ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НАЛОГУ НА ДОХОДЫ:
рекомендации по заполнению
Утверждение форм Декларации вызвало ажиотаж, по нашему мнению, абсолютно несоизмеримый с ее значимостью. В течение недели телефоны редакции обрывались от звонков читателей, которых интересовал один главный вопрос: подавать Декларацию за январь или нет. Вопрос разрешился в последние дни. Окончательный вердикт ГНАУ: Декларацию за январь подавать в сроки, установленные для февральской декларации.
Эта отсрочка на время сняла остроту проблемы и дала возможность разобраться с новой отчетной формой. Сегодня мы вместе постараемся разобраться, как же заполнять Декларацию по НДФЛ.
Оксана КОНОНЕНКО, главный редактор
Наталия ЖУРАВЛЕВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»
Декларация по НДФЛ — общие положения
Показатель | Характеристика |
1 | 2 |
Чем предусмотрено предоставление | Подпунктом «д» п. 176.2 НКУ |
Чем утверждена форма | Форма Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее — Декларация) утверждена приказом ГНАУ от 31.01.11 г. № 58 (зарегистрирован в Минюсте 09.02.11 г., вступил в силу 18.02.11 г. — с момента опубликования в бюллетене «Офіційний вісник України», 2011, № 10) |
Чем регулируется порядок заполнения | Нормативного документа, в котором были бы описаны правила заполнения Декларации, не существует. |
Кто подает | Налоговые агенты (п.п. «д» п. 176.2 НКУ). |
Куда подавать | В орган ГНС по месту регистрации. |
Периодичность и сроки предоставления | Декларацию подают за базовый налоговый период, равный календарному месяцу, в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца (п.п. 49.18.1 НКУ, п. 2.1 письма № 4485). |
Способ подачи | По выбору плательщика налогов одним из следующих способов (п. 49.3 НКУ): |
Требования | 1. В Декларации указываются все предусмотренные в ней показатели. В каждую строку и соответствующие ее графы проставляется только один показатель. При отсутствии каких-либо показателей, предусмотренных Декларацией, в этой строке проставляется прочерк (п. 1.4 письма № 4485). |
Ответственность | Согласно п. 46.1 НКУ налоговой декларацией является в том числе документ, свидетельствующий о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов — физических лиц, суммах удержанного |
(1)По этому поводу см. письмаМинюста от 11.01.11 г. № 18222-0-26-10-20 («БН», 2011, № 9, с. 13), ГНАУ от 14.02.11 г. № 4091/7/23-4017/131 («БН», 2011, № 9, с. 13), ГНАУ от 03.02.11 г. № 2963/7/10-1017/302 («БН», 2011, № 8, с. 11) |
Заполнение заглавной части декларации
Заполнение этой части
Декларации вопросов вызвать не должно, тем более что порядок подробно описан в письме № 4485. Обратим внимание лишь на отдельные показатели этой части.1.
Как указано в письме № 4485, в строке 7 «Дата погашення податкового зобов'язання з податку (визначена податковим агентом дата виплати доходів)» указывается дата выплаты дохода за отчетный период с учетом норм Закона № 2559 — дата выплаты заработной платы за вторую половину месяца. При этом уточнено, что «при неоднократной выплате доходов в отчетном месяце уплата налога осуществляется с соблюдением требований п.п. 168.1.2 ».Признаться, смысл указания в
Декларации этой даты становится понятным только после ознакомления с алгоритмом заполнения строк Декларации, предложенным в письме № 4485, и примерами ее заполнения, составленными налоговиками — консультация «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11.К этой дате налоговики желают привязать предельный срок уплаты обязательства по НДФЛ, отраженного в
Декларации, что с позиции НКУ выглядит весьма странно, ведь в нем нет привязки сроков уплаты налога с доходов (даже с доходов в виде зарплаты) к установленным срокам выплаты зарплат. С точки зрения НКУ, интересны только фактические сроки выплаты дохода.Как вы увидите дальше, налоговики, по сути, корректируют продолжительность отчетного периода до этих сроков (в отдельных случаях доходы, выплачиваемые не позже этого срока, считаются выплаченными в отчетном периоде).
