УПРОЩЕНКА — ПЕРВЫЕ РАЗЪЯСНЕНИЯ ГНСУ:
правила уплаты налога, право быть плательщиком НДС,
оказание бухгалтерских услуг и другие вопросы
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 06.01.12 г. № 432/6/15-2216є
«О некоторых вопросах упрощенной системы налогообложения»
В комментируемом письме Государственная налоговая служба Украины (далее — ГНСУ) предоставила свои разъяснения по поводу применения упрощенной системы налогообложения.
1. Уплата единого налога (ЕН). ГНСУ напомнила о правилах уплаты единого налога физическими лицами — предпринимателями (далее — ФЛП):
1) единоналожники первой и второй групп уплачивают единый налог в виде авансового взноса не позднее 20 числа (включительно) текущего месяца. Возможна авансовая уплата за весь налоговый (отчетный) период (квартал, год), но не более чем до конца текущего отчетного года. Авансовые взносы начисляет орган ГНС.
То есть предельные сроки для уплаты единого налога за I квартал 2012 года — это 20 января (за январь), 20 февраля (за февраль) и 20 марта (за март). В любой момент единоналожник может проплатить единый налог за все месяцы 2012 года, например, по сроку на 20.01.12 г. можно было уплатить единый налог для второй группы за весь 2012 год по максимальной ставке в сумме 2575,2 грн. (214,6 грн. х 12 мес.);
2) единоналожники третьей группы уплачивают единый налог в течение 10 календарных дней после предельного срока представления налоговой декларации за налоговый (отчетный) квартал.
Напоминаем: Налоговый кодекс Украины (далее — НКУ) по всем налогам и сборам, в том числе и по единому налогу, не предусматривает перенос на ближайший рабочий день последнего дня уплаты, если он приходится на выходной, праздничный или нерабочий день. В таком случае уплатить единый налог необходимо накануне выходного, праздничного или нерабочего дня. Поэтому единоналожники первой и второй групп единый налог за май и октябрь 2012 год должны уплатить не 20 мая и 20 октября, а соответственно 18 мая и 19 октября, так как 20-е числа приходятся на выходные. Аналогично и для единоналожников третьей и четвертой группы. Уплатить накануне предельной даты уплаты придется по итогам I и II кварталов 2012 года — соответственно не позднее 18.05.12 г. (предельный срок — 20.05.12 г. приходится на субботу) и не позднее 17.08.12 г. (предельный срок — 19.08.12 г. приходится на воскресенье).
2. Бухгалтерские услуги на едином налоге — можно! Согласно п.п. 291.5.2 НКУ не могут быть плательщиками единого налога ФЛП, осуществляющие деятельность в сфере аудита. В Классификации ДК 009:2005* для аудита и бухгалтерских услуг отведен один код — 74.12 «Деятельность в сфере бухгалтерского учета и аудита». В этой связи у многих ФЛП, оказывающих услуги исключительно в сфере бухгалтерского учета, возник вопрос о том, могут ли они как единоналожники продолжать такую деятельность с 01.01.12 г., ведь код 74.12 им приходилось указывать в заявлении?
* Классификация видов экономической деятельности ДК 009:2005, утвержденная приказом Госпотребстандарта от 26.12.05 г. № 375.
На местах налоговики, не имея официальной позиции ГНСУ, отказывались принимать заявления, в которых был указан вид осуществляемой деятельности согласно коду 74.12. Однако такой подход мы считали неправильным, о чем писали в Теме недели «Новая упрощенка: нюансы перехода» // «БН», 2012, № 1 — 2, с. 42.
Приятно, что в комментируемом письме ГНСУ заняла нашу сторону: «деятельность в сфере бухгалтерского учета и деятельность в сфере аудита по своей сути являются разными видами деятельности, физические лица — предприниматели, предоставляющие исключительно бухгалтерские услуги, имеют право находиться на упрощенной системе налогообложения и быть плательщиками единого налога». Такой вывод ГНСУ делает из определений аудита и бухгалтерского учета, приведенных в профильных законах:
1) согласно ст. 3 Закона Украины «Об аудиторской деятельности» от 22.04.93 г. № 3125-XII «аудит — проверка данных бухгалтерского учета и показателей финансовой отчетности субъекта хозяйствования с целью высказывания независимого мнения аудитора о ее достоверности во всех существенных аспектах и соответствии требованиям законов Украины, положений (стандартов) бухгалтерского учета или других правил (внутренних положений субъектов хозяйствования) согласно требованиям пользователей»;
2) согласно ст. 1 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV «бухгалтерский учет — процесс выявления, измерения, регистрации, накопления, обобщения, хранения и передачи информации о деятельности предприятия внешним и внутренним пользователям для принятия решений».
