Теми статей

Обрати теми

Податок на прибуток ПДВ РРО ЄСВ ФОП Звільнення Штрафи ПДФО Відпустка Єдиний податок Лікарняні Всі теми

Декларація з податку на доходи: рекомендації щодо заповнення

Редакція БТ

Бухгалтерський тиждень Березень, 2011/№ 10

Стаття

Приєднуйтесь до Telegram спільноти та дізнавайтесь найважливіші новини першими!

ДЕКЛАРАЦІЯ З ПОДАТКУ НА ДОХОДИ:

рекомендації щодо заповнення

Затвердження форми Декларації викликало ажіотаж, на нашу думку, абсолютно несумірний з її значущістю. Протягом тижня телефони редакції «розжарювалися» від дзвінків читачів, яких цікавило одне головне запитання: чи подавати Декларацію за січень. Питання було вирішено останніми днями. Остаточний вердикт ДПАУ: Декларацію за січень слід подавати у строки, установлені для лютневої декларації.

Це відстрочення на деякий час зняло гостроту проблеми і дало можливість розібратися з новою звітною формою. Сьогодні ми разом спробуємо розібратися, як же заповнювати Декларацію з ПДФО.

Оксана КОНОНЕНКО, головний редактор

Наталія ЖУРАВЛЬОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»