2.
Письмо № 4485 требует в стр. 10 «Працювало у звітному місяці за штатом:…за цивільно-правовими договорами:…» указывать количество лиц, работавших по штату (кроме находящихся в отпуске для ухода за ребенком), и количество лиц, работавших по гражданско-правовым договорам.Мы считаем, что в данном случае нужно ориентироваться на показатель
среднеучетного количества штатных работников и показатель среднего количества лиц, работавших по гражданско-правовым договорам, методика расчета которых описана в Инструкции № 286.
Декларация за январь: хроника событий
Приказ № 58, которым утверждена форма
Декларации, вступил в силу 18 февраля 2011 года. А за неделю до этого форма Декларации появилась в программе OPZ, что, конечно же, взволновало многих бухгалтеров.В отношении приема
Декларации за январь представители ГНИ на местах действовали абсолютно по-разному: одни требовали подавать, другие — нет, третьи даже принимали декларацию еще до того, как приказ № 58 вступил в силу! Да что там говорить: даже представители ГНАУ по этому поводу не могли прийти к единому мнению.И что примечательно: спрашивая и отвечая, все, как ни странно, забывали о
п. 46.6 НКУ, согласно которому:—
если в результате введения нового налога либо изменения правил налогообложения изменяются формы налоговой отчетности, центральный орган государственной налоговой службы, утвердивший такие формы, обязан обнародовать новые формы отчетности;— до определения новых форм деклараций (расчетов),
вступающих в силу для составления отчетности с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором произошло их обнародование, являются действующими формы деклараций (расчетов), действовавшие до такого определения*.* Объективности ради, стоит заметить, что правомерность применения норм п. 46.6 НКУ в данной ситуации некоторые специалисты ставили под сомнение, так как в нем идет речь о применении старых форм деклараций до появления новых. В нашем же случае старых деклараций попросту не было.
И все потому, по всей видимости, что нормы закона у нас выполняются далеко не всегда. И если чудо случается и в этом вопросе налоговики таки выполнят требования закона, это традиционно воспринимается как «либеральная» позиции представителей ГНАУ, а не как совершенно естественные действия в рамках закона. В этот раз налоговики выбрали компромиссный между законным и незаконным способ действий. В
письме № 4486 (которое было размещено на сайте ГНАУ вечером в четверг 17.02.11 г.) ГНАУ, хотя и сослалась на п. 46.6 НКУ, сделала на его основании весьма оригинальный вывод: налоговые агенты Декларацию за январь подавать обязаны, но не позднее срока, установленного для подачи Декларации за февраль.Возникает вопрос: что делать тем налоговым агентам, которые, несмотря на все преграды, все же смогли подать
Декларацию за январь, а теперь оказалось, что заполнили они ее неверно?Ввиду того что предельные сроки подачи
Декларации за январь продлены, считаем, что такие налоговые агенты могут подать Декларацию за январь не позднее 21 марта 2011 года с пометкой «Нова звітна» или «Нова звітна за неуповноважений відокремлений підрозділ».
