САДОВЫЕ ТОВАРИЩЕСТВА:
бухгалтерский учет
Поводом для написания это статьи стал вопрос читателя: «Садовое товарищество является неприбыльной организацией (признак неприбыльности — 011). В каком порядке следует вести бухгалтерский учет товарищества?». К сожалению, из вопроса неясно, к какой именно организационно-правовой форме относится садовое товарищество, а это непосредственно влияет на порядок ведения им бухгалтерского учета.
Поэтому рассмотрим все возможные варианты.
Влада КАРПОВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя», канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Организационные формы садовых товариществ
Так, согласно п. 5.4 Положения о реестре неприбыльных учреждений и организаций, утвержденного приказом ГНАУ от 24.01.11 г. № 37, под признаком 0011 значатся «иные, чем определенные в подпункте «б» пункта 157.1 статьи 157 раздела ІІІ Кодекса, юридические лица, деятельность которых не предусматривает получение прибыли согласно нормам соответствующих законов (подпункт «г»
пункта 157.1 статьи 157 раздела ІІІ Кодекса)». То есть этот код неприбыльности может быть присвоен неприбыльным организациям с различными организационно-правовыми формами.
К тому же садовым товариществам присущи различные организационно-правовые формы, в частности, они могут быть зарегистрированы как:
1) объединения граждан (код КОПФГ — 180);
2) обслуживающие кооперативы (код КОПФГ — 320);
3) садовые товарищества (код КОПФГ — 950).
Такое разнообразие оргформ вызвано следующим. До принятия Закона о кооперации садовые товарищества регистрировались в качестве объединений граждан, при этом в действующем на тот момент Классификаторе организационно-правовых форм хозяйствования для них был выделен отдельный код 183 «Садовые общества». Но затем вступил в силу новый Классификатор, утвержденный приказом Госкомтехрегулирования от 28.05.04 г. № 97, в котором организационно-правовая форма хозяйствования «Садовые общества» (код 183) была заменена на «Обслуживающие кооперативы» (код 320).
В связи с этим официальные органы стали настаивать на перерегистрации садовых товариществ в обслуживающие кооперативы (см. письма Госпредпринимательства от 13.10.04 г. № 7076, от 24.11.04 г. № 8245, от 21.02.06 г. № 1339, от 09.06.08 г. № 4899), что некоторые и сделали. Но впоследствии эти требования были признаны незаконными и Кабмин издал распоряжение от 30.09.09 г. № 1180-р, во исполнение которого, в частности, были внесены изменения в Классификатор и предусмотрен отдельный код 950 для садовых товариществ*. Кроме того, Госпредпринимательства издал письмо от 19.10.09 г. № 12673 с рекомендациями госрегистраторам касательно внесения исправлений в документы о госрегистрации в случае неправомерного изменения оргформы садового товарищества на обслуживающий кооператив.
* Приказ Госкомитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 25.09.09 г. № 342.
В итоге получилось, что садовые товарищества могут действовать сразу в нескольких оргформах, порядок деятельности которых регулируется разными законами.
Садовое товарищество в форме объединения граждан
Правовые основы этой формы организации садового товарищества регулируются Законом об объединениях. Объединение граждан имеет статус юридического лица (ст. 14 Закона об объединениях), обязано вести оперативный и бухгалтерский учет, статистическую отчетность (ст. 24 Закона об объединениях).
Положениями ст. 21 Закона об объединениях предусмотрено, что собственностью объединения граждан являются «средства и другое имущество, переданное ему учредителями, членами (участниками) или государством, приобретенное от вступительных и членских взносов, пожертвованное гражданами, предприятиями, учреждениями и организациями, а также имущество, приобретенное за счет собственных средств или на других основаниях, не запрещенных законом».
При этом имущество объединения граждан не может перераспределяться между их членами и используется для выполнения уставных задач или на благотворительные цели, а в случаях, предусмотренных законодательными актами, по решению суда направляется в доход государства.