Декларація з ПДФО — загальні положення

Показник	Характеристика
1	2
Чим передбачено подання	Підпунктом «д» п. 176.2 ПКУ
Чим затверджено форму	Форму Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб (далі — Декларація) затверджено наказом ДПАУ від 31.01.11 р. № 58 (зареєстрований у Мін’юсті 09.02.11 р., набрав чинності 18.02.11 р. — з моменту опублікування в бюлетені «Офіційний вісник України», 2011, № 10)
Чим регулюється порядок заповнення	Нормативного документа, в якому було б описано правила заповнення Декларації, не існує. Своє бачення порядку її заповнення ДПАУ виклала в листі № 4485, назвавши це «методичними рекомендаціями для підготовки платникам податків податкових консультацій з питань заповнення та подання податковими агентами» Декларації
Хто подає	Податкові агенти (п.п. «д» п. 176.2 ПКУ). У п. 1.2 листа № 4485 уточнено, що Декларацію з ПДФО подають: — юридичні особи (їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи); — самозайняті особи; — представництва нерезидентів, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу обкладення іншими податками зобов’язані нараховувати, утримувати і сплачувати податок на доходи фізичних осіб до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що нараховуються (виплачуються) такій особі, та є податковими агентами відповідно до п.п. 14.1.180 ПКУ. На сьогодні одне з найгостріших питань — чи повинні подавати Декларацію суб’єкти господарювання, які не нараховують та/або не виплачують доходи фізичним особам (зокрема, підприємці, які не ведуть діяльність; підприємці без найманих працівників та ін.). Проблему посилює другий абзац п.п. «д» п. 176.2 ПКУ, згідно з яким Декларація подається незалежно від того, чи виплачує доходи платникам податку податковий агент протягом звітного періоду. З усних роз’яснень податківців випливає, що вони трактують цю норму так: Декларацію повинні подавати всі юридичні особи та фізичні особи — підприємці, навіть якщо даних для її заповнення не буде — тоді Декларація подається з прокресленнями. Водночас тут можна спробувати наголосити на тому, що юридичні особи та фізичні особи — підприємці не є автоматично податковими агентами з моменту реєстрації, а стають такими, коли починають нараховувати та/або виплачувати дохід фізичним особам. Однак гарантувати, що з цим аргументом ви напевно доведете своє право не подавати Декларацію в разі, якщо у звітному періоді не нараховувався та/або не виплачувався дохід фізичним особам, ми не можемо
Куди подавати	До органу ДПС за місцем реєстрації. Якщо підприємство має підрозділи, то попри те, що в п.п. «д» п. 176.2 ПКУ зазначається, що Декларація подається податковим агентом за місцем його реєстрації без жодних особливих вимог щодо подання цього звіту за місцезнаходженням відокремлених підрозділів, форма Декларації диктує такі правила її подання: — уповноважений підрозділ сам подає Декларацію за своїм місцезнаходженням. При цьому в ряд. 5 заголовної частини вказуються дані про такий підрозділ; — за неуповноважений підрозділ Декларацію подає юридична особа за місцезнаходженням підрозділу у вигляді окремого звіту (дані про підрозділ зазначають у ряд. 5 Декларації). При цьому в ряд. 8 своєї Декларації юридична особа як довідкову інформацію наводить суму ПДФО, утриману за невповноважений підрозділ. А в ряд. 9 заголовної частини Декларації вказується загальна кількість поданих окремих Декларацій за невповноважені підрозділи (п.п. 3.1.9 листа № 4485). Основні показники Декларації (рядки 01— 07, 09 — 15) юридичні особи (головне підприємство) заповнюють без урахування даних такого підрозділу. Див. також матеріал «Податок на доходи та філії: хто і куди сплачує податок та подає звітність за підрозділ підприємства» на с. 10 цього номера
Періодичність і строки подання	Декларацію подають за базовий податковий період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (п.п. 49.18.1 ПКУ, п. 2.1 листа № 4485). Граничний строк подання Декларації за лютий — 21 березня 2011 року, понеділок
Спосіб подання	За вибором платника податків одним із таких способів (п. 49.3 ПКУ): а) особисто платником податків чи уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладеного (не пізніше ніж за 10 днів до закінчення граничного строку подання — п. 49.5 ПКУ); в) засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб (для підприємств, що належать до великих та середніх, — це єдиний спосіб подання Декларації — п. 49.6 ПКУ)
Вимоги до заповнення	1. У Декларації вказуються всі передбачені в ній показники. У кожному рядку та відповідних їй графах проставляється тільки один показник. За відсутності будь-яких показників, передбачених Декларацією, у цьому рядку проставляється прокреслення (п. 1.4 листа № 4485). 2. Заповнюється чорнилом, синьою або чорною пастою кулькових ручок, за допомогою друкарських машинок, принтерів, засобів механізації чи інших засобів, що забезпечують збереження записів протягом установленого строку зберігання звітності. Заповнення олівцем не дозволяється (п. 1.5 листа № 4485). 3. У Декларації не повинно бути підчищень, помарок, малопомітних виправлень, дописувань та закреслень (крім передбачених формою Декларації), тексту або цифр, які неможливо прочитати через пошкодження аркушів, їх потертість, заливання чорнилом або з інших причин (п. 1.5 листа № 4485). 4. Орган ДПС не приймає до розгляду Декларацію, що не відповідає зазначеним вище вимогам або (п. 1.5 листів № 4485): — містить текст або цифри, які неможливо прочитати через пошкодження аркушів, їх потертість, заливання чорнилом або з інших причин; — не підтверджена підписами керівника підприємства та головного бухгалтера і не засвідчена печаткою платника податку, підписом самозайнятої особи
Відповідальність	Згідно з п. 46.1 ПКУ податковою декларацією є в тому числі документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків — фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку. Відповідно до п. 120.1 ПКУ неподання або несвоєчасне подання Податкової декларації платником податків, зобов’язаним нараховувати і сплачувати ПДФО, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 грн. за кожне таке неподання або несвоєчасне подання (ті самі дії, вчинені платником податків, якого протягом року вже було притягнено до відповідальності за таке порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 грн. за кожне таке неподання або несвоєчасне подання)⁽¹⁾. Крім того, посадовим особам підприємства та фізичним особам — підприємцям, найімовірніше, загрожує і адмінвідповідальність за ст. 163⁴ КУпАП за неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою відомостей про доходи громадян: попередження або штрафу від 34 до 51 грн. (а за повторне протягом року порушення — штраф від 51 до 85 грн.)
⁽¹⁾Із цього приводу див. листи Мін’юсту від 11.01.11 р. № 18222-0-26-10-20 («БТ», 2011, № 9, с. 13), ДПАУ від 14.02.11 р. № 4091/7/23-4017/131 («БТ», 2011, № 9, с. 13), ДПАУ від 03.02.11 р. № 2963/7/10-1017/302 («БТ», 2011, № 8, с. 11)

Заповнення заголовної частини Декларації

Щодо заповнення цієї частини

Декларації запитань виникати не повинно, тим більше що порядок докладно описано в листі № 4485. Звернемо увагу тільки на окремі показники цієї частини.

Як зазначено в листі № 4485, у рядку 7 «Дата погашення податкового зобов’язання з податку (визначена податковим агентом дата виплати доходів)» указується дата виплати доходу за звітний період з урахуванням норм Закону № 2559 — дата виплати заробітної плати за другу половину місяця. При цьому уточнено, що «при неодноразовій виплаті доходів у звітному місяці сплата податку здійснюється з дотриманням вимог п.п. 168.1.2».

Відверто кажучи, сенс зазначення в

Декларації цієї дати стає зрозумілим тільки після ознайомлення з алгоритмом заповнення рядків Декларації, запропонованим у листі № 4485, та прикладами її заповнення, складеними податківцями (див. консультацію «Заповнення податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» // «ВПСУ», 2011, № 8, с. 11).