Заполнение основных показателей
Таблица 1. Заполнение показателей Декларации
Название строки | Порядок заполнения |
1 | 2 |
Стр. 01 | Письмо № 4485: указывается общая сумма доходов за отчетный период, которые начислены в пользу физических лиц (кроме доходов, не подлежащих налогообложению, не включаются признаки доходов, по которым налог не удерживается согласно законодательству). Примечания редакции. |
Стр. 02 | Письмо № 4485: общая сумма доходов за отчетный период, которая выплачена (предоставлена) (за минусом взносов и налогов) в пользу физических лиц, в том числе за предыдущие периоды (кроме доходов, не подлежащих налогообложению, не включаются признаки доходов, по которым налог на доходы физических лиц не удерживается согласно законодательству) |
Примечания редакции. 2. В эту строку должны попасть выплаты доходов, начисленных в текущем периоде, предыдущем периоде, а также, на наш взгляд, авансовые выплаты (те же отпускные за будущие периоды, авансы по ГП-договорам и т. п.) | |
Стр. 03 | Письмо № 4485: общая сумма начисленного (удержанного) НДФЛ за отчетный период, удержанного с доходов за отчетной период |
Примечания редакции. | |
Стр. 04 | Письмо № 4485: общая сумма фактически перечисленного в отчетном периоде в бюджет налога на доходы физических лиц, в том числе за предыдущие периоды |
Примечания редакции. 2. Здесь следует показать уплаченный НДФЛ с доходов за текущий период, предыдущие периоды, а также НДФЛ, перечисленный с авансовых выплат дохода. | |
Стр. 05 | Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного в предыдущих налоговых периодах, но перечисленного в текущем отчетном периоде |
См. примечание к стр. 06 | |
Стр. 06 | Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного (удержанного) с доходов в отчетном (налоговом) периоде, но не перечисленная в бюджет в связи с невыплатой (непредоставлением) доходов полностью или частично по сроку, определенному в строке 7 Декларации . В случае полной выплаты доходов и перечислении НДФЛ за отчетный месяц стр. 14 = стр. 06 = 0Примечания редакции. |
Стр. 07 | Письмо № 4485: указывается НДФЛ, подлежащий уплате за отчетной период (стр. 03 + стр. 05 - стр. 06) |
Примечания редакции. Причем если не брать во внимание наличие переплат, то в идеале данные стр. 04 и стр. 07 должны совпадать: предприятие в отчетном периоде перечислило ровно столько налога (стр. 04), сколько оно обязано было перечислить согласно НКУ (стр. 07). 2. А вот по версии ГНАУ стр. 04 не будет равна стр. 07, даже если налог перечислен верно. Корреспонденцию этих строк представители ГНАУ видят в другом: они считают, что разность стр. 07 и стр. 04 должна давать ту сумму налога, которую предприятие должно уплатить при выплате дохода в срок, установленный для выплаты зарплаты за вторую половину месяца (например, с 1 по 7 число следующего за отчетным месяца). Хотя такая формула сработает разве что в январской Декларации | |
Стр. 08 | Письмо № 4485: сумма удержанного налога к уплате за все свои обособленные подразделения, не уполномоченные начислять и перечислять налог на доходы физических лиц |
Примечания редакции. Данные об НДФЛ, уплачиваемом уполномоченными подразделениями, здесь не отражаются. | |
Стр. 09 — 13 | Предназначены для исправления ошибок в ранее поданной Декларации. |
Стр. 14 | Письмо № 4485: сумма невыплаченных доходов за отчетный месяц, сумма налога с которого отражается в стр. 06 Декларации. |
Примечания редакции. — по версии налоговиков, при своевременной выплате зарплаты эта строка будет равна нулю (используется тот же подход, что и при заполнении Налогового расчета по ф. № 1ДФ); — по нашей версии здесь следует отразить задолженность по зарплате за вторую половину месяца. 2. На наш взгляд, в этой строке нужно отражать задолженность только по зарплате (это следует из названия самой строки). А вот налоговики, похоже, хотят здесь видеть задолженность по всем доходам, налог с которых отражен в стр. 06. 3. Считаем, что здесь надо отражать «чистую» сумму задолженности | |
Стр. 15 | Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного, но не уплаченного налоговым агентом в бюджет (по состоянию на 01.01.11 г.) вопреки порядку, действовавшему до вступления в силу НКУ. |
Примечания редакции. Как видим, ГНАУ не стала сильно буквоедствовать и, вопреки прямому указанию НКУ отражать такой налоговый долг в Налоговом расчете, предусмотрела для него местечко в Декларации. Ввиду того что сумма, отраженная в этой строке, является налоговым долгом, рекомендуем отнестись к ее заполнению с особой тщательностью. 2. В ней отражается НДФЛ с доходов: — выплаченных в прошлом году, если при выплате НДФЛ не был по каким-либо причинам уплачен; — начисленных вплоть по ноябрь 2010 года, но не выплаченных на текущий момент, если налог с таких доходов не был уплачен в 2010 году (налог с начисленного, но не выплаченного дохода за ноябрь следовало уплатить не позднее 30 декабря 2010 года). 3. Обратите внимание: ГНАУ не требует отражать в этой строке НДФЛ с начисленного в декабре, но не выплаченного дохода. 4. Эта строка заполняется только в январской Декларации | |
(1) Консультация «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11. (2) См., например, Тему недели «Ежегодный отпуск-2010» // «БН», 2010, № 27, с. 37. |
Примеры
Начнем с простого: рассмотрим пример заполнения
Декларации, который продемонстрирует различия в подходах к ее заполнению.Пример 1.
