ЗАСТОСУВАННЯ РРО —
щоб не програвати в судах, ДПАУ формує доказову базу із судових рішень
ДПАУ в листі від 05.10.10 р. № 20886/7/10-2017 надала узагальнену інформацію про рішення судів касаційної інстанції, прийняті на користь податкових органів, пов'язаних із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій. Мета підготовки листа — формування доказової бази при проведенні контрольно-перевірочної роботи, супроводі справ у судах, підвищення кваліфікації працівників органів ДПС та використання позитивного досвіду. На наш погляд, суб'єктам господарювання, яких перевіряють, також буде цікаво дізнатися про ті порушення, рішення щодо яких виносяться на користь ДПАУ та при виявленні яких перевіряючі накладатимуть штрафи.
Вікторія ЗМІЄНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Передоплата за послуги через РРО
Обґрунтовуючи необхідність застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі — РРО) при отриманні готівки як авансу за послуги, що надаються, ДПАУ в
листі № 20886 базується на постановах ВСУ від 01.04.09 р. у справі № 921-307во09 та від 16.06.09 р. у справі № 21-683во08 . Оскільки у визначенні розрахункової операції, наведеному в абзаці четвертому ст. 2 Закону про РРО, передбачено можливість повернення грошових коштів у разі відмови покупця від товару чи послуги, це означає, що здійснення розрахункової операції при реалізації товарів (послуг) не вимагає збігу в часі цієї операції, зокрема, з фактичним наданням послуг. Необхідною умовою здійснення такої операції є реалізація товарів (робіт, послуг), тобто їх продаж у результаті здійсненої продавцем та покупцем угоди. З прийняттям продавцем авансу (передоплати) за організацію та обслуговування банкету між продавцем та замовником фактично укладено угоду щодо надання послуги та здійснено її реалізацію (продаж). Тому незалежно від того, чи надано реалізовану послугу фактично, отримані кошти мали бути проведені через РРО з роздрукуваннямм фіскального чека на цю суму та з видачею його замовнику.Цей підхід не новий, ВСУ й раніше у своїх
листах (від 20.07.10 р. № 1112/11/13-10 і від 30.11.09 р. № 1619/10/13-09), а також і ВАдСУ (лист ВАдСУ від 04.02.08 р. № 187/9/1/13-08 у частині застосування постанови ВСУ від 25.09.07 р.) вказували на необхідність проведення через РРО сум авансу і завдатку за організацію та обслуговування банкету. ДПАУ також раніше займала подібну позицію (листи ДПАУ від 25.12.09 р. № 13499/5/23-7015/1470// «БТ», 2010, № 4, с. 8 і ДПА у Донецькій області від 02.02.07 р. № 1488/10/23-113-5; конс. у журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 14, с. 35 та у «БТ», 2009, № 10, с. 46).Однак при практичній реалізації цієї норми виникають складнощі при проведенні часткового авансу за страви через РРО в частині програмування РРО та оформлення реквізитів фіскального касового чека, що підтверджує подібну розрахункову операцію. При цьому ДПАУ вважає за необхідне і в такій ситуації пробивати конкретну назву страви, за яку внесено аванс, а зазначення в чеку слова «аванс» — неприйнятним (
лист ДПАУ від 25.12.09 р. № 13499/5/23-7015/1470// «БТ», 2010, № 4, с. 8). У цьому випадку методом підбору касир може пробити ті позиції із замовлених страв, що вписуються в суму отриманого авансу. Можливо, що за деякими позиціями кількість товару доведеться відобразити дробовим числом. Якщо цього не зробити, то можна потрапити під штрафну санкцію за невикористання режиму попереднього програмування найменування, ціни та обліку їх кількості згідно з п. 6 ст. 17 Закону про РРО (85 грн.).Якщо ж суму авансу (передоплати, завдатку, суми бронювання) не буде проведено через РРО, то за таке порушення перевіряючі можуть накласти
штраф у п'ятикратному розмірі не проведеної через РРО суми (п. 1 ст. 17 Закону про РРО). Крім того, до працівників суб'єкта господарювання за порушення порядку проведення розрахунків згідно зі ст. 1551 КУпАП може бути застосовано адміністративний штраф: до особи, яка здійснює розрахункові операції, — від 34 до 85 грн. (за повторне протягом року — від 85 до 170 грн.); до посадової особи — від 85 до 170 грн. (за повторне протягом року — від 170 до 340 грн.).