До цієї дати податківці бажають прив’язати граничний строк сплати зобов’язання з ПДФО, відображеного в

Декларації, що з позиції ПКУ виглядає дуже дивно, адже в ньому немає прив’язки строків сплати податку з доходів (навіть з доходів у вигляді зарплати) до встановлених строків виплати зарплат. З точки зору ПКУ цікавими є лише фактичні строки виплати доходу.

Як ви побачите далі, податківці, по суті, коригують тривалість звітного періоду до цих строків (в окремих випадках доходи, що виплачуються не пізніше цього строку, вважаються виплаченими у звітному періоді).

Лист № 4485 вимагає зазначати в ряд. 10 «Працювало у звітному місяці за штатом: …за цивільно-правовими договорами:» кількість осіб, які працювали за штатом (крім тих, які перебували у відпустці для догляду за дитиною), та кількість осіб, які працювали за цивільно-правовими договорами.

Ми вважаємо, що в цьому випадку слід орієнтуватися на показник

середньооблікової кількості штатних працівників та показник середньої кількості осіб, які працювали за цивільно-правовими договорами, методику розрахунку яких описано в Інструкції № 286.

Декларація за січень: хроніка подій

Наказ № 58

, яким затверджено форму Декларації, набрав чинності 18 лютого 2011 року. А за тиждень до цього форма Декларації з’явилася у програмі OPZ, що, звичайно ж, схвилювало багатьох бухгалтерів.

Щодо прийняття

Декларації за січень представники ДПІ на місцях діяли абсолютно по-різному: одні вимагали подавати, інші — ні, треті навіть приймали декларацію ще до того, як наказ № 58 набрав чинності! Та що там казати: навіть представники ДПАУ із цього приводу не могли дійти єдиної думки.

І що варте уваги: запитуючи та відповідаючи, усі, як не дивно, забували про

п. 46.6 ПКУ, згідно з яким:

—

якщо в результаті запровадження нового податку або зміни правил оподаткування змінюються форми податкової звітності, центральний орган державної податкової служби, що затвердив такі форми, зобов’язаний оприлюднити нові форми звітності;

— до визначення нових форм декларацій (розрахунків), що

набирають чинності для складання звітності з податкового періоду, наступного за податковим періодом, в якому відбулося їх оприлюднення, діють форми декларацій (розрахунків), що були дійсними до такого визначення*.

* Об’єктивності заради зауважимо, що правомірність застосування норм п. 46.6 ПКУ в цій ситуації деякі фахівці ставили під сумнів, оскільки в ньому йдеться про застосування старих форм декларацій до появи нових. У нашому ж випадку старих декларацій просто не було.

І все, мабуть, тому, що норми закону в нас виконуються аж ніяк не завжди. І якщо трапиться диво і податківці в цьому питанні таки виконають вимоги закону, це традиційно сприймається як «ліберальна» позиція представників ДПАУ, а не як природні дії у межах закону. Цього разу податківці вибрали компромісний між законним та незаконним способами дій. У

листі № 4486 (який було розміщено на сайті ДПАУ ввечері в четвер 17.02.11 р.) ДПАУ, хоча й послалася на п. 46.6 ПКУ, зробила на його підставі дуже оригінальний висновок: податкові агенти Декларацію за січень подавати зобов’язані, але не пізніше строку, установленого для подання Декларації за лютий.

Виникає запитання: що робити тим податковим агентам, які, незважаючи на всі перешкоди, усе-таки змогли подати

Декларацію за січень, а тепер виявилося, що заповнили вони її неправильно?

Оскільки граничні строки подання

Декларації за січень продовжено, вважаємо, що такі податкові агенти можуть подати Декларацію за січень не пізніше 21 березня 2011 року з позначкою «Нова звітна» або «Нова звітна за невповноважений відокремлений підрозділ».