Исходные данные показаны в табл. 2 (с. 42), схема заполнения строк Декларации за январь и февраль — в табл. 3 (с. 42).Условно полагаем, что:
— со всей начисленной зарплаты работникам налог удерживается по ставке 15 %, налоговые социальные льготы не применяются;
— при расчете НДФЛ с аванса применялся натуральный коэффициент;
— на 01.01.11 г. в учете предприятия не числилось задолженности ни по начисленным физлицам доходам, ни по НДФЛ.
Таблица 2.
Исходные данные для примера 1 Показатель | Начислен (удержан/-ны) | Выплачен/перечислен | |||
доход | соцвзносы /ЕВС | НДФЛ | доход | НДФЛ | |
Январь | |||||
Зарплата за первую половину месяца | — | — | — | 73000 | 12882,35 (1) |
Зарплата за текущий месяц | 141000 | 5076 | 20388,6 | — | — |
Февраль | |||||
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца | — | — | — | 42535,4 | 7506,25 |
Зарплата за первую половину месяца | — | — | — | 69500 | 12264,71 |
Зарплата за текущий месяц | 139500 | 5022 | 20171,7 | — | — |
Итого за месяц | 139500 | 5022 | 20171,7 | 112035,4 | 19770,96 |
Март | |||||
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца | — | — | — | 44806,3 | 7906,99 |
(1) Мы считаем, что налог должен быть уплачен в сумме: 73000 х 1,17647 х 15 % = 12882,35 (грн.). Вместе с тем налоговики («ВНСУ», 2011, № 8, с. 11) не против, чтобы налог с авансовых выплат рассчитывался так: |
Таблица 3.
Схема заполнения Декларации за январь и февраль Код строки | Подход редакции | Подход налоговиков | ||
январь | февраль | январь | февраль | |
01 | 141000 | 139500 | 141000 | 139500 |
02 | 73000 | 112035,4 | 73000 | 112035,4 |
03 | 20388,6 | 20171,7 | 20388,6 | 20171,7 |
04 | 12882,35 | 19770,96 | 12882,35 | 19770,96 |
05 | — | 7506,25 | — | — |
06 | 7506,25 | 7906,99 | — | — |
07 | 12882,35 | 19770,96 | 20388,6 | 20171,7 |
14 | 42535,4 | 44806,3 | — | — |
Проанализируем полученные данные. Как видим, согласно подходу редакции к заполнению
Декларации данные стр. 04 и стр. 07 и января, и февраля совпадают. Это говорит о том, что предприятие, выплачивая доходы в течение отчетных месяцев, правильно уплачивало налог.А вот подход к заполнению
Декларации налоговиков демонстрирует другую картину: в стр. 07 попал не только тот НДФЛ, который предприятие должно было заплатить в течение отчетного месяца, но и НДФЛ, который оно обязано заплатить уже в следующем месяце при выплате зарплаты за вторую половину текущего. Разница этих строк (по январю: 20388,6 - 12882,35 = 7506,25 грн.) — не что иное, как налог с зарплаты за вторую половину января, который предприятие перечислит в бюджет при выплате зарплаты за вторую половину января.Пример 2
. Несколько усложним пример 1, добавив в него некоторые распространенные выплаты (больничные, арендную плату, выплаты по ГП-договорам). Исходные данные показаны в табл. 4, схема заполнения строк Декларации за январь и февраль — в табл. 5.Условно полагаем, что:
— со всей начисленной зарплаты работникам налог удерживается по ставке 15 %, налоговые социальные льготы не применялись;
— при расчете НДФЛ с аванса применялся натуральный коэффициент;
— начисленное в феврале пособие во временной нетрудоспособности за счет Фонда не выплачено в срок, установленный для выплат зарплаты за вторую половину февраля, так как деньги от Фонда не поступили до этой даты.
