РЕГИСТРАЦИЯ ПЛАТЕЛЬЩИКОМ НДС:
ГНСУ разъяснила порядок обязательной
и добровольной регистрации
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 01.11.11 г. № 4800/7/15-3317
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 01.11.11 г. № 4893/7/15-3317
«Об отдельных вопросах, связанных с регистрацией лица как плательщика НДС»
В комментируемых письмах ГНСУ предоставила методические рекомендации о порядке обязательной и добровольной регистрации лица как плательщика НДС, с учетом изменений, которые были внесены в Налоговый кодекс Украины (далее — НКУ) Законом № 3609*.
* Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины о совершенствовании отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.11 г. № 3609-VI.
Напомним, что порядок регистрации плательщиком НДС существенно изменился** после принятия Закона № 3609, однако соответствующие изменения пока еще не нашли отражение в Положении о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденном приказом ГНАУ от 22.12.10 № 978 (далее — Положение № 978)***. Поэтому в комментируемых письмах налоговики попробовали «заполнить нормативные пробелы».
** См. Тему недели «Генеральная чистка» в Налоговом кодексе» // «БН», 2011, № 33, с. 3.
*** О новом порядке регистрации плательщиком НДС мы рассказывали в статье «НДС-регистрация: по новым правилам» // «БН», 2011, № 6, с. 15.
I. Обязательная регистрация. В письме от 01.11.11 г. № 4800/7/15-3317 (далее — письмо № 4800) налоговики напомнили, что согласно п. 181.1 НКУ под обязательную регистрацию плательщиком НДС подпадает лицо, у которого общая сумма от осуществления налогооблагаемых операций по поставке товаров/услуг в течение последних 12 календарных месяцев совокупно превышает 300 тыс. грн. (без НДС)****.
**** Следует также напомнить, что такое требование не касается единоналожников — физлиц и юрлиц, избравших ставку единого налога 10 %.
При обязательной регистрации возможны такие случаи.
1. Заявление подано своевременно . Как и ранее, для регистрации плательщиком НДС не позднее 10 числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором впервые достигнут объем налогооблагаемых операций 300 тыс. грн., нужно подать в орган государственной налоговой службы (ГНС) по своему местонахождению (местожительству) регистрационное заявление плательщика НДС по форме № 1-ПДВ (далее — Заявление). Если последний день срока подачи Заявления приходится на выходной, праздничный или нерабочий день, последним днем срока считается следующий за выходным, праздничным или нерабочим рабочий день.
Если налоговый орган не обнаружит оснований для отказа в регистрации, то он обязан выдать заявителю либо направить по почте (с уведомлением о вручении) Свидетельство плательщика НДС в течение 10 рабочих дней с даты поступления Заявления (течение такого срока начинается с первого рабочего дня, следующего за днем получения налоговым органом Заявления).
Налоговые обязательства по НДС у такого лица начинают возникать с даты регистрации его как плательщика НДС .
2. Заявление не подано . В новой редакции п. 183.10 НКУ, действующей с 06.08.11 г., предусмотрено: если лицо, подлежащее обязательной регистрации как плательщиком НДС, не подало в орган ГНС Заявление, то оно несет ответственность за неначисление или неуплату НДС на уровне зарегистрированного плательщика без права начисления налогового кредита и получения бюджетного возмещения.
Как указано в письме № 4800, обязанность начисления и уплаты налоговых обязательств по НДС у такого лица возникает со дня, следующего за предельным днем, установленным для подачи Заявления, т. е. с 11 числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором впервые достигнут объем налогооблагаемых операций по поставке товаров/услуг свыше 300 тыс. гривень.
Здесь следует добавить: если последний день подачи Заявления пришелся на выходной или праздничный день и поэтому был перенесен на следующий рабочий день, то соответственно и день, с которого возникают обязательства по начислению НДС, тоже переносится.
3. Заявление подано, но в регистрации отказано . К сожалению, в письме № 4800 налоговики не рассмотрели случай, когда Заявление подано своевременно, но по каким-либо причинам налоговый орган отказал в регистрации.
В п. 10 Положения № 978 предусмотрено следующее: если в Заявлении не указаны обязательные реквизиты, предоставлены недостоверные или неполные данные (кроме раздела 15 такого Заявления), оно не скреплено печатью заявителя, не подписано заявителем (для физических лиц), ответственным лицом заявителя (для юридических лиц) либо лицом, имеющим документально подтвержденные полномочия подписывать регистрационное заявление от лица, регистрирующегося плательщиком НДС, то в течение 10 рабочих дней со дня получения Заявления налоговый орган обращается к лицу с письменным предложением подать новое Заявление (с указанием оснований непринятия предыдущего).
Эта достаточно лояльная норма выписана под старую редакцию п. 183.10 НКУ, где предусматривалось, что лицо, подлежащее обязательной регистрации, считается плательщиком НДС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором достигнут объем налогооблагаемых операций 300 тыс. грн. То есть такое лицо считалось плательщиком НДС независимо от факта подачи Заявления.
На наш взгляд, согласно новой редакции п. 183.10 НКУ факт подачи Заявления освобождает лицо от обязанности по уплате НДС до момента регистрации (независимо от причин задержки в регистрации). При этом срок для подачи повторного Заявления ни одним нормативным актом не установлен.
