Бартер з фізичною особою: нюанси оформлення та оподаткування

БАРТЕР З ФІЗИЧНОЮ ОСОБОЮ:

нюанси оформлення та оподаткування

В одному з недавніх номерів нашої газети («БТ», 2012, № 46, с. 28) розглядалися основні правила оподаткування та обліку бартерних операцій. Сьогодні, як і обіцяли, докладніше висвітлимо оподаткування бартеру за участі фізичної особи, яка не є суб’єктом підприємницької діяльності. Такі операції викликають низку запитань: як правильно визначити ціну договору, як розрахувати і за рахунок чого утримати ПДФО, як правильно провести розрахунки з фізичною особою.

Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Визначення об’єкта оподаткування

Бартерна операція з фізичною особою передбачає продаж такою особою товарів (робіт, послуг), в оплату чого вона отримує не грошові кошти, а якісь майно, майнові права, роботи, послуги. У результаті такої операції у фізичної особи виникає оподатковуваний дохід. Вид доходу залежить від того, що продає фізична особа за бартерним договором. Це може бути дохід від продажу рухомого майна, дохід від продажу нерухомого майна, винагорода за цивільно-правовим договором (при наданні фізичною особою послуг або виконанні будь-яких робіт), дохід у вигляді орендної плати тощо.

Відповідно суб’єкт господарської діяльності — друга сторона за бартерним правочином, нараховуючи (виплачуючи) оподатковуваний дохід фізичній особі, здебільшого виступає податковим агентом та зобов’язаний нарахувати, утримати і перерахувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб (ПДФО) з такого доходу. Порядок оподаткування (правила і ставка ПДФО) залежать від виду оподатковуваного доходу, що виникає у фізичної особи. Наприклад, якщо фізична особа за бартерним договором продає рухоме майно, то такий дохід обкладається ПДФО за ставкою 5 %* у джерела виплати. Дохід від продажу об’єкта рухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче за оціночну вартість такого об’єкта ( абзац другий п. 173.1 Податкового кодексу України від 02.12.10 р. № 2755-VI, далі — ПКУ). Якщо, наприклад, фізична особа в рахунок бартерного договору продає цінні папери, то вона отримує доходи від операцій з інвестиційними активами. Друга сторона бартерного правочину не є податковим агентом щодо такого доходу. Фізична особа самостійно за підсумками звітного року декларує дохід від операцій з інвестиційними активами та сплачує ПДФО до бюджету.

* Як виняток, під час продажу одного з об’єктів рухомого майна у вигляді легкового автомобіля, мотоцикла, моторолера не частіше одного разу протягом звітного податкового року до 01.01.13 р. доходи продавця від зазначених операцій оподатковуються за ставкою 1 % (п. 173.2 ПКУ), а з 01.01.13 р. аналогічні доходи не оподатковуватимуться (див. ком. «Продаж легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда: не частіше 1 разу на рік без ПДФО — нові правила з 2013 року» // «БТ», 2012, № 46, с. 4).

При проведенні розрахунків у грошовій формі за придбані у фізичної особи товари (роботи, послуги) покупець — податковий агент «на руки» виплачує фізичній особі суму за вирахуванням утриманого ПДФО. При здійсненні бартерної операції фізичній особі дохід виплачується в негрошовій формі. У зв’язку з цим у податкових агентів виникає запитання, за рахунок чого та як утримати ПДФО.

Розглянемо три можливі варіанти вирішення цього питання, але спочатку звернемо увагу на кілька важливих моментів.

1. Такі операції не проводяться через реєстратор розрахункових операцій, оскільки тут немає грошових розрахунків. Цей момент часто відіграє важливу роль при виборі саме бартерного правочину з фізичною особою.

2. З позиції оподаткування здебільшого вигідно оформляти два окремі договори купівлі-продажу, а потім провадити залік взаємних однорідних вимог. Так, якщо першою подією є відвантаження товару суб’єктом господарювання фізичній особі, то за наявності бартерного договору ця операція розцінюється як виплата фізичній особі доходу в негрошовій формі. Якщо буде укладено окремі договори купівлі-продажу, то ця операція є звичайним продажем фізичній особі товару з відстроченням платежу, тобто не спричинює на цьому етапі виникнення зобов’язань зі сплати до бюджету ПДФО. Крім того, якщо друга сторона правочину є платником податку на прибуток, то за наявності окремих договорів купівлі-продажу підприємство має право скористатися 20 % інтервалом між договірною та звичайною ціною при відображенні доходів і витрат (пп. 153.2.1 і 153.2.2 ПКУ). При бартерному договорі доходи й витрати визначаються виходячи зі звичайних цін без застосування 20 % інтервалу (п. 153.10 ПКУ).

3. Платникам єдиного податку — як фізичним, так і юридичним особам — заборонено провадити розрахунки в негрошовій формі.

Фізична особа вносить суму ПДФО грошовими коштами

Приклад 1. Між підприємством та фізичною особою укладено бартерний договір, згідно з яким підприємство продає товар А вартістю 1200,00 грн. (у тому числі ПДВ — 200 грн.), а в рахунок оплати отримує від фізичної особи товар Б вартістю 1200,00 грн. (без ПДВ). У договорі встановлено, що право власності на товар переходить у момент передачі такого товару іншій стороні.