Из этого следует, что у садовых товариществ, зарегистрированных в форме объединения граждан, не может быть уставного и паевого капитала. Все поступления от членов товарищества отражаются у них в зависимости от характера (направленности) их расходования, который определяется в уставе товарищества (ст. 13 Закона об объединениях).
Поскольку практически все средства, поступающие садовому товариществу в виде взносов, имеют целевую направленность, они показываются по субсчету 484 «Другие средства целевого финансирования и целевых поступлений», на котором следует вести аналитику в разрезе установленных в уставе направлений расходований средств. К примеру:
субсчет 484/1 «Основные средства» (приобретение основных средств и других необоротных активов);
субсчет 484/2 «Текущие расходы» (оплата текущих расходов: заработная плата с начислениями, за электроэнергию, воду, вывоз мусора и т. п.);
субсчет 484/3 «Ремонт» (осуществление текущего и капитального ремонта основных средств).
Порядок отражения в учете средств целевого финансирования описан в П(С)БУ 15 «Доход», в соответствии с которым:
1) полученное целевое финансирование признается доходом в течение тех периодов, в которых были признаны расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования (п. 17 П(С)БУ 15);
2) целевое финансирование капитальных инвестиций признается доходом в течение периода полезного использования соответствующих объектов инвестирования (основных средств, нематериальных активов и т. п.) пропорционально сумме начисленной амортизации этих объектов (п. 18 П(С)БУ 15);
3) целевое финансирование для:
— компенсации расходов (убытков), которых возникли у предприятия;
— финансирования по предоставлению поддержки предприятию без установления условий его расходования на выполнение в будущем определенных мероприятий,
признаются дебиторской задолженностью с одновременным признанием дохода (п. 19 П(С)БУ 15).
В остальном порядок бухгалтерского учета садовых товариществ не отличается от иных предприятий.
Пример 1. Садовое товарищество получило за отчетный период от своих членов:
— вступительные взносы на сумму 50 тыс. грн. на предусмотренные в уставе направления использования;
— членские взносы на сумму 20 тыс. грн. на предусмотренные в уставе направления использования;
— целевые взносы в размере 10 тыс. грн.;
— возмещение расходов на электроэнергию, воду и налога на землю в размере 30 тыс. грн.
Были понесены такие расходы:
— оплата за воду (5 тыс. грн.);
— оплата за электроэнергию (6 тыс. грн.);
— оплата за вывоз мусора (1 тыс. грн.);
— уплачен налог на землю садового товарищества (3 тыс. грн.);
— осуществлен текущий ремонт основных средств, числящихся на балансе товарищества, не приводящий к увеличению будущих экономических выгод от их использования, на сумму 4 тыс. грн.;
— начислена заработная плата административному персоналу товарищества (председатель, главный бухгалтер) в размере 1000 грн. каждому;
— начислен единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование (ЕВС) с заработной платы в размере 743,8 грн.
Начислена амортизация на основное средство административного назначения, приобретенное за счет членских взносов, в размере 1000 грн.
