ЭЛЕКТРОННЫЕ РЕЕСТРЫ
налоговых накладных: актуальные вопросы
Добившись закрепления в Законе об НДС нормы о предоставлении копий реестров налоговых накладных в электронном виде, налоговики, судя по всему, оказались не готовы к такой долгожданной победе. Ведь до сих пор мы не увидели подзаконных актов, которые регулируют порядок предоставления таких копий.
При этом у плательщиков НДС часто возникают вопросы, связанные с предоставлением такой информации, но сотрудники ГНИ на местах на них отвечают неохотно, ссылаясь на отсутствие разъяснений ГНАУ. В этой статье мы постараемся внести ясность в самые актуальные вопросы.
Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Немного об истории электронных реестров
ГНАУ уже достаточно давно начала продвигать идею о предоставлении электронных копий реестров полученных и выданных налоговых накладных (далее — реестры), мотивируя это необходимостью борьбы с фиктивным формированием налогового кредита.
Сначала речь шла о добровольном предоставлении такой информации, но, не получив должной поддержки со стороны плательщиков,
приказом от 17.03.08 г. № 159 ГНАУ внедрила «Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» (приложение 5 к декларации по НДС, далее — Расшифровки). Это позволило налоговикам получать от плательщиков нужную информацию в обобщенной форме (в разрезе контрагентов и налоговых периодов), хотя эффективность ее использования весьма сомнительна. Поскольку есть ряда объективных причин, которые приводят к тому, что поставщики декларируют налоговые обязательства, а покупатели — налоговый кредит в разных налоговых периодах.В прошлом году налоговики попытались внедрить
Общий реестр налоговых накладных (см. Распоряжение КМУ от 23.09.09 г. № 1178-р*, письмо ГНАУ от 06.10.09 г. № 21839/7/16-1517**), но эта идея не дошла до стадии реализации, поскольку Указом Президента Украины от 29.10.09 г. № 872/2009*** упомянутое распоряжение Кабмина было приостановлено, а впоследствии отменено постановлением КМУ от 24.03.10 г. № 278.* См. ком. «Общий реестр налоговых накладных: новая фишка от Кабмина» // «БН», 2009, № 41, с. 4.
** См. ком. «Общий реестр налоговых накладных: ГНАУ начала подготовку к внедрению» // «БН», 2009, № 42, с. 5.
*** См. «БН», 2009, № 44, с. 47.
**** См. «БН», 2010, № 29, с. 8.
И вот Законом № 2275, среди прочих изменений, в налоговом законодательстве в п.п. 7.2.8 Закона об НДС была добавлена норма, предусматривающая предоставление копий реестров в электронном виде (см. «Электронные копии реестров»).
| Электронные копии реестров Извлечение из обновленного п.п. 7.2.8 Закона об НДС «<...> Плательщики налога подают в орган государственной налоговой службы на бесплатной основе вместе с налоговой декларацией за соответствующий отчетный период копии реестров выданных и полученных налоговых накладных за такой период в электронном виде. Государственная налоговая администрация разрабатывает и размещает на своем официальном веб-сайте программное обеспечение с открытым кодом для ведения учета записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде и обеспечивает его бесплатное распространение (включая изменения и дополнения) путем предоставления возможности для копирования такого программного обеспечения как через Интернет, так и путем записи на носителе информации плательщика по его запросу <...>». |
В
письме от 08.07.10 г. № 13547/7/16-1517**** ГНАУ сообщила, что копии реестров в электронном виде впервые подаются плательщиками с декларацией по НДС за июнь 2010 года.***** Об обновленной форме Реестра, которая применяется с 01.01.10 г., мы подробно рассказывали в Теме недели «Новый Реестр налоговых накладных» // «БН», 2010, № 1 — 2, с. 53 и Шпаргалке бухгалтера «Подробности заполнения Реестра налоговых накладных» // «БН», 2010, № 15, с. 23.
О том, как выполнить такое требование, мы рассказывали в статье «Реестр налоговых накладных: «Не було бабі клопоту...», или Как подготовить электронные копии реестров в программе OPZ» // «БН», 2010, № 28, с. 17.