При цьому варіанті сторони укладають рівноцінний бартерний договір. У зв’язку з тим, що в результаті продажу рухомого майна у фізичної особи виникає оподатковуваний дохід, податковий агент зобов’язаний утримати і перерахувати до бюджету ПДФО з такого доходу.

Одним із варіантів вирішення цього питання є внесення фізичною особою суми ПДФО до каси податкового агента. Платником цього податку є фізична особа, яка має заплатити певну суму податку за рахунок отримуваного доходу. І якщо дохід виплачується їй у негрошовій формі, тобто джерело для утримання ПДФО відсутнє, вважаємо за прийнятне стягти з фізичної особи суму ПДФО грошовими коштами (до каси або на поточний рахунок). До речі, представники ДПСУ також не заперечують проти внесення фізичною особою — платником податків суми належного з такої особи ПДФО готівкою до каси підприємства (див. консультацію «Унесені до каси підприємства суми ПДФО та податковий облік податку на прибуток» // «БТ», 2010, № 37, с. 28).

Зауважимо, що в цьому варіанті обчислювати суму податку із застосуванням «натурального» коефіцієнта немає потреби. Згідно з п. 164.5 ПКУ під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на «натуральний» коефіцієнт. На перший погляд здається, що при проведенні бартерної операції з фізичною особою «натуральний» коефіцієнт потрібно застосовувати однозначно. Однак давайте розберемося в ситуації. Дійсно, коли фізичній особі надається будь-який дохід у негрошовій формі, то вартість наданого об’єкта є чистим виплаченим фізичній особі доходом. Відповідно, щоб визначити суму «грязного» доходу, необхідно «накрутити» зверху ПДФО, а це робиться за допомогою «натурального» коефіцієнта. При цьому ПДФО утримується із «грязної» суми нарахованого оподатковуваного доходу, тобто фактично фізична особа не сплачує суму податку.

У нашій ситуації фізична особа вносить суму ПДФО грошима до каси підприємства або на поточний рахунок, це інша річ. Згідно з прикладом 1 дохід фізичної особи від продажу товару склав 1200,00 грн., з якого потрібно утримати і перерахувати до бюджету ПДФО у розмірі 60,00 грн. (1200 х 5 %). Відповідно, «на руки» фізичній особі потрібно виплатити 1140,00 грн. У рахунок бартерного правочину їй надається майно вартістю 1200,00 грн. і 60,00 грн. податку вона вносить грошовими коштами. У результаті «на руки» фізична особа отримує 1140,00 грн., тобто розрахунки проведено правильно.

Частковий бартер

Приклад 2. Між підприємством та фізичною особою укладено бартерний договір на суму 1200,00 грн., згідно з яким фізична особа продає підприємству товар Б вартістю 1200,00 грн., а підприємство натомість відвантажує товар А вартістю 1140,00 грн. (у тому числі ПДВ — 190 грн.) і здійснює доплату грошима в розмірі 60,00 грн. У договорі встановлено, що право власності на товар переходить у момент передачі такого товару іншій стороні.

Згідно з ч. 3 ст. 715 Цивільного кодексу України від 16.01.03 р. № 435-IV (далі — ЦКУ) договором міни може бути встановлено доплату за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості.

У нашому випадку сторони можуть домовитися і встановити вартість товару, що передається фізичною особою, вище на суму ПДФО, котру, по суті, з такої особи необхідно утримати. У такому разі друга сторона розраховуватиметься з фізичною особою частково товаром (роботами, послугами), а частково — грошовими коштами. У такому разі рекомендуємо в договорі прописати, що суму, яка підлягає виплаті фізичній особі за бартерним договором, може бути утримано в рахунок погашення зобов’язань фізичної особи з ПДФО.

Бартер без доплат

Приклад 3. За даними прикладу 1 припустимо, що фізична особа не вносить суму ПДФО до каси або на поточний рахунок податкового агента.

У такому разі підприємство фактично виплачує фізичній особі чистий дохід у розмірі вартості переданого їй товару, тобто в розмірі 1200,00 грн. Відповідно для визначення бази оподаткування необхідно застосувати «натуральний» коефіцієнт.

«Натуральний» коефіцієнт для ставки ПДФО 5 % (вона застосовується, якщо за договором бартеру фізична особа відчужує рухоме майно) дорівнює:

100 : (100 - 5) = 1,052632 (грн.).

Оподатковуваний дохід від продажу рухомого майна становить:

1200 х 1,052632 = 1263,16 (грн.).

Сума ПДФО:

1263,16 х 5 % = 63,16 (грн.).

Зауважимо, що при такому варіанті ПДФО фактично сплачує не фізична особа, а друга сторона бартерного договору — податковий агент. Пояснити правомірність такого варіанта можна, посилаючись на п.п. «а» п. 171.2 ПКУ, згідно з яким особою, відповідальною за нарахування, утримання і сплату (перерахування) до бюджету ПДФО для оподатковуваних доходів з джерелом їх походження в Україні, є податковий агент.

Слід зауважити, що всі три варіанти мають право на життя, але перші два здаються нам правильнішими. До того ж податкове навантаження при них трохи нижче. Сподіваємося, що наші рекомендації допоможуть вам правильно відобразити бартерну операцію з фізичною особою, застосувавши один із запропонованих варіантів.