ПРИМЕНЕНИЕ РРО —
чтобы не проигрывать в судах, ГНАУ формирует доказательную базу из судебных решений
ГНАУ в письме от 05.10.10 г. № 20886/7/10-2017 предоставила обобщенную информацию о решениях судов кассационной инстанции, принятых в интересах налоговых органов, связанных с применением регистраторов расчетных операций. Цель подготовки письма — формирование доказательной базы при проведении контрольно-проверочной работы, сопровождении дел в судах, повышение квалификации работников органов ГНС и использование положительного опыта. На наш взгляд, проверяемым субъектам хозяйствования также будет интересно узнать о тех нарушениях, решения по которым выносятся в пользу ГНАУ и при выявлении которых проверяющие будут налагать штрафы.
Виктория ЗМИЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Предоплата за услуги через РРО
Обосновывая необходимость применения регистраторов расчетных операций (далее — РРО) при получении наличных как аванс за предоставляемые услуги, ГНАУ в
письме № 20886 базируется на постановлениях ВСУ от 01.04.09 г. по делу № 921-307во09 и от 16.06.09 г. по делу № 21-683во08. Поскольку в определении расчетной операции, приведенной в абзаце четвертом ст. 2 Закона об РРО, предусмотрена возможность возврата денежных средств в случае отказа покупателя от товара или услуги, это значит, что осуществление расчетной операции при реализации товаров (услуг) не требует совпадения во времени этой операции, в частности, с фактическим предоставлением услуг. Необходимым условием осуществления такой операции является реализация товаров (работ, услуг), т. е. их продажа в результате совершенной продавцом и покупателем сделки. С принятием продавцом аванса (предоплаты) за организацию и обслуживание банкета между продавцом и заказчиком фактически заключено соглашение по предоставлению услуги и проведена ее реализация (продажа). Потому независимо от того, предоставлена реализованная услуга фактически или нет, полученные средства должны были быть проведены через РРО с распечатыванием фискального чека на эту сумму и с выдачей его заказчику.Этот подход не нов, ВСУ ранее в своих
письмах (от 20.07.10 г. № 1112/11/13-10 и от 30.11.09 г. № 1619/10/13-09), а также и ВАдСУ(письмо ВАдСУ от 04.02.08 г. № 187/9/1/13-08 в части применения постановления ВСУ от 25.09.07 г.) указывали на необходимость проведения через РРО сумм аванса и задатка за организацию и обслуживание банкета. ГНАУ также ранее занимала подобную позицию (письма ГНАУ от 25.12.09 г. № 13499/5/23-7015/1470// «БН», 2010, № 4, с. 8 и ГНА в Донецкой области от 02.02.07 г. № 1488/10/23-113-5; конс. в журнале «Вестник налоговой службы Украины»// 2008, № 14, с. 35 и «БН», 2009, № 10, с. 46).Однако при практической реализации этой нормы возникают сложности при проведении частичного аванса за блюда через РРО в части программирования РРО и оформления реквизитов фискального кассового чека, подтверждающего подобную расчетную операцию. При этом ГНАУ считает необходимым и в такой ситуации пробивать конкретное название блюда, за которое внесен аванс, а указание в чеке «аванс» неприемлемо (
письмо ГНАУ от 25.12.09 г. № 13499/5/23-7015/1470// «БН», 2010, № 4, с. 8). В данном случае методом подбора кассир может пробить те позиции из заказанных блюд, которые вписываются в сумму полученного аванса. Возможно, что по некоторым позициям количество товара придется отразить дробным числом. Если этого не сделать, то можно попасть под штрафную санкцию за неиспользование режима предварительного программирования наименования, цены и учета их количества согласно п. 6 ст. 17 Закона об РРО (85 грн.).Если же сумма аванса (предоплаты, задатка, суммы бронирования) не будет проведена через РРО, то за такое нарушение проверяющие могут наложить
штраф в пятикратном размере непроведенной через РРО суммы (п. 1 ст. 17 Закона об РРО). Кроме того, к работникам субъекта хозяйствования за нарушение порядка проведения расчетов согласно ст. 1551 КоАП может быть применен административный штраф: к лицу, осуществляющему расчетные операции — от 34 до 85 грн. (за повторное в течение года — от 85 до 170 грн.); к должностному лицу — от 85 до 170 грн. (за повторное в течение года — от 170 до 340 грн.).