Следует заметить, что внесение в Закон об НДС нормы о предоставлении электронных копий реестров никоим образом не повлияло на порядок ведения реестра***** (порядок заполнения реестра не изменился). Соответствующие изменения в Порядок № 244 пока не вносились. Кстати, в п. 3 Порядка № 244 до сих пор содержится устаревшая норма о добровольном (по желанию плательщика) предоставлении копий реестров в налоговый орган.
Поэтому вопросы, связанные с заполнением реестра, мы рассматривать не будем, а перейдем сразу к вопросам, возникающим в процессе формирования и подачи в налоговые органы электронных копий реестров.
Правовой статус копий реестров
Относятся ли электронные копии реестров к налоговой отчетности и могут ли налоговики применить штрафные санкции за их неподачу?
Несмотря на то что подача электронных копий реестров теперь является обязательной, причислять их к налоговой отчетности нельзя.
Дело в том, что согласно
п. 1.11 Закона № 2181 налоговая декларация, расчет — документ, подаваемый плательщиком налогов в контролирующий орган в сроки, установленные законодательством, на основании которого осуществляются начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа). Как известно, на основании копий реестров начисление НДС не проводится, поэтому они не являются налоговой декларацией.Рассматривать копии реестров как обязательное приложение к декларации по НДС, на наш взгляд, тоже нет оснований, поскольку исчерпывающий перечень таких приложений установлен
приказом № 166. Кроме того, в форме декларации по НДС содержится перечень документов, которые могут подаваться вместе с такой декларацией (подавая такой документ, плательщик ставит отметку в соответствующем поле). В этом перечне электронные копии реестров также отсутствуют.Поэтому, несмотря на то что в
п.п. 7.2.8 Закона об НДС сказано, что электронные копии реестров подаются вместе с декларацией по НДС, формально их нельзя рассматривать как обязательное приложение к такой декларации.Возможно, налоговики внесут электронные копии реестров в перечень обязательных приложений к декларации, заменив ими
Расшифровки, что вполне логично, но для этого должны быть внесены изменения в приказ № 166.Что касается штрафных санкций за неподачу электронных копий реестров, то действующим законодательством они не предусмотрены. Как мы уже сказали, копии реестров
не являются налоговой декларацией в понимании Закона № 2181, поэтому штрафы, предусмотренные п.п. 17.1.1 этого Закона за непредоставление или несвоевременное предоставление, не могут быть применены к плательщикам.Административная ответственность за такое нарушение, на наш взгляд, тоже не предусмотрена, хотя не исключено, что налоговики могут трактовать неподачу электронных копий реестров как нарушение порядка ведения налогового учета, ответственность за которое предусмотрена
ст. 1631 КоАП.
Является ли подача электронных копий реестров обязательным условием для подачи декларации по НДС?
Как мы выяснили при ответе на предыдущий вопрос, электронные копии реестров формально не являются обязательным приложением к декларации. Однако на практике налоговики, не дожидаясь урегулирования таких формальностей, при приеме деклараций по НДС требуют предоставлять электронные копии реестров, а в случае их отсутствия не признают поданную отчетность налоговой декларацией, ссылаясь на то, что подача электронных реестров является обязательной на основании
Закона об НДС.По нашему мнению, такие действия являются неправомерными.
Если исходить из положений
п. 4.5 Методрекомендаций № 827, которыми руководствуются налоговики при приеме налоговой отчетности, то налоговая отчетность может быть не признана органом ГНС как налоговая декларация, в частности, в случае отсутствия обязательных приложений к налоговой отчетности, предусмотренных порядком заполнения соответствующей отчетности.Поскольку электронные копии реестров еще не получили статуса приложений к декларации, то и оснований не принимать декларацию без копий реестров у налоговиков пока нет. Однако оспаривать решение о непризнании декларации по НДС, поданной без электронных копий реестров, на наш взгляд, более хлопотно, чем предоставить такие копии. Кстати, иногда налоговики соглашаются принять декларацию без электронных реестров, под «честное слово» плательщика предоставить их позже.
В каком виде подаются электронные реестры
Нужно ли подписывать средствами электронной цифровой подписи (ЭЦП) копии реестров, ведь это не документ, а копия?
Формально таких требований пока нет.
Однако для того чтобы электронные копии реестров были приняты в автоматическом режиме, их следует подписать средствами ЭЦП в таком же порядке, как и налоговые декларации, подаваемые в электронном виде.
