БОРГОВІ ЦІННІ ПАПЕРИ:
як визначати прибуток/збиток від розміщення
Лист Державної податкової служби України від 05.11.12 р. № 4793/0/61-12/15-1415
«Щодо податкового обліку операцій з власними борговими цінними паперами»
У листі, що коментується, податківці роз’яснили проблемний момент, пов’язаний з визначенням прибутку (збитку) від розміщення боргових цінних паперів власної емісії. Нагадаємо, що до боргових цінних паперів згідно з п. 5 ст. 3 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23.02.06 р. № 3480-IV відносять цінні папери, що засвідчують відносини позики та передбачають зобов’язання емітента сплатити у певний строк грошові кошти відповідно до зобов’язання, а саме облігації, векселі та ощадні (депозитні) сертифікати. Відразу зауважимо, що лист адресовано банку, тому для інших осіб він, скоріше, має довідковий характер.
Проблема, порушена в листі, полягає в тому, що в Податковому кодексі України (далі — ПКУ) відсутні норми, які регламентують порядок визначення прибутку (збитку) від розміщення боргових цінних паперів власної емісії. Так, у п.п. 153.4.3 ПКУ лише вказується таке: «…у разі розміщення платником податку боргових цінних паперів вище/нижче номінальної вартості прибуток/збиток від їх розміщення відноситься до складу його доходів/витрат у податковий період, протягом якого відбулося погашення/викуп таких цінних паперів». Як бачимо, у цій нормі зазначено лише період, в якому в податковому обліку відображається прибуток (збиток) від розміщення цінних паперів, — ним є період погашення (викупу) цінних паперів. Водночас ні в цій нормі, ні в інших положеннях ПКУ нічого не йдеться про механізм розрахунку такого прибутку.
Податківці роз’яснили цю прогалину в листі (див. «Прибуток (збиток) від розміщення боргових цінних паперів»)
| Прибуток (збиток) від розміщення боргових цінних паперів Витяг із листа від 05.11.12 р. № 4793/0/61-12/15-1415 «З врахуванням норм п.п. 153.4.3 п. 153.4 ст. 153 ПКУ, а також особливостей фінансового обліку операцій з розміщення (подальшого продажу) і зворотного викупу (погашення) боргових цінних паперів власної емісії, прибуток/збиток від розміщення цінних паперів власної емісії розраховується як різниця між вартістю зворотного викупу (погашення) цінних паперів та вартістю їх розміщення». |
Ми згодні з викладеною позицією, оскільки вона відповідає системному прочитанню ПКУ*. Пояснимо викладене на прикладі. Припустимо, що покупець видав облігацію власної емісії номінальною вартістю 1600 грн. зі строком погашення 1 рік і розмістив її з дисконтом за вартістю 1200 грн., а потім достроково викупив її за ціною:
1) 1500 грн.;
2) 1000 грн.
* Докладніше про оподаткування операцій з цінними паперами ми розповідали у статті «Цінні папери: нові правила обліку з податку на прибуток» // «БТ», 2011, № 43, с. 11.
У першому варіанті матиме місце збиток у розмірі 300 грн. (1200 - 1500), у другому — прибуток у сумі 200 грн. (1200 - 1000).
Такі доходи (витрати) в декларації з податку на прибуток відображаються не в «ціннопаперовому» додатку ЦП, а у складі інших доходів (ряд. 03.4 «Доходи від володіння борговими вимогами» додатка ІД) та інших витрат (ряд. 06.4.18 «Витрати за операціями з борговими вимогами та зобов’язаннями» додатка ІВ).
Як бачимо, при викупі облігації з премією емітент отримує право на звичайні (не «ціннопаперові») витрати, які в цьому самому періоді зменшують оподатковуваний прибуток.
Оскільки такі боргові цінні папери, як векселі, часто використовуються у схемах оптимізації оподаткування, не виключено, що місцеві податківці заперечуватимуть проти викладеної в листі, що коментується, інтерпретації правової прогалини в ПКУ. Тому для зацікавлених осіб є сенс отримати індивідуальну податкову консультацію з цього питання, але в запиті рекомендуємо послатися на лист, що коментується.