Продажа товара в кредит — передача товара через РРО
При продаже товаров согласно кредитным договорам в момент передачи таких товаров покупателю необходимо применять РРО для целей учета количества реализованных товаров и распечатывать расчетные документы, поскольку применение не зависит от способа осуществления расчетов. Основанием для таких выводов ГНАУ в
письме № 20886 служит постановление ВАдСУ от 22.07.10 г. № К-11728/09.Такой вывод ВАдСУ и ГНАУ сделан на основе определения РРО, приведенного в
ст. 2 Закона об РРО, согласно которому РРО — это устройство или программно-технический комплекс, в котором реализованы фискальные функции и который предназначен для регистрации расчетных операций при продаже товаров (предоставлении услуг), операций по купле-продаже иностранной валюты и/или регистрации количества проданных товаров (предоставленных услуг).Поэтому, по мнению вышеназванных органов, содержание приведенной правовой нормы свидетельствует в интересах того, что
РРО предназначен не только для регистрации расчетных операций, но и для регистрации количества проданных товаров независимо от способа осуществления расчетов.Нам сложно согласиться с позицией ВАдСУ и ГНАУ о наличии обязанности применять РРО с целью учета количества реализованных товаров, который не зависит от способа осуществления расчетов. Подобный подход ГНАУ применяет и при реализации топлива по талонам, который также оплачивается по безналичному расчету (см.
раздел «Топливо АЗС по карточкам с применением РРО»).В данной ситуации покупатель заключает кредитный договор с финучреждением, которое обычно перечисляет деньги за покупателя в оплату за товар в безналичной форме на счет продавца. Продавцу остается только передать товар покупателю. В данном случае
расчеты осуществляются в безналичной форме и поэтому не попадают под сферу действия Закона об РРО. В связи с этим требования этого Закона применяться не должны, кроме безналичных расчетов с помощью платежной карточки, платежных чеков, жетонов и т. п., которые при продаже товаров в кредит обычно не применяют.В то же время, как свидетельствует
постановление ВАдСУ от 22.07.10 г. № К-11728/09, это небезопасно — ВАдСУ утверждает, что РРО надо применять для регистрации количества проданных товаров независимо от способа осуществления расчетов. Причем «Указанный вывод корреспондируется с предписаниями cт. 9 Закона [об РРО. — Примеч. ред.], содержащими исчерпывающий перечень видов деятельности, при осуществлении которых регистраторы расчетных операций и расчетные книжки не применяются. В то же время упомянутая правовая норма не исключает обязанности субъекта хозяйствования применять такой регистратор при реализации товаров на основании кредитных договоров, расчет по которым осуществляется безналичным путем».
Топливо АЗС по карточкам с применением РРО
Со ссылкой на
постановление ВАдСУ от 17.01.08 г. № К-7844/06 ГНАУ в письме № 20886 озвучивает свою непреклонную позицию — операции по отпуску горючего на АЗС, в том числе предварительно оплаченного по безналичному расчету, чем и является отпуск по карточкам (талонам), необходимо проводить через РРО, а несоблюдение указанных требований является основанием для штрафных санкций, предусмотренных ч. 1 ст. 17 Закона об РРО (пятикратный размер стоимости топлива).Аргументами ВАдСУ и ГНАУ для применения РРО в случае заправки по талонам является то, что продажей товара является не только уплата покупателем определенной суммы средств, но и прием-передача товара от продавца в собственность покупателя (фактическое приобретение права собственности на товар). На этом основании ГНАУ и ВАдСУ карточки многоразового использования при осуществлении операций не могут использоваться лишь как доверенность (акт принятия-передачи), поскольку право собственности на товар (газ, нефтепродукты) переходит лишь при передаче горючего. Факт перехода права собственности от продавца к покупателю подтверждается возвратом талона (карточки) продавцу. Поэтому
операции по отпуску горючего на АЗС, в том числе предварительно оплаченного, должны проводиться через РРО.В данной ситуации вопрос остается с тем, как формировать в данной ситуации кассовый чек, поскольку денежные средства не передаются при отпуске по талонам. Как вариант, применение
100 % скидки (если конструктивные особенности РРО позволяют реализовать такую функцию). В таком случае объем отпущенного топлива фиксируется в памяти РРО в обычном порядке.Ранее ГНАУ неоднократно указывала в своих
письмах, что РРО могут не применять на АЗС лишь при отпуске оптовой партии горючего, оплаченного по безналу или путем взаимозачета, или горючего, которое находится на ответственном хранении, при условии, что такой отпуск осуществляется из емкости, специально предназначенной для хранения и отпуска оптовой партии горючего (вопрос 2.2.42 обзорного письма от 06.07.09 г. № 14083/7/23-7017/572; письмо от 19.01.06 г. № 834/7/23-8017// «БН», 2006, № 8, с. 7), а также при отпуске горючего для собственных нужд (письмо от 02.04.09 г. № 3842/516-1516// «БН», 2009, № 16, с. 9). Поэтому, даже руководствуясь постановлением ВАдСУ от 17.01.08 г. № К-7844/06, на которое сегодня ссылается ГНАУ, топливо по талонам (карточкам) без применения РРО можно отпускать, но при условии, что такой отпуск осуществляют из отдельных расходных резервуаров, не используя контролируемые РРО топливораздаточные колонки.