Продаж товару в кредит — передача товару через РРО
При продажу товарів згідно з кредитними договорами в момент передачі таких товарів покупцю необхідно застосовувати РРО для цілей обліку кількості реалізованих товарів та роздруковувати розрахункові документи, оскільки застосування не залежить від способу здійснення розрахунків. Підставою для таких висновків ДПАУ в
листі № 20886 є постанова ВАдСУ від 22.07.10 р. № К-11728/09.Такий висновок ВАдСУ і ДПАУ зроблено на підставі визначення РРО, наведеного у
ст. 2 Закону про РРО, згідно з яким РРО — це пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовано фіскальні функції та який призначено для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти і реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг).Тому, на думку названих вище органів, зміст наведеної правової норми свідчить про те, що
РРО призначено не лише для реєстрації розрахункових операцій, а і для реєстрації кількості проданих товарів незалежно від способу здійснення розрахунків.Нам важко погодитися з позицією ВАдСУ і ДПАУ про наявність обов'язку застосовувати РРО з метою обліку кількості реалізованих товарів, що не залежить від способу здійснення розрахунків. Подібний підхід ДПАУ застосовує і при реалізації палива за талонами, яке також оплачується за безготівковим розрахунком (див.
розділ «Паливо АЗС за картками із застосуванням РРО»).У цій ситуації покупець укладає кредитний договір з фінустановою, яка зазвичай перераховує гроші за покупця в оплату за товар у безготівковій формі на рахунок продавця. Продавцю залишається тільки передати товар покупцю. У нашому випадку
розрахунки здійснюються в безготівковій формі, тому й не підпадають під сферу дії Закону про РРО. У зв'язку з цим вимоги цього Закону застосовуватися не повинні, крім безготівкових розрахунків за допомогою платіжної картки, платіжних чеків, жетонів тощо, які при продажу товарів у кредит зазвичай не застосовують.Водночас, як свідчить
постанова ВАдСУ від 22.07.10 р. № К-11728/09, це небезпечно — ВАдСУ стверджує, що РРО слід застосовувати для реєстрації кількості проданих товарів незалежно від способу здійснення розрахунків. Причому «Зазначений висновок кореспондується з приписами ст. 9 Закону [про РРО. — Прим. ред.], які містять вичерпний перелік видів діяльності, при здійсненні яких реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються. У той же час згадана правова норма не виключає обов’язку суб’єкта господарювання застосовувати такий реєстратор при реалізації товарів на підставі кредитних договорів, розрахунок за які здійснюється безготівковим шляхом».
Паливо АЗС за картками із застосуванням РРО
З посиланням на
постанову ВАдСУ від 17.01.08 р. № К-7844/06 ДПАУ в листі № 20886 озвучує свою непохитну позицію — операції з відпуску пального на АЗС, у тому числі попередньо оплаченого за безготівковим розрахунком, якими і є відпуск за картками (талонами), необхідно проводити через РРО, а недотримання зазначених вимог є підставою для штрафних санкцій, передбачених ч. 1 ст. 17 Закону про РРО (п'ятикратний розмір вартості палива).Аргументами ВАдСУ і ДПАУ для застосування РРО у разі заправляння за талонами є те, що продажем товару є не лише сплата покупцем певної суми коштів, а і приймання-передача товару від продавця у власність покупця (фактичне набуття права власності на товар). Згідно з цією позицією ДПАУ та ВАдСУ картки багаторазового використання при здійсненні операцій не можуть використовуватися лише як довіреність (акт приймання-передачі), оскільки право власності на товар (газ, нафтопродукти) переходить лише при передачі пального. Факт переходу права власності від продавця до покупця підтверджується поверненням талона (картки) продавцю. Тому
операції з відпуску пального на АЗС, у тому числі попередньо оплаченого, мають проводитися через РРО.У цій ситуації питання залишається щодо того, як формувати касовий чек, оскільки грошові кошти не передаються при відпуску за талонами. Як варіант можливе застосування
100 % знижки (якщо конструктивні особливості РРО дозволяють реалізувати таку функцію). У такому разі обсяг відпущеного палива фіксується в пам'яті РРО у звичайному порядку.Раніше ДПАУ неодноразово вказувала у своїх
листах, що РРО можуть не застосовувати на АЗС лише при відпуску оптової партії пального, оплаченого за безготівковим розрахунком або шляхом взаємозаліку, чи пального, що перебуває на відповідальному зберіганні, за умови, що такий відпуск здійснюється з місткості, спеціально призначеної для зберігання та відпуску оптової партії пального (запитання 2.2.42 оглядового листа від 06.07.09 р. № 14083/7/23-7017/572; лист від 19.01.06 р. № 834/7/23-8017// «БТ», 2006, № 8, с. 7), а також при відпуску пального для власних потреб (лист від 02.04.09 р. № 3842/516-1516// «БТ», 2009, № 16, с. 9). Тому навіть керуючись постановою ВАдСУ від 17.01.08 р. № К-7844/06, на яку сьогодні посилається ДПАУ, паливо за талонами (картками) без застосування РРО можна відпускати, але за умови, що такий відпуск здійснюють з окремих витратних резервуарів, не використовуючи контрольовані РРО паливораздавальні колонки.