Поэтому те ФЛП, которые все-таки смогли подать заявление по почте или лично, указав в нем деятельность в сфере бухгалтерского учета, получат в своих ГНСУ Свидетельство плательщика единого налога. А если вам откажут в его выдаче, то можно будет апеллировать аргументами из комментируемого письма ГНСУ. Хуже обстоит дело у тех, кто, получив устный отказ в приеме заявления, не подал его. В этом случае у вас есть шанс перейти на единый налог только со второго квартала 2012 года.
Таким образом, налоговики при разрешении/запрете применять упрощенную систему ориентируются на фактически осуществляемые виды деятельности, а не на включение их в код Классификации, в который также могут быть включены и запрещенные виды деятельности. Поэтому, кроме бухгалтерских услуг, на наш взгляд, аналогичный подход должен использоваться и при определении права работать на упрощенной системе субъектам, осуществляющим курьерские услуги, и а также глубже следует «копать», отказывая в упрощенке производителям и продавцам ювелирных изделий.
3. Использование Классификаций в 2012 году. Одновременное действие в 2012 году двух классификаторов — Классификации ДК 009:2005 и Классификации ДК 009:2010** — вызывало массу вопросов, а некоторым ФЛП еще и доставило немало хлопот, связанных с переходом с 1 января 2012 года на упрощенную систему налогообложения. О том, что обе классификации параллельно действуют в течение 2012 года и не должны повлиять на права и обязанности субъектов хозяйствования, мы писали в Почте недели «Два КВЭДа в 2012 году: какой «правильнее»?» // БН, 2012, № 4, с. 42.
** Классификация видов экономической деятельности ДК 009:2010, утвержденная приказом Госкомтехрегулирования от 11.10.10 г. № 457.
В комментируемом письме ГНСУ говорит о проведении 29 ноября 2011 года совместного совещания, участниками которого были Государственная регистрационная служба, ГНСУ и другие центральные органы исполнительной власти, результатом чего стала выработка плана совместных действий относительно обеспечения постепенного в течение всего 2012 года ввода в действие Классификации ДК 009:2010. Судя по всему, выводы этого совещания изложены в совместном письме Государственной регистрационной службы, ГНСУ, Госкомстата и ПФУ от 25.01.12 г. № 2411/7/17-1217, которое мы прокомментировали на с. 10 этого номера.
4. ЕН + НДС. Налоговики затронули некоторые вопросы о применении упрощенной системы с уплатой НДС.
Так, в п. 3 комментируемого письма налоговики согласились с тем, что плательщики единого налога, которые применяют ставку 5 %, не обязаны регистрироваться плательщиками НДС в случае превышения совокупных объемов поставки услуг (работ) за последние 12 календарных месяцев 300 тыс. грн.
Такие единоналожники имеют право зарегистрироваться плательщиками НДС, однако налоговики выдвигают одно достаточно специфичное требование для такой регистрации, которое, на наш взгляд, абсолютно не обосновано. Налоговики говорят, что могут зарегистрироваться плательщиками НДС только плательщики единого налога третьей и четвертой групп, которые применяют ставку 5 % и осуществляют исключительно поставку услуг плательщикам НДС, объемы которых за последние 12 календарных месяцев совокупно превышают 300 тыс. грн.
То есть, следуя логике налоговиков, единоналожник, который, кроме оказания услуг, еще продает товары либо оказывает услуги неплательщикам НДС, не может зарегистрироваться плательщиком НДС. Хотя, ни в п.п. 14.1.139, ни в п.п. «г» п.п. 4 п. 293.8 НКУ ни о какой исключительности услуг (работ), которые оказываются плательщикам НДС, не упоминается.
К сожалению, налоговики не внесли ясность в процедурные вопросы регистрации плательщиком НДС при избрании ставки единого налога 3 %. Как мы обращали внимание в статье «Единый налог + НДС: как работать по новым правилам» // «БН», 2011, № 50, с. 37, принцип уплаты единого налога по ставке 3 % с НДС может быть соблюден только при регистрации плательщиком НДС в добровольном порядке (подав регистрационное заявление за 20 дней до начала следующего квартала, после достижения объема реализации услуг 300 тыс. грн. плательщикам НДС), хотя в абзаце втором п. 183.4 НКУ содержится специальная норма, позволяющая подать регистрационное заявление позже (не позднее 10 числа следующего календарного месяца, то есть уже после перехода на единый налог по ставке 3 %).