Докажите, что электроэнергию отключали или РРО поломан
Согласно
ст. 5 Закона об РРО предусмотрено, что на период выхода из строя РРО и осуществления его ремонта или в случае временного, но не более 72 часов (7 рабочих дней) отключения электроэнергии расчетные операции могут осуществлять с использованием книги учета расчетных операций и расчетной книжки или с применением должным образом зарегистрированного резервного РРО*.* Подробнее о том, как это сделать, см. в статье «Поломка РРО и отключение электроэнергии: оформляем расчеты правильно»// «БН», 2010, № 41, с. 15.
ГНАУ в
письме № 20886 со ссылкой на постановление ВАдСУ от 17.11.09 г. № К-15397/08 указывает, что для законности применения этой нормы необходимо доказать, что электроэнергия отсутствовала, в результате чего не было возможности применять РРО, а при поломке РРО должны быть предоставлены справки об осуществлении профилактики компьютерного оборудования или другие подобные документы, подтверждающие факт выхода из строя РРО. Мы разделяем такой подход: бездоказательно применять эту норму Закона об РРО нет оснований.
Изменен адрес использования РРО — проводим его перерегистрацию
Все РРО регистрируются
по местонахождению (месту проживания предпринимателя) субъекта хозяйствования (п. 2.2 Порядка регистрации РРО). Если РРО используют на территории другой административно-территориальной единицы, то его необходимо до начала использования взять на учет в налоговом органе по месту использования. Исключение:— РРО, применяемые на объектах выездной торговли (предоставления услуг);
— резервные РРО.
Ссылаясь на
п. 2.2 Порядка регистрации РРО и на постановление ВАдСУ от 17.06.10 г. № К-22677/07, ГНАУ в письме № 20886 указывает, что при использовании РРО в другой хозяйственной единице субъект хозяйствования должен осуществить перерегистрацию РРО в порядке, описанном в п. 2.9 Порядка регистрации РРО.Для перерегистрации РРО с целью использования его в другой хозяйственной единице субъект хозяйствования подает в налоговый орган по месту регистрации РРО:
— заявление произвольной формы, в котором отмечает область применения РРО;
— регистрационное свидетельство с отметкой, при необходимости, о снятии РРО с учета;
— документы на хозяйственную единицу, названные в
п. 2.3 Порядка регистрации РРО.Сотрудник ГНИ вносит соответствующие изменения в регистрационное свидетельство.
Если же РРО используется на территории другой административно-территориальной единицы, то его необходимо до начала использования взять на учет в органе ГНС по месту осуществления предпринимательской деятельности.
Напомним, что неперегистрированный по новому адресу использования РРО проверяющие могут расценить как незарегистрированный РРО, за применение которого предусмотрена ответственность согласно
п. 2 ст. 17 Закона об РРО в виде штрафа в сумме 340 грн.Не забудьте также в перерегистрированном
РРО перепрограммировать адрес хозяйственной единицы, поскольку ГНАУ приравнивает неверное указание некоторых реквизитов в кассовом чеке и, в частности, неверного адреса хозяйственной единицы, к нераспечатыванию соответствующего расчетного документа, подтверждающего выполнение расчетной операции (письмо от 09.12.08 г. № 12115/6/23-7019// «БН», 2009, № 7, с. 7). За такое нарушение налагают штраф согласно п. 1 ст. 17 Закона об РРО в пятикратном размере стоимости проданных товаров (предоставленных услуг).