Заповнення основних показників

Таблиця 1. Заповнення показників Декларації

Назва рядка	Порядок заповнення
1	2
Ряд. 01 «Сума доходів, які нараховані на користь фізичних осіб у звітному (податковому) періоді»	Лист № 4485: зазначається загальна сума доходів за звітний період, які нараховано на користь фізичних осіб (крім доходів, що не підлягають оподаткуванню, не включаються ознаки доходів, з яких податок не утримується відповідно до законодавства). Нарахований дохід у Декларації відображається повністю, без вирахування ПДФО, ЄВС та податкової соціальної пільги Примітки редакції. 1. Як бачимо, на відміну від Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ, у Декларації з ПДФО не відображаються неоподатковувані доходи (наприклад, неоподатковувана матдопомога, виплати на користь підприємців тощо). 2. Напевно, податківці бажають бачити в цьому рядку також суми відпускних за майбутні періоди⁽¹⁾ (наприклад, лютневі відпускні в Декларації за січень). Однак вважаємо, що їм тут не місце, оскільки ці суми в бухгалтерському обліку мають нараховуватися в тому місяці, на який вони припадають⁽²⁾. 3. У цьому рядку нараховані доходи наводимо у «грязній» сумі, що є базою для справляння ПДФО. Виплати, з яких ПДФО утримують із застосуванням натурального коефіцієнта, указуємо з урахуванням коефіцієнта
Ряд. 02 «Сума доходів, які виплачені (надані) на користь фізичних осіб у звітному (податковому) періоді»	Лист № 4485: загальна сума доходів за звітний період, яку виплачено (надано) (за мінусом внесків та податків) на користь фізичних осіб, у тому числі за попередні періоди (крім доходів, що не підлягають оподаткуванню, не включаються ознаки доходів, з яких податок на доходи фізичних осіб не утримується відповідно до законодавства)
	Примітки редакції. 1. Таким чином, тут необхідно відображати чисту суму оподатковуваних виплат: дещо спрощуючи — обороти по дебету рахунків розрахунків (66, 68) та кредиту «грошових» рахунків (30, 31). 2. До цього рядка мають потрапити виплати доходів, нарахованих у поточному періоді, попередньому періоді, а також, на наш погляд, авансові виплати (ті самі відпускні за майбутні періоди, аванси за ЦП-договорами тощо)
Ряд. 03 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) з цих доходів у звітному (податковому) періоді»	Лист № 4485: загальна сума нарахованого (утриманого) ПДФО за звітний період, утриманого з доходів за звітний період
	Примітки редакції. 1. На наш погляд, у цьому рядку слід відобразити не лише ПДФО з доходів, нарахованих у поточному періоді (ряд. 01), а й податок, який податковий агент зобов’язаний був сплатити з авансових виплат у поточному періоді (наприклад, з відпускних за майбутні періоди, авансів за ЦП-договорами тощо). 2. Що стосується розрахунку ПДФО, який необхідно сплатити з авансових виплат, то ми завжди рекомендували безпечний варіант: «накручувати» ПДФО зверху з використанням натурального коефіцієнта (саме так розраховано податок у прикладах нижче). Водночас, як випливає з консультацій податківців⁽¹⁾, вони допускають й інший підхід: 15 % від суми доходу на руки
Ряд. 04 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка перерахована до бюджету у звітному (податковому) періоді»	Лист № 4485: загальна сума фактично перерахованого у звітному періоді до бюджету податку на доходи фізичних осіб, у тому числі за попередні періоди
	Примітки редакції. 1. Відображаємо обороти по дебету рахунка 641 з кредитом рахунка 311. 2. Тут слід показати сплачений ПДФО з доходів за поточний період, попередні періоди, а також ПДФО, перерахований з авансових виплат доходу
Ряд. 05 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована за попередні звітні (податкові) періоди та перерахована до бюджету у поточному звітному (податковому) періоді»	Лист № 4485: сума ПДФО, нарахованого в попередніх податкових періодах, але перерахованого в поточному звітному періоді
	Див. примітку до ряд. 06
Ряд. 06 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) з цих доходів у звітному (податковому) періоді, але не перерахована до бюджету у зв’язку з невиплатою (ненаданням) доходів»	Лист № 4485: сума ПДФО, нарахованого (утриманого) з доходів у звітному (податковому) періоді, але не перерахована до бюджету у зв’язку з невиплатою (ненаданням) доходів повністю або частково за строком, визначеним у рядку 7 Декларації . У разі повної виплати доходів та перерахування ПДФО за звітний місяць ряд. 14 = ряд. 06 = 0 Примітки редакції. 1. Виходячи з виділеної фрази, прикладу заповнення Декларації, наведеного податківцями, а також з їх усних консультацій, вони вважають, що податок із зарплати за другу половину місяця, яка виплачується своєчасно на початку наступного, не повинен потрапляти до ряд. 06 Декларації. У результаті виходить, що за версією ДПАУ в Декларації за поточний місяць податковий агент має декларувати зобов’язання з ПДФО, які він повинен сплатити в наступному місяці (наприклад, з 1 по 7 число наступного за звітним місяця). 2. Ми не можемо погодитися з таким підходом та вважаємо, що ПДФО з будь-яких нарахованих, але не виплачених у звітному періоді доходів має бути відображено в ряд. 06. Інакше підприємство штучно завищить суму зобов’язань з ПДФО, адже дані ряд. 06 впливають на результуючий ряд. 07. Водночас ви мусите розуміти, що наш підхід дає відносно менший результат за ряд. 07 порівняно з підходом ДПАУ (що наочно продемонстровано у прикладі 1 на с. 41). А виправлення даних ряд. 07 призводить до накладення штрафу. 3. Не зовсім зрозуміло, чи бажають податківці, щоб аналогічний підхід поширювався й на інші види доходів (наприклад, на орендну плату, нараховану в поточному місяці, що виплачується в наступному не пізніше терміну виплати зарплати за другу половину місяця). Напевно, навіть якщо дотримуватися цього підходу при заповненні Декларації, «особливий» статус повинні мати лише зарплатні доходи. Непрямих аргументів на користь такого розуміння позиції ДПАУ, як мінімум, два: 1) якщо припустити, що дані Декларації податківці бажають пов’язати з даними Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ, то в усьому іншому особливий порядок відображення передбачено тільки для доходів у вигляді зарплати; 2) установлені на підприємстві терміни виплати зарплати, граничний з який ми вказуємо в рядку 7 Декларації, жодним чином не стосуються інших видів доходів, тому не бачимо жодної підстави декларувати зобов’язання з ПДФО і з інших доходів завчасно. 