Не исключено, что теперь налоговики будут рассматривать Заявление, поданное своевременно, но с нарушением порядка его заполнения, как совсем не поданное и будут настаивать на начислении НДС в таком же порядке, как и в случае неподачи Заявления (случай 2) во избежание злоупотреблений со стороны лиц, которые не хотят регистрироваться плательщиками НДС и поэтому умышленно нарушают порядок заполнения Заявления.
Надеемся, этот вопрос будет урегулирован, когда налоговики внесут соответствующие изменения в Положение № 978.
II. Добровольная регистрация. Изменения, внесенные Законом № 3609 в п. 182.1 НКУ, предусматривают существенное расширение круга лиц, имеющих возможность добровольно зарегистрироваться плательщиками НДС. В частности, право на добровольную регистрацию предоставлено лицам, у которых уставный капитал или балансовая стоимость активов (основных средств, нематериальных активов, запасов) превышает 300 тыс. грн., независимо от объема осуществленных им налогооблагаемых операций.
1. Уставный капитал. В письме от 01.11.11 г. № 4893/7/15-3317 (далее — письмо № 4893) налоговики разъяснили, что согласно ч. 1 ст. 87 Хозяйственного кодекса Украины (далее — ХКУ) под уставным капиталом понимается зафиксированная в учредительных документах (уставе) сумма вкладов учредителей и участников хозяйственного общества для обеспечения деятельности.
Кроме того, нужно учесть следующие законодательные нормы:
— порядок оценки вкладов определяется в учредительных документах хозяйственного общества, если иное не предусмотрено законом
(ч. 1 и 2 в. 86 ХКУ);
— денежная оценка вклада участника хозяйственного общества осуществляется с согласия участников общества, а в случаях, установленных законом, она подлежит независимой экспертной проверке (абз. 2 ч. 2 ст. 115 Гражданского кодекса Украины; далее — ГКУ);
— согласно ст. 3 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.01 г. № 2658-III (далее — Закон № 2658) независимой оценкой имущества считается оценка имущества, которая проведена субъектом оценочной деятельности — субъектом хозяйствования.
Далее налоговики описали порядок проведения такой оценки и сделали вывод, что с целью подтверждения достоверности указанных в Заявлении сведений, а именно касающихся формирования уставного капитала, орган ГНС может обратиться к лицу, стремящемуся зарегистрироваться плательщиком НДС, с письменным запросом о предоставлении соответствующей информации и копий необходимых документов. Из контекста письма № 4893 можно сделать вывод, что здесь налоговики имеют в виду документы, подтверждающие стоимость имущества, внесенного в уставный фонд.
Заметим, что случаи обязательного проведения оценки имущества установлены ч. 2 ст. 7 Закона № 2658-III, в частности, при создании предприятий (хозяйственных обществ) на базе государственного имущества либо имущества, находящегося в коммунальной собственности. При создании юридических лиц на базе собственного имущества физических и/или юридических лиц (у которых нет доли государственной или коммунальной собственности) проведение независимой оценки имущества не является обязательным. Поэтому отсутствие документов о такой оценке имущества, внесенного в уставный капитал, на наш взгляд, не может быть основанием для отказа в добровольной регистрации плательщиком НДС.
Кроме того, следует обратить внимание на то, что в п. 182.1 НКУ речь идет не о стоимости имущества, которое уже внесено учредителями, а о размере уставного капитала (по сути, о сальдо на сч. 40 «Уставный капитал» в бухучете). Ведь уставный капитал общества с ограниченной ответственностью подлежит уплате участниками общества до окончания первого года со дня государственной регистрации общества (ч. 3 ст. и 144 ГКУ). Поэтому вновь созданные общества, в которых размер уставного капитала заявлен в размере более 300 тыс. грн., но еще не полностью сформирован, на наш взгляд, тоже имеют право на добровольную регистрацию плательщиками НДС.
2. Балансовая стоимость активов . Если предприятие не может выполнить норматив по размеру уставного капитала, то, чтобы зарегистрироваться плательщиком НДС, можно попытаться выполнить другое условие п. 182.1 НКУ, согласно которому балансовая стоимость активов (основных средств, нематериальных активов, запасов) должна превышать 300 тыс. грн.
К сожалению, в комментируемых письмах налоговики не разъяснили, каким образом они будут рассматривать соответствие кандидата этому условию. Хотя здесь также имеется определенная неоднозначность. Дело в том, что из формулировок, использовавшихся законодателями, непонятно, о каких именно активах идет речь:
— обо всех активах предприятия (согласно п. 4 П(С)БУ 2 «Баланс» активы — ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к возникновению экономических выгод в будущем), к которым, в частности, относятся основные средства, нематериальные активы, запасы, дебиторская задолженность, инвестиции,
— или о части активов — только те, которые упоминаются в этой норме, т. е. исключительно о стоимости основных средств, нематериальных активов и запасов.
Хотя, на наш взгляд, более логично применять первый вариант и учитывать стоимость всех активов предприятия (с учетом денежных средств и дебиторской задолженности), наверно, следует признать, что больше формальных оснований имеется для применения второго варианта (ведь перечень активов, приведенный в п. 182.1 НКУ, не является открытым).