Место проведения расчетов
Понятие места проведения расчетов — тема постоянных споров между проверяемыми и проверяющими. Связано это, главным образом, с выявлением непроведенной через РРО наличности, что приводит к несоответствию наличных на месте проведения расчетов сумме средств, указанных в дневном отчете. При выявлении такого факта применяется пятикратный штраф размера выявленных сумм согласно
ст. 22 Закона об РРО.Запрет на хранение на месте проведения расчетов (в кассе, денежном ящике, сейфе и т. п.) наличности, которая не принадлежит субъекту хозяйствования, а также личных вещей кассира или других работников, предусмотрена
частью четвертой п. 23 Порядка осуществления торговой деятельности и правил торгового обслуживания населения, утвержденных постановлением КМУ № 833 от 15.06.06 г.Согласно
ст. 2 Закона об РРО место проведения расчетов — это место, где осуществляются расчеты с покупателем за проданные товары (предоставленные услуги) и хранятся полученные за реализованные товары (предоставленные услуги) наличные средства, а также место получения покупателем предварительно оплаченных товаров (услуг) с применением платежных карточек, платежных чеков, жетонов и т. п.ГНАУ в
письме № 20886 со ссылкой на постановления ВАдСУ от 20.01.09 г. № К-6165/07 и от 07.04.09 г. № К-11912/07 указывает, что Закон об РРО не ограничивает понятие места проведения расчетов каким-либо предметом, а устанавливает определенные признаки такого места проведения расчетов, а именно, что это место, где осуществляются расчеты с покупателем за проданные товары и хранятся полученные за реализованные товары наличные средства. Поэтому, рассматривая спорные дела, по которым были вынесены вышеназванные постановления, ВАдСУ распространяет понятие места проведения расчетов на весь торговый зал, а не только на прилавок.Однако, на наш взгляд, такой вывод ВАдСУ достаточно формален и, скорее всего, продиктован материалами конкретного дела*. Несмотря на такие выводы с целью недопущения спорных ситуаций и с целью определения
места проведения расчетов, субъект хозяйствования может разработать внутренний регламентирующий документ (приказ или положение о месте проведения расчетов), в котором определить пределы места проведения расчетов**. Ну и чтобы не гневить проверяющих, не ограничивайте границы места проведения расчетов лишь рабочей поверхностью прилавка, как это было определено по материалам дела, по которому вынесено постановление ВАдСУ от 20.01.09 г. № К-6165/07, — расширьте место расчетов и не храните «левые» деньги в холодильнике — проверяющие это не любят!* Так, согласно материалам дела, по которому вынесено постановление ВАдСУ от 20.01.09 г. № К-6165/07, в торговом зале осуществляют торговую деятельность два субъекта, и продавец одного выдал сдачу из переданных ему на хранение денежных средств другого субъекта, осуществляющего там же торговлю (т. е. из выручки другого продавца). Естественно, что в такой ситуации ВАдСУ правильно критично оценил доказательства и вынес именно такое решение.
** См. консультацию по схожей ситуации «Поступление денежных средств из банка не обязательно проводить через установленный в кассе РРО»// «БН», 2009, № 27, с. 45.
Проверки с нарушениями — не повод уйти от ответственности за выявленные при этом нарушения
Как указывает ГНАУ в
письме № 20886 со ссылкой на постановления ВАдСУ, нарушение процедуры проведения проверки не является основанием для отмены решения налогового органа о применении штрафных санкций при доказанности совершенных правонарушений. Так, не являются основанием для отмены наложенных финсанкций такие нарушения, допускаемые налоговиками:—
невручение копии приказа о проверке при фактическом допуске к ее проведению (постановление ВАдСУ от 29.09.09 г. № К-11888/07) — если проверяющие не дают вам копию приказа о проверке, то их следует сразу не допускать к проверке, а не потом оспаривать вынесенные ими решения***;—
несоблюдение налоговым органом требований законодательства во время проведения проверки (постановление ВАдСУ от 21.04.09 г. № К-3659/08) — если нарушения выявлены даже в ходе проведенной проверки с нарушениями, то штрафы придется уплатить;— проверка проведена незаконно — при проверке РРО в данном случае речь идет о статусе такой проверки (плановая или внеплановая) и законности ее проведения. ВАдСУ в постановлении от 21.01.10 г. № К-6771/07 указал, что проверки РРО имеют статус внеплановых в понимании статьи 111 Закона Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 04.12.90 г. № 509-XII, однако их проведение не связано с обстоятельствами, перечисленными в части шестой этой статьи****.
*** Рекомендуем ознакомиться со статьей «На пороге проверяющий: руководство к действию»// «БН», 2009, № 32, с. 40.
**** О том, как проводят проверки применения РРО, см. в статье «Проверки РРО: что следует знать» // «БН», 2007, № 21, с. 15.
Документы статьи
КоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.Закон об РРО
— Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» в редакции от 01.06.2000 г. № 1776-III.Порядок регистрации РРО
— Порядок регистрации, опломбирования и применения регистраторов расчетных операций за товары (услуги), утвержденный приказом ГНАУ от 01.12.2000 г. № 614.Письмо № 20886
— письмо ГНАУ «О предоставлении обобщенной информации относительно решений судов кассационной инстанции, принятых в пользу органов ГНС, связанных с применением РРО» от 05.10.10 г. № 20886/7/10-2017.