Доведіть, що електроенергію відключали або РРО поламано
Згідно зі
ст. 5 Закону про РРО передбачено, що на період виходу з ладу РРО та здійснення його ремонту або в разі тимчасового, але не більше 72 годин (7 робочих днів), відключення електроенергії розрахункові операції можуть здійснюватися з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного РРО*.* Докладніше про те, як це зробити, див. у статті «Поломка РРО та відключення електроенергії: оформляємо розрахунки правильно»// «БТ», 2010, № 41, с. 15.
ДПАУ в листі № 20886 з посиланням на постанову ВАдСУ від 17.11.09 р. № К-15397/08 указує, що для законності застосування цієї норми необхідно довести, що електроенергія була відсутня, унаслідок чого не було можливості застосовувати РРО, а при поломці РРО має бути надано довідки про здійснення профілактики комп'ютерного обладнання чи інші подібні документи, що підтверджують факт виходу з ладу РРО. Ми поділяємо такий підхід, бездоказово застосовувати цю норму Закону про РРО немає підстав.
Змінено адресу використання РРО — провадимо його перереєстрацію
Усі РРО реєструються
за місцезнаходженням (місцем проживання підприємця) суб'єкта господарювання (п. 2.2 Порядку реєстрації РРО). Якщо РРО використовують на території іншої адміністративно-територіальної одиниці, то його необхідно до початку використання взяти на облік у податковому органі за місцем використання. Винятки:— РРО, що застосовуються на об'єктах виїзної торгівлі (надання послуг);
— резервні РРО.
Посилаючись на
п. 2.2 Порядку реєстрації РРО та на постанову ВАдСУ від 17.06.10 р. № К-22677/07, ДПАУ в листі № 20886 указує, що при використанні РРО в іншій господарській одиниці суб'єкт господарювання має здійснити перереєстрацію РРО в порядку, описаному в п. 2.9 Порядку реєстрації РРО.Для перереєстрації РРО з метою використання його в іншій господарській одиниці суб'єкт господарювання подає до податкового органу за місцем реєстрації РРО:
— заяву довільної форми, в якій зазначає сферу застосування РРО;
— реєстраційне свідоцтво з позначкою (за необхідності) про зняття РРО з обліку;
— документи на господарську одиницю, названі в
п. 2.3 Порядку реєстрації РРО.Працівник ДПІ вносить відповідні зміни до реєстраційного свідоцтва.
Якщо ж РРО використовується на території іншої адміністративно-територіальної одиниці, то його необхідно до початку використання взяти на облік в органі ДПС за місцем здійснення підприємницької діяльності.
Нагадаємо, що не перереєстрований за новою адресою використання РРО перевіряючі можуть розцінити як незареєстрований РРО, за застосування якого передбачено відповідальність згідно з
п. 2 ст. 17 Закону про РРО у вигляді штрафу в сумі 340 грн.Не забудьте також у перереєстрованому
РРО перепрограмувати адресу господарської одиниці, оскільки ДПАУ прирівнює неправильне зазначення деяких реквізитів у касовому чеку і, зокрема, неправильної адреси господарської одиниці до нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції (лист від 09.12.08 р. № 12115/6/23-7019// «БТ», 2009, № 7, с. 7). За таке порушення накладають штраф згідно з п. 1 ст. 17 Закону про РРО у п'ятикратному розмірі вартості проданих товарів (наданих послуг).