5. Аннулирование НДС-регистрации. Относительно условий для аннулирования НДС-регистрации на основании п.п. «и» п. 184.1 НКУ (объем поставки другим плательщикам НДС за последние 12 месяцев меньше 50 %) в п. 8 комментируемого письма налоговики напомнили выводы письма ГНАУ от 14.02.11 г. № 4021/7/16-1417*, в котором было сказано следующее:
— лицо должно быть зарегистрировано субъектом хозяйствования не менее 12 полных календарных месяцев, предшествующих месяцу, в котором осуществляется аннулирование НДС-регистрации;
— расчет объемов поставки осуществляется за предыдущие 12 календарных месяцев, даже если плательщиком НДС такое лицо было зарегистрировано меньше чем 12 месяцев (учитываются и месяцы до регистрации плательщиком НДС).
* См. ком. «НДС-регистрация: ГНАУ разъяснила некоторые моменты» // «БН», 2011, № 9, с. 8.
Кроме того, налоговики предложили некий симбиоз двух разных норм НКУ, указав, что аннулирование регистрации лица как плательщика НДС (зарегистрировано по своему добровольному решению) в соответствии с п.п. «и» п. 184.1 НКУ, происходит в случае, если объем поставки товаров/услуг такого лица за последние 12 календарных месяцев не превышает 300 тыс. грн. и другим плательщикам НДС за указанный период совокупно составляет менее 50 % общего объема поставки товаров/услуг.
Напомним, что если у лица, зарегистрированного плательщиком НДС не менее 12 месяцев, объем поставки меньше 300 тыс. грн., то такой плательщик может подать заявление об аннулировании на основании п.п. «а» п. 184.1 НКУ.
Безусловно, если лицо зарегистрировано плательщиком НДС менее 12 месяцев и объем поставок меньше 300 тыс. грн., то оно может воспользоваться п.п. «и» п. 184.1 НКУ для «досрочного» аннулирования НДС-регистрации.
Но в обратной ситуации, когда у плательщика НДС за последние 12 месяцев объем поставки другим плательщикам НДС меньше 50 %, то прямой нормы, предусматривающей, что общий объем поставок должен быть менее 300 тыс. грн., в НКУ нет. Поэтому в ситуации, когда у такого плательщика нет оснований для обязательной регистрации плательщиком НДС на основании п. 181.1 НКУ (за последние 12 месяцев общий объем поставок, которые облагаются НДС, меньше 300 тыс. грн.), но общие объемы облагаемых и необлагаемых поставок больше 300 тыс. грн., то, на наш взгляд, он может подать заявление об аннулировании НДС-регистрации на основании п.п. «и» п. 184.1 НКУ.
6. ЕН и земельный налог. В п. 6 комментируемого письма налоговики процитировали п. 297.1 НКУ, который предусматривает освобождение единоналожников от уплаты земельного налога (кроме земельного налога за земельные участки, которые не используются ими для проведения хозяйственной деятельности), а также пп. 287.7 и 287.8 НКУ, в которых речь идет о сроках уплаты земельного налога с участков, переданных в аренду.
Хотя налоговики прямо не сделали никаких выводов по поводу уплаты земельного налога единоналожниками, на наш взгляд, такое сочетание норм НКУ следует расценивать как намек на то, что налоговики настаивают на своей прежней фискальной позиции: за земельные участки, на которых расположены объекты, переданные единоналожником в аренду, он обязан уплачивать земельный налог на общих основаниях.
Мы в свою очередь по-прежнему настаиваем, что факт передачи недвижимости в аренду не может расцениваться как доказательство тому, что земельные участки под такой недвижимостью не используются в его предпринимательской деятельности. Ведь одним из видов деятельности, которые в новой упрощенке существенно ограничены (см. п.п. 291.5.3 НКУ), но не запрещены, является сдача недвижимости и земли в аренду. Поэтому получение дохода в виде арендной платы является прямым последствием использования земельного участка в предпринимательской деятельности. Другое дело, когда речь идет о земельном участке, на котором расположен дом, в котором проживает предприниматель-единоналожник, но не осуществляет там свою предпринимательскую деятельность.