Таблица 4. Исходные данные для примера 2
Показатель | Начислен (удержан\-ны) | Выплачен /перечислен | |||
доход | соцвзносы /ЕВС | НДФЛ | доход | НДФЛ | |
Ноябрь | |||||
Вознаграждение по ГП-договору № 1 | 10000 | 200 | 1500 | — | — |
Декабрь | |||||
Зарплата за первую половину месяца | — | — | — | 70000 | 12352,94 |
Зарплата за текущий месяц | 135000 | 4860 | 19521 | — | — |
Январь | |||||
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца | — | — | — | 40619 | 7168,06 |
Зарплата за первую половину месяца | — | — | — | 73000 | 12882,35 |
Арендная плата | 3700 | — | 555 | — | — |
Вознаграждение по ГП-договору № 2 | 7000 | 182 | 1050 | 5768 | 1050 |
Вознаграждение по ГП-договору № 3 | — | — | — | 5850 | 1032,35 |
Зарплата за текущий месяц | 141000 | 5076 | 20388,6 | — | — |
Итого за месяц | 151700 | 5258 | 21993,6 | 125237 | 22132,76 |
Февраль | |||||
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца | — | — | — | 42535,4 | 7506,25 |
Зарплата за первую половину месяца | — | — | — | 69500 | 12264,71 |
Зарплата за текущий месяц | 139500 | 5022 | 20171,7 | — | — |
Оплата первых пяти дней болезни (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств предприятия | 3460 | 69,2 | 508,62 | 2882,18 | 508,62 |
Пособие по временной нетрудоспособности (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств Фонда по временной нетрудоспособности | 1000 | 20 | 147 | — | — |
Арендная плата | — | — | — | 3145 | 555 |
Вознаграждение по ГП-договору № 3 | 9000 | 234 | 1350 | 1566 | 317,65 |
Итого за месяц | 152960 | 5345,2 | 22177,32 | 119628,58 | 21152,23 |
Март | |||||
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца | — | — | — | 44806,3 | 7906,99 |
Пособие по временной нетрудоспособности (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств Фонда по временной нетрудоспособности | — | — | — | 833 | 147 |
Итого за месяц | — | — | — | 45639,3 | 8053,99 |
Таблица 5.
Схема заполнения Декларации за январь и февраль Код строки | Вариант 1 | Вариант 2 | ||
январь | февраль | январь | февраль | |
01 | 151700 | 152960 | 151700 | 152960 |
02 | 125237 | 119628,58 | 125237 | 119628,58 |
03 | 23025,95 | 21144,97 | 21993,6 | 22177,32 |
04 | 22132,76 | 21152,23 | 22132,76 | 21152,23 |
05 | 7168,06 | 8061,25 | 7168,06 | 555 |
06 | 8061,25 | 8053,99 | 555 | 147 |
07 | 22132,76 | 21152,23 | 28606,66 | 22585,32 |
14 | 42535,4 | 45639,3 | 3145 | 833 |
15 | 1500 | Х | 1500 | Х |
Примечания к таблице 5. Вариант 1 (подход редакции).