4. Уявимо ситуацію: термін виплати зарплати за другу половину місяця — 7 число. Виходячи з припущення про своєчасну виплату зарплати підприємство заповнило Декларацію за поточний місяць і подало її, наприклад, 3 числа наступного місяця. А станом на 7 число виявилось, що зарплату своєчасно виплачено не буде. Що робити з уже поданою Декларацією? На думку податківців⁽¹⁾, у цьому випадку необхідно «змінити» дані ряд. 07, для чого подати уточнюючу(!) Декларацію. Погодьтеся, дивний підхід до вирішення проблеми. Максимум, про що тут можна говорити, — про нову звітну Декларацію, але ніяк не уточнену (звичайно, при її поданні до закінчення граничного строку подання). Зауважимо також: якщо заповнювати Декларацію так, як пропонуємо ми, подібна ситуація у принципі неможлива
Ряд. 07 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка підлягає перерахуванню в бюджет за підсумками поточного звітного (податкового) періоду (рядок 03 + рядок 05 - - рядок 06)»	Лист № 4485: указується ПДФО, що підлягає сплаті за звітний період (ряд. 03 + ряд. 05 - ряд. 06)
	Примітки редакції. 1. На наш погляд, тут має бути відображено ПДФО, який підприємство мало сплатити у звітному періоді. Причому якщо не брати до уваги наявність переплат, то в ідеалі дані ряд. 04 і ряд. 07 повинні збігатися: підприємство у звітному періоді перерахувало рівно стільки податку (ряд. 04), скільки воно зобов’язане було перерахувати згідно з ПКУ (ряд. 07). 2. А от за версією ДПАУ ряд. 04 не дорівнюватиме ряд. 07, навіть якщо податок перераховано правильно. Кореспонденцію цих рядків представники ДПАУ бачать в іншому: вони вважають, що різниця ряд. 07 і ряд. 04 повинна давати ту суму податку, яку підприємство має сплатити при виплаті доходу у строк, установлений для виплати зарплати за другу половину місяця (наприклад, з 1 по 7 число наступного за звітним місяця). Хоча така формула буде працювати хіба що у січневій Декларації
Ряд. 08 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) за неуповноважений(і) відокремлений(і) підрозділ(и)»	Лист № 4485: сума податку, утриманого до сплати за всі свої відокремлені підрозділи, не уповноважені нараховувати і перераховувати податок на доходи фізичних осіб
	Примітки редакції. На наш погляд, дані цього рядка мають дорівнювати сумі ряд. 07 Декларації, що подаються за неуповноважені підрозділи підприємства. Дані про ПДФО, що сплачується уповноваженими підрозділами, тут не відображаються.
Ряд. 09 — 13	Призначено для виправлення помилок у раніше поданій Декларації. Сьогодні ми їх не розглядатимемо — розберемося з їх заповненням найближчим часом
Ряд. 14 «Сума заборгованості з виплати заробітної плати на перше число місяця, що настає за звітним (за якою термін виплати не настав)»	Лист № 4485: сума невиплачених доходів за звітний місяць, податок з яких відображається в ряд. 06 Декларації
	Примітки редакції. 1. Залежно від вибраного підходу до заповнення Декларації в цьому рядку буде відображено різні показники. Якщо говорити лише про зарплату, то: — за версією податківців, при своєчасній виплаті зарплати цей рядок дорівнюватиме нулю (використовується той самий підхід, що і при заповненні Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ); — за нашою версією, тут слід відобразити заборгованість із зарплати за другу половину місяця. 2. На наш погляд, у цьому рядку потрібно відображати заборгованість тільки із зарплати (це випливає з назви самого рядка). А от податківці, здається, хочуть тут бачити заборгованість за всіма доходами, податок з яких відображено в ряд. 06. 3. Вважаємо, що тут слід відображати «чисту» суму заборгованості
Ряд. 15 «Сума заборгованості з податку на доходи фізичних осіб станом на 01.01.2011 за даними обліку податкового агента 3»	Лист № 4485: сума ПДФО, нарахованого, але не сплаченого податковим агентом до бюджету (станом на 01.01.11 р.) усупереч порядку, що діяв до набуття чинності ПКУ. Тут не відображається «поточна заборгованість за грудень (що переходить на січень)»
	Примітки редакції. 1. Насамперед нагадаємо, що згідно з п. 1 підрозд. 1 розд. ХХ ПКУ ПДФО, нарахований, але не сплачений податковим агентом до бюджету всупереч порядку, що діяв до набуття чинності ПКУ, на дату набуття ним чинності вважається податковим боргом за узгодженим податковим зобов’язанням та підлягає відображенню в податковому розрахунку за результатами першого звітного кварталу, протягом якого набирає чинності ПКУ, а також стягується з податкового агента із застосуванням заходів відповідальності, передбачених ПКУ . Як бачимо, ДПАУ вирішила не надто буквоїдствувати і всупереч прямій вказівці ПКУ відображати такий податковий борг у Податковому розрахунку, а передбачила для нього містечко в Декларації. Оскільки сума, відображена в цьому рядку, є податковим боргом, рекомендуємо поставитися до заповнення цього рядка особливо ретельно. 2. У ньому відображається ПДФО з доходів: — виплачених торік, якщо при виплаті з будь-яких причин ПДФО не було сплачено; — нарахованих аж по листопад 2010 року, але не виплачених на сьогодні, якщо податок з таких доходів не було сплачено у 2010 році (податок з нарахованого, але не виплаченого доходу за листопад слід було сплатити не пізніше 30 грудня 2010 року). 3. Зверніть увагу: ДПАУ не вимагає відображати в цьому рядку ПДФО з нарахованого у грудні, але не виплаченого доходу. 4. Цей рядок заповнюють лише у січневій Декларації
⁽¹⁾Консультація «Заповнення податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» // «ВПСУ», 2011, № 8, с. 11. ⁽²⁾Див., наприклад, Тему тижня «Щорічна відпустка-2010» // «БТ», 2010, № 27, с. 37.