Не подписанные средствами ЭЦП копии реестров системой приемки налоговой отчетности будут восприняты как налоговая отчетность, не соответствующая стандартам (не подписанная плательщиком), и не будут приняты.
Обратите внимание, что в
п.п. 1 п. 1 Примерного договора о признании электронных документов (приложение 1 к Инструкции № 233) предусмотрено, что предметом такого договора является признание налоговых документов, в частности реестров, поданных плательщиком в электронном виде с применением ЭЦП в налоговый орган средствами телекоммуникационной связи или на электронных носителях как оригинала.То есть, если между плательщиком и налоговым органом заключен такой договор, то документы, подписанные ЭЦП, налоговики
обязаны принимать, а неподписанные документы могут не принимать.Не исключено, что налоговики под электронной копией реестра будут понимать только копии, заверенные ЭЦП, однако такое требование приведет к тому, что все плательщики, включая тех, которые согласно
Закону № 2181 имеют право подавать отчетность на бумажных носителях, вынуждены будут приобретать средства ЭЦП.
Если у плательщика нет ключей ЭЦП, можно ли подавать реестры через Интернет без ЭЦП?
Если между плательщиком и налоговым органом не заключен договор о признании электронных документов, то налоговики
не обязаны принимать электронные документы, поступившие им в электронном виде, как налоговую отчетность, хотя технические возможности для этого, как правило, есть.Если налоговики откажутся принимать электронные копии, не подписанные средствами ЭЦП, которые отправлены по электронной почте, то плательщику придется подавать их только вместе с декларацией по НДС (лично).
Если отчетность отправляется по почте, каким образом предоставить электронные копии реестров?
Если декларация по НДС на бумажных носителях отправляется в налоговый орган по почте, то в почтовое отправление можно вложить носитель информации (дискету или диск), на который будет записана электронная копия реестра. Однако не исключены технические трудности, связанные с получением такой информации (например, дискета может не прочитаться в налоговой инспекции), поэтому желательно до окончания срока подачи налоговой отчетности уточнить этот вопрос в налоговой инспекции.
Нужно ли, кроме электронной копии реестра, предоставлять еще и заверенную копию на бумажных носителях?
Такого требования в
Законе об НДС нет.В
п. 4 Методрекомендаций № 827 предусмотрено, что налоговая отчетность подается, в частности:— на электронных носителях
с предоставлением распечатанных оригиналов документов налоговой отчетности на бумажных носителях;— средствами телекоммуникационной связи с наложением ЭЦП.
По нашему мнению, эти требования относятся только
к налоговым декларациям, которые для придания им юридической значимости должны содержать либо «живые» подписи и оттиск печати (на бумажных носителях), либо их цифровые аналоги (ЭЦП в электронных документах), а на электронные копии реестров не распространяются.Кстати, в форме реестра, распечатанного с помощью программного обеспечения «OPZ», не предусмотрены такие реквизиты, как подписи и печать. Впервые принимая электронные копии реестров с декларациями за июнь (II квартал) 2010 года, налоговики не требовали копии реестров на бумажных носителях, а при подаче деклараций по НДС на бумажных носителях за июль 2010 года уже начали требовать копии реестров как в электронном виде, так и на бумажных носителях (заверенные подписями и печатью).
До урегулирования этого вопроса на уровне ГНАУ, чтобы избежать проблем с подачей деклараций по НДС, рекомендуем запастись и копиями реестров на бумажных носителях.
Как подтвердить факт подачи электронной копии реестра?
Если электронные копии реестров подаются средствами телекоммуникационной связи (подписанные средствами ЭЦП), то плательщик получит квитанцию о приеме реестра с указанием даты и входящего номера ГНИ.
Если же электронные копии реестров подаются вместе с декларацией, поданной на бумажных носителях, то входящий номер ГНИ налоговики могут поставить только на бумажной копии реестра. Это еще один, дополнительный аргумент для того, чтобы подавать электронную копию реестра вместе с копией на бумажных носителях.
Содержание электронных копий реестров
Нужно ли подавать электронные копии реестров с прочерками, если в отчетном периоде не было деятельности?
