Расходы на доставку товаров в налоговом учете
Предприятие доставляет товары от поставщиков собственным транспортом, этот же автомобиль используется и для доставки товаров покупателям. Как учитывать в налоговом учете расходы на ГСМ, амортизацию автомобиля, зарплату водителя?
(г. Львов)
Прежде всего заметим, что общий порядок отражения товарно-транспортных затрат (ТЗР) в учете предприятия освещался в статье «Транспортно-заготовительные расходы: налоговый и бухгалтерский учет» // «БН», 2011, № 25, с. 27. В указанной статье в числе прочего рассматривались вопросы налогового учета ТЗР при доставке запасов на предприятие собственным транспортом и был сделан вывод, что предприятие обязано включать такие расходы в первоначальную стоимость запасов.
При использовании автомобиля для целей доставки запасов от поставщиков и для перевозки их покупателям предлагалось понесенные расходы распределять между ТЗР и сбытовыми расходами так: амортизацию автомобиля и расходы на ГСМ пропорционально километражу, приведенному в путевых листах, а заработную плату водителей и экспедиторов с ЕВС — пропорционально времени, затраченному на соответствующие поездки. Сделать это возможно только методом пропорционального распределения при условии учета ТЗР на отдельном субсчете
(к примеру, в торговле на субсчете 289). Тогда общую сумму расходов на содержание автомобиля между ТЗР и расходами на сбыт можно распределить следующим образом:
1. Амортизация автомобиля, зачисляемая на субсчет 289 (Дт 289 — Кт 131):
где 
, 
, — километраж, который прошел автомобиль соответственно при доставке запасов от поставщиков (ТЗР) и к покупателям (сбыт), определяется по данным путевых листов за месяц;
Аобщ
— общая сумма амортизации автомобиля за месяц.2. Расходы на ГСМ, списываемые на субсчет 289 (Дт 289 — Кт 203):
где
ГСМобщ — общая сумма списания ГСМ на автомобиль за месяц.3. Зарплата водителя, экспедитора, зачисляемая на субсчет 289 (Дт 289 — Кт 661):
где 
, 
, — количество часов, затраченных водителем, экспедитором на доставку запасов от поставщиков (ТЗР) и к покупателям (сбыт), определяется по информации из табеля рабочего времени и путевых листов за месяц;
ЗПобщ — общая сумма заработной платы водителя, экспедитора за месяц.
Исходя из этой суммы рассчитывается ЕВС, который зачисляется на субсчет 289 (Дт 289 — Кт 651).
Пример 1. Предприятие использует собственный автомобиль для доставки товаров от поставщиков и к покупателям. Данные по итогам работы автомобиля за месяц приведены в таблице.
Распределение расходов на доставку товаров собственным транспортом между ТЗР
и расходами на сбыт
| Показатель | Всего | ТЗР | Расходы на сбыт |
| Километраж автомобиля за месяц, км | 5000 | 2000 | 3000 |
| Время, затраченное на доставку товаров водителем, ч | 160 | 60 | 100 |
| Сумма амортизации автомобиля, грн. | 2500 | | |
| Расходы на ГСМ, грн. | 4500 | | |
| Зарплата водителя, грн. | 3000 | | |
| ЕВС, начисленный на зарплату (ставка 37,26 %), грн. | 3000 х 37,26 % = 1117,8 | 1125 х 37,26 % = 419,18 | 1875 х 37,26 % = 698,62 |
| Итого расходов | 11117,8 | 4344,18 | 6773,62 |
В таблице приведены расходы, которые проходят по дебету счетов 289 «ТЗР» и 93 «Расходы на сбыт». Между тем для целей налогового учета следует знать сумму ТЗР, которая приходится на выбывшие товары. Она определяется по среднему проценту ТЗР, расчет которого приводился в вышеуказанной статье.
При этом следует учесть, что для заполнения декларации по налогу на прибыль необходимо выделить отдельно сумму амортизации, которая приходится на выбывшие товары, — иначе декларация «не сойдется». На наш взгляд, это можно сделать только путем пропорционального распределения, по которому амортизация, списываемая с субсчета 289, определяется так:
Пример 2. Предположим, что сумма ТЗР, приходящаяся на выбывшие товары, за месяц составила 3500 грн.
Тогда исходя из данных
примера 1 сумма амортизации, относящаяся к выбывшим товарам, составит: 
Эта сумма относится в состав расходов отчетного периода (включается в стр. 05.1.3 АМ приложения СВ).
Теперь что касается документального оформления списания ГСМ на ТЗР. Налоговики разрешают включать в расходы ГСМ только на основании путевых листов*, причем в рамках установленных норм (
см. «ГСМ на доставку запасов включается в расходы»):
| ГСМ на доставку запасов включается в расходы Разъяснение из ЕБНЗ, раздел 110.07.20 «Списание фактически потраченных горюче-смазочных материалов для транспортных средств ведется на основании путевых листов. Форма путевого листа легковых автомобилей определена приказом Госкомстата Украины от 17.02.98 г. № 74 «Об утверждении типовой формы первичного учета работы служебного легкового автомобиля и Инструкции о порядке ее применения». Форма путевого листа грузовых автомобилей утверждена совместным приказом Министерства транспорта, Министерства статистики от 29.12.95 г. № 488/346 «Об утверждении типовых форм первичного учета работы грузового автомобиля». Списание горюче-смазочных материалов осуществляется согласно фактической стоимости потраченных горюче-смазочных материалов с учетом норм расходов, приведенных в приказе Министерства транспорта Украины от 10.02.98 г. № 43 «Об утверждении норм расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте с изменениями и дополнениями». |
* Товарно-транспортные накладные необходимы для иных целей — подтверждения факта оприходования товаров.
В отношении путевых листов мы с налоговиками согласны, а вот в части списания расходов на ГСМ в рамках установленных нормативов можно поспорить, поскольку такие ограничения в НКУ не предусмотрены. В то же время, учитывая то, что идея о нормативном списании ГСМ излагается налоговиками давно, вариант «без норм» подойдет, пожалуй, лишь смелым плательщикам, готовым отстаивать свою правоту в суде.
Влада КАРПОВА