Приклади

Почнемо з простого: розглянемо приклад заповнення

Декларації, що продемонструє відмінності в підходах до її заповнення.

Приклад 1.

Вихідні дані показано в табл. 2 (с. 42), схему заповнення рядків Декларації за січень та лютий — у табл. 3 (с. 43).

Умовно вважаємо, що:

— з усієї нарахованої зарплати працівникам податок утримується за ставкою 15 %, податкові соціальні пільги не застосовується;

— при розрахунку ПДФО з авансу застосовувався натуральний коефіцієнт;

— на 01.01.11 р. в обліку підприємства не значилася заборгованість ні за нарахованими фізичним особам доходами, ні за ПДФО.

Таблиця 2.

Вихідні дані для прикладу 1

Показник	Нарахований (утриманий/ні)			Виплачений/перерахований
Показник	дохід	соцвнески/ЄВС	ПДФО	дохід (чиста сума)	ПДФО
Січень
Зарплата за першу половину місяця	—	—	—	73000	12882,35⁽¹⁾
Зарплата за поточний місяць	141000	5076	20388,6	—	—
Лютий
Зарплата за другу половину попереднього місяця	—	—	—	42535,4	7506,25
Зарплата за першу половину місяця	—	—	—	69500	12264,71
Зарплата за поточний місяць	139500	5022	20171,7	—	—
Разом за місяць	139500	5022	20171,7	112035,4	19770,96
Березень
Зарплата за другу половину попереднього місяця	—	—	—	44806,3	7906,99
⁽¹⁾ Ми вважаємо, що податок має бути сплачено в сумі: 73000 х 1,17647 х 15 % = 12882,35 (грн.). Водночас податківці («ВПСУ», 2011, № 8, с. 11) не заперечують, щоб податок з авансових виплат розраховувався так: 73000 х 15 % = 10950 (грн.).

