В ДОХОДЫ
ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА
НЕРЕЗИДЕНТА
не включаются средства,
поступившие от головной компании
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 31.07.12 г. № 13604/6/15-1415 «О налоговом учете отдельных операций постоянного представительства нерезидента»
В комментируемом письме ГНСУ изложила особое мнение касательно включения в доходы постоянного представительства нерезидента средств, поступивших представительству от головного предприятия (со счета нерезидента за границей).
Насколько можно понять из комментируемого письма, в нем рассматривалась такая ситуация: между нерезидентом и резидентом при участии постоянного представительства нерезидента был заключен контракт о сооружении линий электропередач на территории Украины. Средства за выполненные работы зачислялись на счет нерезидента в иностранном банке, с которого они перечислялись постоянному представительству нерезидента. В связи с этим возник вопрос, надо ли поступившие от головной компании средства включать в налоговые доходы представительства, в частности, под видом безвозвратной финансовой помощи?
Налоговики ответили на этот вопрос весьма либерально, но выдвинули ряд условий (см. «Средства, поступившие представительству от головной компании»).
| Средства, поступившие представительству от головной компании Извлечение из комментируемого письма ГНСУ от 31.07.12 г. № 13604/6/15-1415 «<...> при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятий постоянному представительству [нерезидента] <...> следует пользоваться соответствующими положениями Кодекса, которые устанавливают порядок признания и состав доходов и расходов по операциям, осуществляемым представительством. Так, в частности, в соответствии с п. 135.3 ст. 135 Кодекса суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов. Ввиду вышеизложенного денежные средства, полученные на счет представительства [нерезидента] <...> в Украине со счета компании [нерезидента] <...>, который открыт в иностранном банке, не подлежат повторному включению в доход представительства [нерезидента] <...> в Украине (в том числе как безвозвратная финансовая помощь), если эти средства уплачены заказчиком, НАК «Укрэнерго», за услуги и/или товары, которые предоставляются (поставляются) представительством этому заказчику и они (средства) подлежат налогообложению (отражению в налоговом учете представительства) как доходы такого представительства. При этом для применения представительством [нерезидента] <...> в Украине вышеуказанного порядка налогового учета является необходимым наличие контракта между компанией [нерезидентом] <...> и НАК «Укрэнерго», заключенного при участии представительства компании в Украине, в котором предусмотрен порядок расчетов между НАК «Укрэнерго» и представительством через счет компании [нерезидента] <...> в иностранном банке». |
Итак, невключение поступлений от материнской компании в состав налоговых доходов постоянного представительства возможно при условии, что:
— средства, поступившие на счет нерезидента в иностранном банке, были включены в налоговые доходы представительства как доходы от выполненных работ;
— в контракте предусмотрено, что такие средства перечисляются постоянному представительству нерезидента через счет головной компании.
От себя добавим следующее: проблема с включением в налоговые доходы средств, поступающих постоянному представительству нерезидента от головной компании, возникла еще в «докодексные» времена и тянется до сих пор.
В комментируемом письме ГНСУ несколько слукавила: с одной стороны, вроде бы позволила конкретному лицу не облагать повторно поступления от материнской компании, но с другой — выдвинула условие, которое на практике не встречается. Вряд ли нерезидент выплачивает средства постоянному представительству под видом выручки за выполненные работы. Как правило, головное предприятие перечисляет постоянному представительству средства на содержание постоянного представительства (под видом целевого финансирования). Эти средства налоговики уже не первый год незаконно предписывают облагать налогом на прибыль и НДС по разным основаниям (см. п. 3 письма ГНАУ от 27.06.03 г. № 10205/7/15-1317, п. 4 письма ГНАУ от 21.04.05 г. № 3335/6/12-0216, п. 1 письма ГНАУ от 12.01.09 г. № 326/7/16-1517, разъяснения в разделах 110.29.03, 130.05 ЕБНЗ).
Очевидно, что такой подход противоречит законодательным нормам, поскольку при перечислении средств на содержание представительства нерезидент, во-первых, не оказывает никаких услуг, во-вторых, право собственности на денежные средства к постоянному представительству не переходит (представительство не имеет правосубъектности).
Между тем даже судебные органы не могут прийти к единому мнению по данному вопросу: встречаются «положительные» для налогоплательщиков решения*, но есть и отрицательные**.
* См., в частности, определение ВАдСУ от 15.05.07 г. № К-10497/06, определения Севастопольского апелляционного админсуда от 15.02.11 г. по делу № 5020-7/165-12/017, от 01.02.10 г. по делу № 2-а-514/09/2770, определение Киевского апелляционного админсуда от 14.12.10 г. по делу № 2а-16156/09/2670.
** См. по этому поводу постановления Днепропетровского окружного админсуда от 09.04.10 г. по делу № 2а-4867/09/0470, от 18.04.11 г. по делу № 2а-8476/10/0470, постановление окружного админсуда г. Киева от 16.06.10 г. № 2а-10833/09/2670.
В связи с наличием такой противоречивой практики можно порекомендовать заинтересованным лицам заручиться индивидуальной налоговой консультацией (как это сделал адресат комментируемого письма) и по возможности заключать контракты на приведенных в письме условиях.