Если трактовать требование
п.п. 7.2.8 Закона об НДС буквально, то электронная копия реестра должна подаваться с каждой декларацией по НДС, ведь каких-либо исключений для «прочерковых» деклараций там не предусмотрено.Однако сотрудники некоторых местных ГНИ утверждают, что в таком случае электронные копии реестров не подаются. В качестве аргумента, как правило, приводится принцип подачи приложений к декларации по НДС: если в приложении нет информации, то оно не подается.
На наш взгляд, оснований для такой аналогии нет, поскольку формально электронные копии реестров не являются приложением к декларации. Тем не менее с такой либеральной позицией налоговиков нет смысла спорить. Будем надеяться, что эта позиция не изменится в ближайшем будущем.
В реестре были отражены ошибки, которые исправлены через уточняющий расчет (есть документы с буквой «У»). Нужно ли такие данные переносить в электронную копию реестра, ведь они не отражаются в декларации?
Каких-либо указаний по этому поводу пока нет. Поэтому в налоговые органы следует предоставлять электронную копию, которая соответствует реестру на момент подачи декларации. То есть в копии должны содержаться все данные реестра, в том числе и те, которые были отражены в уточняющем расчете.
Кстати, порядок исправления ошибок, допущенных в электронных копиях реестров, тоже ничем не регламентирован. Поэтому, на наш взгляд, чтобы исправить ошибку, следует подать исправленную электронную копию реестра. ГНИ на местах придерживаются такого же подхода и принимают исправленные копии реестра даже после окончания предельного срока подачи декларации по НДС (без декларации).
Должны ли совпадать итоговые данные копии реестра с данными декларации?
Формально таких требований нет, однако в ходе камеральной проверки декларации по НДС такие расхождения могут вызвать подозрения у проверяющих и плательщику, скорее всего, придется объяснять причины расхождений.
После подачи электронной копии реестра выявлена ошибка в реквизитах контрагента, которая не повлияла на сумму НДС, начисленную за такой период. Нужно ли подавать исправленную копию такого реестра?
В данной ситуации электронная копия реестра на момент подачи декларации соответствовала оригиналу, поэтому формальных оснований для предоставления уточненной копии нет.
Однако такая ошибка может привести к расхождениям в данных о налоговых обязательствах продавца и данных о налоговом кредите покупателя. Чтобы не создавать лишних хлопот себе и своим контрагентам (налоговики, скорее всего, будут выяснять причины таких расхождений), лучше подать копию реестра с исправленной ошибкой.
Если подается уточняющий расчет к декларации по НДС, нужно ли подавать вместе с ним уточненную копию реестра в электронном виде?
В
Законе об НДС предусматривается подача электронных копий только с декларацией. Поэтому считаем, что подавать электронные реестры с уточняющим расчетом не нужно.На наш взгляд, в такой ситуации не нужно подавать исправленную копию реестра и к ошибочной декларации, если на момент подачи такой декларации копия реестра соответствовала оригиналу.
В заключение заметим, что сказанное выше ввиду отсутствия нормативного регулирования — наша позиция, которая основывается на общих законодательных нормах и логике.
Также следует напомнить, что
п.п. 7.2.8 Закона об НДС, кроме требования о предоставлении электронных копий реестров, содержит норму, которая предусматривает, что при наличии оригинала налоговой накладной невключение ее в реестр не является основанием для отказа в зачислении суммы НДС, указанной в такой налоговой накладной, в состав налогового кредита плательщика.
Документы статьи
КоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Закон № 2275
— Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 20.05.10 г. № 2275-VI (см. «БН», 2010, № 25, с. 4 и статью «Новые правила налогообложения: анализируем вместе» // «БН», 2010, № 26, с. 9).Закон № 2181
— Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.Приказ № 166
— приказ ГНАУ «Об утверждении формы налоговой декларации и Порядка ее заполнения и представления» от 30.05.97 г. № 166.Методрекомендации № 827
— Методические рекомендации по централизованному приему и компьютерной обработке налоговой отчетности плательщиков налогов в ОГНС Украины, утвержденные приказом ГНАУ от 31.12.08 г. № 827.Порядок № 244
— Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 30.06.05 г. № 244.Инструкция № 233
— Инструкция по подготовке и подаче налоговых документов в электронном виде средствами телекоммуникационной связи, утвержденная приказом ГНАУ от 10.04.08 г. № 233.