Таблиця 3.

Схема заповнення Декларації за січень та лютий

Код рядка	Підхід редакції		Підхід податківців
Код рядка	січень	лютий	січень	лютий
01	141000	139500	141000	139500
02	73000	112035,4	73000	112035,4
03	20388,6	20171,7	20388,6	20171,7
04	12882,35	19770,96	12882,35	19770,96
05	—	7506,25	—	—
06	7506,25	7906,99	—	—
07	12882,35	19770,96	20388,6	20171,7
14	42535,4	44806,3	—	—

Проаналізуємо отримані дані. Як бачимо, згідно з підходом редакції до заповнення

Декларації дані ряд. 04 і ряд. 07 і січня, і лютого збігаються. Це свідчить про те, що підприємство, виплачуючи доходи протягом звітних місяців, правильно сплачувало податок.

А от підхід податківців до заповнення

Декларації демонструє іншу картину: у ряд. 07 потрапив не лише той ПДФО, який підприємство мало заплатити протягом звітного місяця, а й ПДФО, який воно зобов’язане заплатити вже в наступному місяці при виплаті зарплати за другу половину поточного.

Різниця цих рядків (щодо січня: 20388,6 - 12882,35 = 7506,25 грн.) — не що інше, як податок із зарплати за другу половину січня, який підприємство перерахує до бюджету при виплаті зарплати за другу половину січня.

Приклад 2

. Дещо ускладнимо приклад 1, додавши до нього деякі поширені виплати (лікарняні, орендну плату, виплати за ЦП-договорами). Вихідні дані показано в табл. 4 (с. 43), схему заповнення рядків Декларації за січень та лютий — у табл. 5 (с. 43).

Умовно вважаємо, що:

— з усієї нарахованої зарплати працівникам податок утримується за ставкою 15 %, податкові соціальні пільги не застосовувалися;

— при розрахунку ПДФО з авансу застосовувався натуральний коефіцієнт;

— нараховану в лютому допомогу по тимчасовій непрацездатності за рахунок Фонду не виплачено у строк, установлений для виплати зарплати за другу половину лютого, оскільки гроші від Фонду не надійшли до цієї дати.

Таблиця 4.

Вихідні дані для прикладу 2

Показник	Нарахований (утриманий/ні)			Виплачений/ перерахований
Показник	дохід	соцвнески/ЄВС	ПДФО	дохід	ПДФО
Листопад
Винагорода за ЦП-договором № 1	10000	200	1500	—	—
Грудень
Зарплата за першу половину місяця	—	—	—	70000	12352,94
Зарплата за поточний місяць	135000	4860	19521	—	—
Січень
Зарплата за другу половину попереднього місяця	—	—	—	40619	7168,06
Зарплата за першу половину місяця	—	—	—	73000	12882,35
Орендна плата	3700	—	555	—	—
Винагорода за ЦП-договором № 2	7000	182	1050	5768	1050
Винагорода за ЦП-договором № 3	—	—	—	5850	1032,35
Зарплата за поточний місяць	141000	5076	20388,6	—	—
Разом за місяць	151700	5258	21993,6	125237	22132,76
Лютий
Зарплата за другу половину попереднього місяця	—	—	—	42535,4	7506,25
Зарплата за першу половину місяця	—	—	—	69500	12264,71
Зарплата за поточний місяць	139500	5022	20171,7	—	—
Оплата перших п’яти днів хвороби (у тому числі й за дні хвороби у січні) — за рахунок коштів підприємства	3460	69,2	508,62	2882,18	508,62
Допомога по тимчасовій непрацездатності (у тому числі й за дні хвороби у січні) — за рахунок коштів Фонду з тимчасової втрати працездатності	1000	20	147	—	—
Орендна плата	—	—	—	3145	555
Винагорода за ЦП-договором № 3	9000	234	1350	1566	317,65
Разом за місяць	152960	5345,2	22177,32	119628,58	21152,23
Березень
Зарплата за другу половину попереднього місяця	—	—	—	44806,3	7906,99
Допомога по тимчасовій непрацездатності (у тому числі й за дні хвороби у січні) — за рахунок коштів Фонду з тимчасової втрати працездатності	—	—	—	833	147
Разом за місяць	—	—	—	45639,3	8053,99

Таблиця 5.

