимаются вроде как возмездные операции.

Однако этого недостаточно для вывода о том, что вывоз товаров без их оплаты облагается НДС по ставке 20 %, поскольку

Закон о ВЭД не регулирует вопросы налогообложения. Учитывая это, обратимся к положениям Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС).

Начнем с ограничений по применению нулевой ставки. Принципиально таковых два. И сформулировать их можно следующим образом:

первое — это сама сфера применения нулевой ставки, которая зафиксирована в

пп. 6.2 и 6.3 Закона об НДС;

второе — это документы, подтверждающие право на нулевую ставку.

В

п. 6.2 Закона об НДС сказано, что «при экспорте товаров и сопутствующих такому экспорту услуг ставка налога составляет «0» процентов к базе налогообложения». То есть применение нулевой ставки прямо не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия оплаты по договору. Собственно говоря, подобных требований вы не найдете и в других положениях, уточняющих процитированный пункт (пп. 6.2.1 — 6.2.8 Закона об НДС). Для применения нулевой ставки достаточно, чтобы операция была экспортной. О терминологических особенностях, а точнее о понятии «экспорт», поговорим отдельно.

Далее, в

п. 6.3 Закона об НДС установлено, что «нулевая ставка налога не применяется к операциям по поставке товаров (сопутствующих услуг) за пределы таможенной или государственной границы Украины, если операция по поставке таких товаров (сопутствующих услуг) не считается объектом налогообложения согласно п. 3.2 настоящего Закона или освобождается от обложения этим налогом согласно пункту 5 статьи 5 настоящего Закона (кроме подпунктов 5.1.2, 5.1.7 и пункта 5.2 статьи 5 настоящего Закона, к которым применяется такая нулевая ставка налога), а также для транспортных средств, которые отправлялись под таможенным режимом переработки за пределы таможенной границы Украины с целью их ремонта и возвращаются на таможенную территорию Украины для их дальнейшего свободного обращения».

Иными словами,

если нерезиденту вы бесплатно отгрузили товары, которые в Украине подлежали бы обложению НДС, то запрета на нулевую ставку в данной норме мы формально также не усматриваем.

Теперь о документах, подтверждающих право экспортера (собственника товара*) на нулевую ставку. Таковым является надлежащим образом оформленная ГТД (

п.п. 6.2.1 Закона об НДС).

* Необходимость в наличии данного уточнения обусловлена тем, что экспортером, как лицом, декларирующим вывоз товара в таможенном режиме экспорта и вывозящим его, может быть и посредник (поверенный или комиссионер). Однако экспорт товара в НДС-ном учете комиссионера, по мнению ГНАУ, отражаться вовсе не должен (см. п. 2 письма от 18.05.06 г. № 9381/7/16-1517-4 и письма от 07.09.06 г. № 16636/7/31-3017, от 14.06.08 г. № 5977/6/16-1515-20, от 18.05.09 г. № 10191/7/16-1517).

Обращаем ваше внимание, что в данном вопросе ГНАУ буквоедствует достаточно последовательно и категорично. В свое время она отказала в применении нулевой ставки по товарам, вывоз которых разрешен без декларирования, т. е. без оформления ГТД (см. письмо от 03.12.07 г. № 24502/7/16-1517-04). Соответственно если в рассматриваемой нами ситуации ГТД была оформлена, то требования п.п. 6.2.1 Закона об НДС соблюдены и на пути к нулевой ставке данная норма не стоит.

Подытоживая рассмотрение ограничений по применению нулевой ставки, с радостью отмечаем, что Закон об НДС прямо не устанавливает какой-либо связи между оплатностью операции и применением нулевой ставки. Главное, чтобы сам вывоз подтверждался ГТД, а операция была экспортной. И вот тут кроется основная проблема — что считать экспортом?

Возвращаясь к сказанному в начале (приоритетности норм Закона об НДС над нормами других законов), приходим к выводу, что определение экспорта, в первую очередь, следует искать в Законе об НДС. Отчасти этот вывод подтверждает и п. 1.15 Закона об НДС: «Другие термины употребляются в значениях, определенных законами по вопросам налогообложения или другими законами, в части, не противоречащей настоящему Закону и другим законам по вопросам налогообложения».

Так вот, изучив

ст. 1 Закона об НДС, вы поймете, что прямого определения термину «экспорт» этот Закон не дает. Нет такого определения и в других налоговых законах. Однако всего этого еще недостаточно, чтоб воспользоваться термином из Закона о ВЭД.

Обратите внимание: процитированный нами

п. 1.15 Закона об НДС говорит не столько о поиске в законах четко определенного термина, сколько об уточнении в налоговых законах содержания (значения) этого термина . А это может быть сделано любым иным способом. Например, путем введения по тексту сокращения. Такое сокращение можно встретить в п.п. 3.1.3 Закона об НДС при определении объекта обложения: «поставка (вывоз, пересылка) товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме экспорта или реэкспорта (далее — экспорт) согласно положениям глав 31 — 32 Таможенного кодекса Украины за средства или другие виды компенсаций (вознаграждения)».

Такая конструкция однозначно позволяет нам утверждать, что последующее употребление в

Законе об НДС термина «экспорт» должно быть в значении, определенном в п.п. 3.1.3 Закона об НДС.

Анализ же приведенной цитаты в целом позволяет нам утверждать, что значение слова «экспорт» ограничено словами

«поставка (вывоз, пересылка) товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме экспорта или реэкспорта». А таможенные режимы экспорт и реэкспорт не зависят от компенсации (см. указанные главы 31 — 32 Таможенного кодекса Украины). Соответственно бесплатная передача нерезиденту товаров, вывоз которых с территории Украины оформлен в таможенном режиме экспорта или реэкспорта, для целей Закона об НДС является экспортом и в отношении такой операции налогоплательщик вправе применить нулевую ставку НДС в силу приведенных выше аргументов.

В то же время ложкой дегтя является упоминание о компенсации (вознаграждении) все в том же

п.п. 3.1.3 Закона об НДС. Как понимать эту норму, не совсем ясно.

Если бы законодатель хотел ограничить категорию «экспорт» только компенсационными поставками товаров, то слова «(

далее — экспорт)» следовало бы указывать в конце предложения, а не посредине. Если же упоминание о компенсации является ограничением объекта обложения (т. е. таким способом законодатель хотел сказать, что бесплатный экспорт является объектом обложения НДС только в случае, если соответствует требованиям п.п. 3.1.1 и п. 6.4 Закона об НДС — как любые другие внутренние операции), то в таком случае необходимо было либо уточнить термин «экспорт», исключив из него бесплатную поставку товаров, либо же ввести соответствующие ограничения по применению нулевой ставки в отношении бесплатного экспорта (т. е. в пп. 6.2 и 6.3 Закона об НДС и т. п.).

Ни один из приведенных вариантов законодателем принят не был. В результате чего мы не видим в

Законе об НДС даже формальных оснований для отказа в применении нулевой ставки в отношении бесплатного вывоза товаров нерезиденту.

Другое дело — налоговый кредит, сформированный по бесплатно передаваемым товарам. Если вам не удастся доказать связь с хоздеятельностью такой операции, то его придется откорректировать на основании

п.п. 7.4.4 Закона об НДС. Если же бесплатные образцы передаются в расчете на приобретение нерезидентом крупной партии товара или с целью установления долгосрочных отношений и т. п., то право на налоговый кредит тоже можно отстоять.

 

Роман БЕРЕЖНОЙ

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше