ДОЛГОВЫЕ ЦЕННЫЕ БУМАГИ:
как определять прибыль/убыток от размещения
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 05.11.12 г. № 4793/0/61-12/15-1415
«О налоговом учете операций с собственными долговыми ценными бумагами»
В комментируемом письме налоговики разъяснили проблемный момент, связанный с определением прибыли (убытка) от размещения долговых ценных бумаг собственной эмиссии. Напомним, что к долговым ценным бумагам согласно п. 5 ст. 3 Закона Украины «О ценных бумагах и фондовом рынке» от 23.02.06 г. № 3480-IV относят ценные бумаги, удостоверяющие отношения займа и предусматривающие обязательство эмитента уплатить в определенный срок денежные средства согласно обязательству, а именно — облигации, векселя и сберегательные (депозитные) сертификаты. Сразу заметим, что письмо адресовано банку, поэтому для остальных лиц оно имеет, скорее, справочный характер.
Затронутая в письме проблема состоит в том, что в Налоговом кодексе Украины (далее — НКУ) отсутствуют нормы, регламентирующие порядок определения прибыли (убытка) от размещения долговых ценных бумаг собственной эмиссии. Так, в п.п. 153.4.3 НКУ лишь говорится, что «в случае размещения плательщиком налога долговых ценных бумаг выше/ниже номинальной стоимости, прибыль/убыток от их размещения относится в состав его доходов/расходов в налоговый период, в течение которого произошло погашение/выкуп таких ценных бумаг». Как видим, в данной норме указан лишь период, в котором в налоговом учете отражается прибыль (убыток) от размещения ценных бумаг — им является период погашения (выкупа) ценных бумаг. В то же время ни в этой норме, ни в иных положениях НКУ ничего не сказано о механизме расчета такой прибыли.
Налоговики данный пробел разъяснили в письме (см. «Прибыль (убыток) от размещения долговых ценных бумаг»).
| Прибыль (убыток) от размещения долговых ценных бумаг Извлечение из комментируемого письма от 05.11.12 г. № 4793/0/61-12/15-1415 «С учетом норм п.п. 153.4.3 п. 153.4 ст. 153 НКУ, а также особенностей финансового учета операций по размещению (последующей продаже) и обратному выкупу (погашению) долговых ценных бумаг собственной эмиссии, прибыль/убыток от размещения ценных бумаг собственной эмиссии рассчитывается как разница между стоимостью обратного выкупа (погашения) ценных бумаг и стоимостью их размещения». |
Мы согласны с изложенной позицией, поскольку она соответствует системному прочтению НКУ* . Поясним изложенное на примере. Предположим, что покупатель выдал облигацию собственной эмиссии номинальной стоимостью 1600 грн. со сроком погашения 1 год и разместил ее с дисконтом по стоимости 1200 грн., а затем досрочно выкупил ее по цене:
1) 1500 грн.;
2) 1000 грн.
* Подробнее о налогообложении операций с ценными бумагами мы рассказывали в статье «Ценные бумаги: новые правила учета по налогу на прибыль» // «БН», 2011, № 43, с. 11.
В первом варианте будет иметь место убыток в размере 300 грн. (1200 - 1500), во втором — прибыль 200 грн. (1200 - 1000).
Такие доходы (расходы) в декларации по налогу на прибыль отражаются не в «ценнобумажном» приложении ЦП, а в составе прочих доходов (стр. 03.4 «Доходи від володіння борговими вимогами» приложения ІД) и прочих расходов (стр. 06.4.18 «Витрати за операціями з борговими вимогами та зобов’язаннями» приложения ІВ).
Как видим, при выкупе облигации с премией эмитент получает право на обычные (не «ценнобумажные») расходы, которые в этом же периоде уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Поскольку такие долговые ценные бумаги, как векселя, нередко используются в схемах оптимизации налогообложения, не исключено, что местные налоговики будут возражать против изложенной в комментируемом письме интерпретации правового пробела в НКУ. Поэтому заинтересованным лицам имеет смысл получить индивидуальную налоговую консультацию по данному вопросу, но в запросе рекомендуем сослаться на комментируемое письмо.