Схема заповнення Декларації за січень та лютий

Код рядка	Варіант 1 (підхід редакції)		Варіант 2 (підхід податківців)
Код рядка	січень	лютий	січень	лютий
01	151700	152960	151700	152960
02	125237	119628,58	125237	119628,58
03	23025,95	21144,97	21993,6	22177,32
04	22132,76	21152,23	22132,76	21152,23
05	7168,06	8061,25	7168,06	555
06	8061,25	8053,99	555	147
07	22132,76	21152,23	28606,66	22585,32
14	42535,4	45639,3	3145	833
15	1500	Х	1500	Х

Примітки до таблиці 5, варіант 1 (підхід редакції)

Ряд. 03:

— у січневій

Декларації, крім ПДФО, утриманого з доходів, нарахованих у січні, сюди потрапив також ПДФО з авансової виплати за ЦП-договором № 3: 21993,6 + 1032,35 = 23025,95 (грн.);

— у лютневій

Декларації ПДФО з винагороди за ЦП-договором № 3 уже не показується в ряд. 03, незважаючи на те, що винагороду за договором нараховано в цьому місяці: 22177,32 - 1032,35 = 21144,97 (грн.).

Ряд. 05 січневої

Декларації: у цьому рядку відображено податок із зарплати за другу половину грудня (7168,06 грн.).

Ряд. 06 січневої

Декларації: у цьому рядку відображено податок із зарплати за другу половину січня та суму ПДФО з нарахованої у січні, але не виплаченої в цьому місяці орендної плати (7506,25 + 555 = 8061,25 грн.).

Оскільки обидва ці види доходу виплачено в лютому і податок з них сплачено при виплаті доходів, дані цього рядка перекочували до

ряд. 05 лютневої Декларації.

Ряд. 14:

—

січневої Декларації: чиста заборгованість із зарплати за другу половину січня. Заборгованість з орендної плати тут не відображаємо;

—

лютневої Декларації: чиста заборгованість із зарплати за другу половину лютого та чиста заборгованість за лікарняними, оскільки вони для цілей ПДФО є зарплатою (44806,3 + 833 = 45639,3 грн.).

Ряд. 15 тільки січневої

Декларації: ПДФО з нарахованої в листопаді винагороди за ЦП-договором № 1 — 1500 грн.

Варіант 2 (підхід податківців) від варіанта 1 відрізняється

— підходом до відображення зарплати за другу половину місяця (якщо зарплата виплачується своєчасно, ПДФО з неї не показують у ряд. 06, а заборгованість — у ряд. 14);

— сумою податку з авансових виплат (судячи з усього, податківці в ряд. 03 хочуть бачити лише податок з нарахованого в поточному місяці доходу);

— підходом до заповнення ряд. 14 (здається, податківці бажають бачити в ній заборгованість за всіма оподатковуваними доходами, а не тільки за зарплатою, яка фігурує у назві рядка). Так, у січневій

Декларації тут відображено чисту заборгованість з орендної плати, а в лютневій — чисту заборгованість за лікарняними (оскільки їх не було виплачено у строк, установлений для виплати зарплати за другу половину лютого).

Зверніть увагу на заповнення

ряд. 05 січневої Декларації за версією податківців: тут, як виняток із загального описаного в листі № 4485 правила, відображено податок із зарплати за другу половину грудня! Такий підхід описано в консультації «Заповнення податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» // «ВПСУ», 2011, № 8, с. 11.

На цьому завершуємо сьогоднішню статтю. Сподіваємося, що вона допомогла вам розібратися з нюансами заповнення нової Декларації і ви зможете аргументовано відстоювати правильність вибраного вами підходу до її заповнення.

Документи статті

ПКУ

— Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.

КУпАП

— Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.

Закон № 2559

— Закон України від 23.09.10 р. № 2559-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо строків виплати заробітної плати».

Наказ № 58

— наказ ДПАУ «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» від 31.01.11 р. № 58 (див. додаток «Документи» // «БТ», 2011, № 8).

Інструкція № 286

— Інструкція зі статистики кількості працівників, затверджена наказом Держкомстату від 28.09.05 р. № 286.

Лист № 4485

— лист ДПАУ від 17.02.11 р. № 4485/7/17-0217 «Про заповнення Податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб» (див. додаток «Документи» цього номера) .

Лист № 4486

— лист ДПАУ від 17.02.11 р. № 4486/7/17-0217 «Про подання податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб за січень 2011 року» («БТ», 2011, № 8, с. 62).

ЦП-договір

— цивільно-правовий договір.

ПДФО

— податок на доходи фізичних осіб.

ЄВС

— єдиний внесок на соціальне страхування.

«ВПСУ»

— журнал «Вісник податкової служби України».

PRO-доступ до усіх закритих матеріалів сайту Отримати доступ

Наступна публікація