Місце проведення розрахунків
Поняття місця проведення розрахунків — тема постійних спорів між тими, кого перевіряють, і перевіряючими. Пов'язане це, головним чином, з виявленням непроведеної через РРО готівки, що наводить до невідповідності готівкових на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначених у денному звіті. При виявленні такого факту застосовується п'ятикратний штраф розміру виявлених сум згідно зі
ст. 22 Закону про РРО.Заборону на зберігання на місці проведення розрахунків (у касі, грошовій скриньці, сейфі тощо) готівки, що не належить суб'єкту господарювання, а також особистих речей касира чи інших працівників, передбачено
частиною четвертою п. 23 Порядку провадження торговельної діяльності та правил торговельного обслуговування населення, затвердженого постановою КМУ № 833 від 15.06.06 р.Згідно зі
ст. 2 Закону про РРО місце проведення розрахунків — це місце, де здійснюються розрахунки з покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.ДПАУ в
листі № 20886 з посиланням на постанови ВАдСУ від 20.01.09 р. № К-6165/07 і від 07.04.09 р. № К-11912/07 указує, що Закон про РРО не обмежує поняття місця проведення розрахунків будь-яким предметом, а встановлює певні ознаки такого місця проведення розрахунків, а саме: це місце, де здійснюються розрахунки з покупцем за продані товари та зберігаються отримані за реалізовані товари готівкові кошти. Тому, розглядаючи спірні справи, щодо яких було винесено названі вище постанови, ВАдСУ поширює поняття місця проведення розрахунків на весь торговельний зал, а не лише на прилавок.Однак, на наш погляд, такий висновок ВАдСУ є досить формальний і, найімовірніше, продиктований матеріалами конкретної справи*. Незважаючи на такі висновки, з метою недопущення спірних ситуацій та з метою визначення
місця проведення розрахунків суб'єкт господарювання може розробити внутрішній регламентуючий документ (наказ або положення про місце проведення розрахунків), в якому визначить межі місця проведення розрахунків**. Ну і щоб не гнівити перевіряючих, не обмежуйте межі місця проведення розрахунків тільки робочою поверхнею прилавка, як це було визначено матеріалами справи, щодо якої винесено постанову ВАдСУ від 20.01.09 р. № К-6165/07, — розширте місце розрахунків і не зберігайте «ліві» гроші в холодильнику — перевіряючі цього не люблять!* Так, згідно з матеріалами справи, щодо якої винесено постанову ВАдСУ від 20.01.09 р. № К-6165/07, у торговельному залі здійснюють торговельну діяльність два суб'єкти, і продавець одного суб'єкта видав здачу з переданих йому на зберігання грошових коштів іншого суб'єкта, який здійснює в тому ж місці торгівлю (тобто з виручки іншого продавця). Звичайно, у такій ситуації ВАдСУ правильно критично оцінив докази та виніс саме таке рішення.
** Див. консультацію щодо схожої ситуації «Надходження грошових коштів з банку не обов'язково проводити через установлений у касі РРО» // «БТ», 2009, № 27, с. 45.
Перевірки з порушеннями — не привід уникнути відповідальності за виявлені при цьому порушення
Як указує ДПАУ в
листі № 20886 з посиланням на постанови ВАдСУ, порушення процедури проведення перевірки не є підставою для скасування рішення податкового органу про застосування штрафних санкцій якщо доведена наявність вчинених правопорушень. Так, не є підставою для скасування накладених фінсанкцій такі порушення, що допускаються податківцями:—
невручення копії наказу про перевірку при фактичному допуску до її проведення (постанова ВАдСУ від 29.09.09 р. № К-11888/07) — якщо перевіряючі не дають вам копію наказу про перевірку, то їх слід відразу не допускати до перевірки, а не згодом оспорювати винесені ними рішення***;—
недотримання податковим органом вимог законодавства під час проведення перевірки (постанова ВАдСУ від 21.04.09 р. № К-3659/08) — якщо порушення виявлено навіть під час перевірки, проведеної з порушеннями, то штрафи доведеться сплатити;—
перевірку проведено незаконно — при перевірці РРО в цьому випадку йдеться про статус такої перевірки (планова чи позапланова) та законність її проведення. ВАдСУ в постанові від 21.01.10 р. № К-6771/07 зауважив, що перевірки РРО мають статус позапланових у розумінні статті 111 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 04.12.90 р. № 509-XII, проте їх проведення не пов'язане з обставинами, переліченими в частині шостій цієї статті****.*** Рекомендуємо ознайомитися зі статтею «На порозі перевіряючий: керівництво до дії» // «БТ», 2009, № 32, с. 40.
**** Про те, як проводять перевірки застосування РРО, див. у статті «Перевірки РРО: що слід знати» // «БТ», 2007, № 21, с. 15.
Документи статті
КУпАП
— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.Закон про РРО
— Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у редакції від 01.06.2000 р. № 1776-III.Порядок реєстрації РРО
— Порядок реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затверджений наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. № 614.Лист № 20886
— лист ДПАУ «Про надання узагальненої інформації щодо рішень судів касаційної інстанції, прийнятих на користь органів ДПС, пов'язаних із застосуванням РРО» від 05.10.10 р. № 20886/7/10-2017.
