Бартер с физическим лицом: нюансы оформления и налогообложения

БАРТЕР С ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦОМ:

нюансы оформления и налогообложения

В одном из недавних номеров нашей газеты («БН», 2012, № 46, с. 28) мы рассмотрели основные правила налогообложения и учета бартерных операций. Сегодня, как и обещали, более детально рассмотрим налогообложение бартера с участием физического лица, не являющегося субъектом предпринимательской деятельности. Такие операции вызывают ряд вопросов: как правильно определить цену договора, как рассчитать и за счет чего удержать НДФЛ, как правильно провести расчеты с физическим лицом?

Жанна СЕМЕНЧЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Определение объекта налогообложения

Бартерная операция с физическим лицом предполагает продажу физлицом товаров (работ, услуг), в оплату чего оно получает не денежные средства, а какое-то имущество, имущественные права, работы, услуги. В результате такой операции у физического лица возникает налогооблагаемый доход. Вид дохода зависит от того, что продает физическое лицо по бартерному договору. Это может быть доход от продажи движимого имущества, доход от продажи недвижимого имущества, вознаграждение по гражданско-правовому договору (при предоставлении физлицом услуг или выполнении каких-либо работ), доход в виде арендной платы и т. п.

Соответственно субъект хозяйственной деятельности — вторая сторона по бартерной сделке, начисляя (выплачивая) налогооблагаемый доход физическому лицу, в большинстве случаев выступает налоговым агентом и обязан начислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц (НДФЛ) с такого дохода. Порядок налогообложения (правила и ставка НДФЛ) зависит от вида налогооблагаемого дохода, возникающего у физического лица. Например, если физическое лицо по бартерному договору продает движимое имущество, то такой доход облагается НДФЛ по ставке 5 %* у источника выплаты. Доход от продажи объекта движимого имущества определяется исходя из цены, указанной в договоре купли-продажи, но не ниже оценочной стоимости такого объекта (абзац второй п. 173.1 Налогового кодекса Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI, далее — НКУ). Если, к примеру, физическое лицо в счет бартерного договора продает ценные бумаги, то оно получает доходы от операций с инвестиционными активами. Вторая сторона бартерной сделки не является налоговым агентом по такому доходу. Физлицо самостоятельно по итогам отчетного года декларирует доход от операций с инвестиционными активами и уплачивает НДФЛ в бюджет.

* Как исключение, во время продажи одного из объектов движимого имущества в виде легкового автомобиля, мотоцикла, мотороллера не чаще одного раза в течение отчетного налогового года до 01.01.13 г. доходы продавца от указанных операций облагаются налогом по ставке 1 % (п. 173.2 НКУ), а с с 01.01.13 г. аналогичные доходы не будут облагаться налогом (см. ком. «Продажа легкового автомобиля, мотоцикла, мопеда: не чаще 1 раза в год без НДФЛ — новые правила с 2013 года» // «БН», 2012, № 46, с. 4).

При проведении расчетов в денежной форме за приобретенные у физического лица товары (работы, услуги) покупатель — налоговый агент на руки выплачивает физическому лицу сумму за вычетом удержанного НДФЛ. При осуществлении бартерной операции физическому лицу доход выплачивается в неденежной форме. В связи с чем у налоговых агентов возникает вопрос: за счет чего и как удержать НДФЛ?

Рассмотрим три возможных варианта решения данного вопроса, но прежде обратим внимание на несколько важных моментов.

1. Такие операции не проводятся через регистратор расчетных операций, так как здесь нет денежных расчетов. Этот момент часто играет важную роль при выборе именно бартерной сделки с физическим лицом.

2. С позиции налогообложения в большинстве случаев выгоднее оформлять два отдельных договора купли-продажи, а затем проводить зачет взаимных однородных требований. Так, например, если первым событием является отгрузка товара субъектом хозяйствования физическому лицу, то при наличии бартерного договора эта операция расценивается как выплата физическому лицу дохода в неденежной форме. Если будут заключены отдельные договоры купли-продажи, то эта операция является обычной продажей физическому лицу товара с отсрочкой платежа, т. е. не влечет на этом этапе возникновения обязательств по уплате в бюджет НДФЛ. Кроме того, если вторая сторона сделки является плательщиком налога на прибыль, то при наличии отдельных договоров купли-продажи предприятие вправе воспользоваться 20 % интервалом между договорной и обычной ценой при отражении доходов и расходов (пп. 153.2.1 и 153.2.2 НКУ). При бартерном договоре доходы и расходы определяются исходя из обычных цен без применения 20 % вилки (п. 153.10 НКУ).

3. Плательщикам единого налога, как физическим, так и юридическим лицам, запрещено проводить расчеты в неденежной форме.

Физлицо вносит сумму НДФЛ денежными средствами

Пример 1. Между предприятием и физическим лицом заключен бартерный договор, согласно которому предприятие продает товар А стоимостью 1200,00 грн. (в том числе НДС — 200 грн.), а в счет оплаты получает от физлица товар Б стоимостью 1200,00 грн. (без НДС). В договоре установлено, что право собственности на товар переходит в момент передачи такого товара другой стороне.