Стр. 03:
— в январской декларации
помимо НДФЛ, удержанного с доходов, начисленных в январе, сюда попал также НДФЛ с авансовой выплаты по ГП-договору № 3: 21993,6 + 1032,35 = 23025,95 (грн.);— в февральской декларации НДФЛ с ГП-договора № 3 уже не показывается по стр. 03, несмотря на то что вознаграждение по договору начислено в этом месяце: 22177,32 - 1032,35 =
21144,97 (грн.).Стр. 05 январской
декларации: в этой строке отражен налог с зарплаты за вторую половину декабря (7168,06).Стр. 06 январской
декларации: в этой строке отражен налог с зарплаты за вторую половину января и сумма НДФЛ с начисленной в январе, но не выплаченной в этом месяце арендной платы (7506,25 + 555 = 8061,25 грн.).Так как оба этих дохода выплачены в феврале и налог с них уплачен при выплате доходов, данные этой строки перекочевали в
стр. 05 февральской декларации.Стр. 14:
— январской
декларации: чистая задолженность по зарплате за вторую половину января. Задолженность по арендной плате здесь не отражаем;— февральской
декларации: чистая задолженность по зарплате за вторую половину февраля и чистая задолженность по больничным, так как они для целей НДФЛ являются зарплатой (44806,3 + 833 = 45639,3 грн.).Стр. 15
только январской декларации: НДФЛ с начисленного в ноябре вознаграждения по ГПД № 1 — 1500 грн.Вариант 2 (подход налоговиков) от варианта 1 отличается:
— подходом к отражению зарплаты за вторую половину месяца (если зарплата выплачивается своевременно, НДФЛ с нее не показывают в стр. 06, а задолженность — в стр. 14);
— сумму налога с авансовых выплат (судя по всему, налоговики в стр. 03 хотят видеть только налог с начисленного в текущем месяце дохода);
— подходом к заполнению стр. 14 (похоже, налоговики желают видеть в ней задолженность по всем налогооблагаемым доходам). Так, в январской декларации здесь отражена чистая задолженность по арендной плате. А в февральской — чистая задолженность по больничным (так как они не были выплачены в срок, установленный для выплаты зарплаты за вторую половину февраля).
Обратите внимание на заполнение
стр. 05 январской декларации по версии налоговиков: здесь, как исключение из общего, описанного в письме № 4485, правила, отражен налог с зарплаты за вторую половину декабря! Такой подход описан в консультации «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11.На этом завершаем сегодняшнюю статью. Надеемся, с ее помощью вы разобрались с тонкостями заполнения новой Декларации и сможете аргументированно отстаивать правильность избранного вами подхода к ее заполнению.
Документы и сокращения статьи
НКУ
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.КоАП
— Кодекс об административных правонарушениях Украины от 07.12.84 г. № 8073-X.Закон № 2559
— Закон Украины от 23.09.10 г. № 2559-VI «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по срокам выплаты заработной платы».Приказ № 58
— приказ ГНАУ «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» от 31.01.11 г. № 58 (см. приложение «Документы» // «БН», № 8).Инструкция № 286
— Инструкция по статистике количества работников, утвержденная приказом Госкомстата от 28.09.05 г. № 286.Письмо № 4485
— письмо ГНАУ от 17.02.11 г. № 4485/7/17-0217 «О заполнении Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» (см. приложение «Документы» этого номера).Письмо № 4486
— письмо ГНАУ от 17.02.11 г. № 4486/7/17-0217 «О подаче Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за январь 2011 года» («БН», 2011, № 8, с. 62).ГП-договор
— гражданско-правовой договор.НДФЛ
— налог на доходы физических лиц.ЕВС
— единый взнос на социальное страхование.«ВНСУ»
— журнал «Вестник налоговой службы Украины».