При данном варианте стороны заключают равноценный бартерный договор. В связи с тем, что в результате продажи движимого имущества у физического лица возникает налогооблагаемый доход, налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с такого дохода.

Одним из вариантов решения данного вопроса является внесение физическим лицом суммы НДФЛ в кассу налогового агента. Плательщиком данного налога является физическое лицо, оно должно заплатить определенную сумму налога за счет получаемого дохода. И если доход выплачивается ему в неденежной форме, т. е. источник для удержания НДФЛ отсутствует, считаем приемлемым взыскать с физического лица сумму НДФЛ денежными средствами (в кассу или на текущий счет). Кстати, представители ГНСУ также не против внесения физическим лицом — налогоплательщиком суммы причитающегося с него НДФЛ наличными в кассу предприятия (см. консультацию «Внесенные в кассу предприятия суммы НДФЛ и налоговый учет налога на прибыль» // «БН», 2010, № 37, с. 28).

Заметим, что в данном варианте исчислять сумму налога с применением «натурального» коэффициента нет необходимости. Согласно п. 164.5 НКУ во время начисления (предоставления) доходов в любой неденежной форме базой налогообложения является стоимость такого дохода, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на «натуральный» коэффициент. На первый взгляд кажется, что при проведении бартерной операции с физическим лицом «натуральный» коэффициент нужно применять однозначно. Однако давайте разберемся в ситуации. Действительно, когда физическому лицу предоставляется какой-либо доход в неденежной форме, то стоимость предоставленного объекта является чистым выплаченным доходом физическому лицу. Соответственно, чтобы определить сумму грязного дохода, необходимо накрутить сверху НДФЛ, а это делается с помощью «натурального» коэффициента. При этом НДФЛ удерживается с грязной суммы начисленного налогооблагаемого дохода, т. е. фактически физическое лицо не платит сумму налога.

В нашей ситуации физическое лицо вносит сумму НДФЛ деньгами в кассу предприятия или на текущий счет, что меняет дело. Согласно примеру 1 доход физического лица от продажи товара составил 1200,00 грн., с которого нужно удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 60,00 грн. (1200 х 5 %). Соответственно на руки физическому лицу нужно выплатить 1140,00 грн. В счет бартерной сделки ему выплачивается имущество стоимостью 1200,00 грн. и 60,00 грн. налога он вносит денежными средствами. В итоге на руки физическое лицо получает 1140,00 грн., т. е. расчеты проведены правильно.

Частичный бартер

Пример 2. Между предприятием и физическим лицом заключен бартерный договор на сумму 1200,00 грн., согласно которому физическое лицо продает предприятию товар Б стоимостью 1200,00 грн., а предприятие взамен отгружает товар А стоимостью 1140,00 грн. (в том числе НДС — 190 грн.) и делает доплату деньгами в размере 60,00 грн. В договоре установлено, что право собственности на товар переходит в момент передачи такого товара другой стороне.

Согласно ч. 3 ст. 715 Гражданского кодекса Украины от 16.01.03 г. № 435-IV (далее — ГКУ) договором мены может быть установлена доплата за товар большей стоимости, который обменивается на товар меньшей стоимости.

В данном случае стороны могут договориться и установить стоимость товара, передаваемого физическим лицом, выше на сумму НДФЛ, которую, по сути, с него необходимо удержать. В таком случае вторая сторона будет рассчитываться с физическим лицом частично товаром (работами, услугами), а частично денежными средствами. В таком случае рекомендуем в договоре прописать, что сумма, подлежащая выплате физическому лицу по бартерному договору, может быть удержана в счет погашения обязательств физического лица по НДФЛ.

Бартер без доплат

Пример 3. По данным примера 1 допустим, что физическое лицо не вносит сумму НДФЛ в кассу или на текущий счет налогового агента.

В таком случае предприятие фактически выплачивает физическому лицу чистый доход в размере стоимости переданного ему товара, т. е. в размере 1200,00 грн. Соответственно для определения базы налогообложения необходимо применить «натуральный» коэффициент.

«Натуральный» коэффициент для ставки НДФЛ 5 % (она применяется, если по договору бартера физлицо отчуждает движимое имущество) равен:

100 : (100 - 5) = 1,052632 (грн.).

Налогооблагаемый доход от продажи движимого имущества составляет:

1200 х 1,052632 = 1263,16 (грн.).

Сумма НДФЛ:

1263,16 х 5 % = 63,16 (грн.).

Заметим, что при данном варианте фактически НДФЛ уплачивает не физическое лицо, а вторая сторона бартерного договора — налоговый агент. Объяснить правомерность такого варианта можно, ссылаясь на п.п. «а» п. 171.2 НКУ, согласно которому лицом, ответственным за начисление, удержание и уплату (перечисление) в бюджет НДФЛ для налогооблагаемых доходов с источником их происхождения в Украине, является налоговый агент.

Надо сказать, что все три варианта имеют право на жизнь, но первые два представляются нам более правильными. К тому же налоговая нагрузка при них чуть ниже. Надеемся, что наши рекомендации помогут вам правильно отразить бартерную операцию с физическим лицом, применив один из предложенных вариантов.