Таблица 1. Бухгалтерский учет операций в садовом товариществе — объединении граждан
| Хозяйственная операция | Корреспондирующие счета | Сумма, | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. Поступили вступительные взносы | 30 | 484(1) | 50000 |
| 2. Поступили членские взносы | 30 | 484 | 20000 |
| 3. Поступили целевые взносы | 30 | 484 | 10000 |
| 4. Поступили средства на возмещение расходов на электроэнергию, воду и налога на землю | 30 | 484 | 30000 |
| 5. Отражены расходы по использованию воды членами товарищества | 949 | 685 | 5000 |
| 6. Перечислена плата за воду | 685 | 31 | 5000 |
| 7. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (оплата за воду) | 484 | 719 | 5000 |
| 8. Отражены расходы по использованию электроэнергии членами товарищества | 949 | 685 | 6000 |
| 9. Перечислена плата за электроэнергию | 685 | 31 | 6000 |
| 10. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (оплата за электроэнергию) | 484 | 719 | 6000 |
| 11. Отражены расходы за вывоз мусора | 949 | 685 | 1000 |
| 12. Перечислена плата за вывоз мусора | 685 | 31 | 1000 |
| 13. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (за вывоз мусора) | 484 | 719 | 1000 |
| 14. Начислен налог на землю | 92 | 641 | 3000 |
| 15. Уплачен налог на землю | 641 | 31 | 3000 |
| 16. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (налог на землю) | 484 | 719 | 3000 |
| 17. Понесены расходы на текущий ремонт основных средств | 949 | 20, 661, 685 и др. | 4000 |
| 18. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (расходы на ремонт) | 484 | 719 | 4000 |
| 19. Начислена амортизация на основное средство | 92 | 13 | 1000 |
| 20. Отражены доходы на сумму амортизации | 69(2) | 719 | 1000 |
| 21. Начислена заработная плата председателю товарищества | 92 | 661 | 1000 |
| 22. Удержан ЕВС с заработной платы | 661 | 651 | 36 |
| 23. Удержан налог на доходы с заработной платы | 661 | 641 | 144,6 |
| 24. Начислена заработная плата бухгалтеру товарищества | 92 | 661 | 1000 |
| 25. Удержан ЕВС с заработной платы | 661 | 651 | 36 |
| 26. Удержан налог на доходы с заработной платы | 661 | 641 | 144,6 |
| 27. Начислен ЕВС на зарплату | 92 | 651 | 743,8 |
| 28. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования (заработная плата и ЕВС) | 484 | 719 | 2743,8 |
| 29. Отражены финансовые результаты: |
|
|
|
| — списаны доходы | 719 | 791 | 22743,8 |
| — списаны расходы | 791 | 92 | 6743,8 |
| 791 | 949 | 16000 | |
| (1) На этом субсчете следует завести аналитику в разрезе направлений расходований полученных средств. (2) В период приобретения основного средства на его стоимость делается корреспонденция: Дт 484 — Кт 69. | |||
Садовое товарищество в форме обслуживающего кооператива
Порядок деятельности такого садового товарищества регламентируется Законом о кооперации. Согласно его ст. 6 кооператив является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный и другие счета в учреждениях банков, печать со своим наименованием и соответственно обязан вести бухгалтерский учет.
Отличительной особенностью этого садового товарищества является то, что в соответствии со ст. 8 Закона о кооперации для обеспечения уставной деятельности в порядке, предусмотренном его уставом, он формирует паевой, резервный, неделимый и специальный фонды (табл. 2).
Таблица 2. Фонды садового товарищества — кооператива
| Паевой фонд | Неделимый фонд | Резервный фонд | Специальный фонд |
| Имущество кооператива, которое формируется за счет паев (в том числе дополнительных) членов и ассоциированных членов кооператива | Создается в обязательном порядке и формируется за счет вступительных взносов и отчислений от дохода кооператива | Создается за счет отчислений от дохода кооператива, перераспределения неделимого фонда, пожертвований, безвозвратной финансовой помощи и за счет других не запрещенных законом поступлений для покрытия возможных потерь (убытков) | Создается за счет целевых взносов членов кооператива и других предусмотренных законом поступлений для обеспечения его уставной деятельности и используется по решению органов управления кооператива |
Размеры и порядок уплаты взносов (паев) членами кооператива, а также порядок формирования, использования и распоряжения имуществом кооператива указывается в его уставе (ст. 8 Закона о кооперации). При этом пай каждого члена кооператива формируется за счет разового взноса или частями в течение определенного периода. Паи, в том числе резервного и специального фондов, являются персонифицированными и в сумме определяют общую долю каждого члена кооператива в имуществе кооператива. В случае выхода или исключения из кооператива физическое или юридическое лицо имеет право на получение своей доли натурой, деньгами или (по желанию) ценными бумагами в соответствии с их стоимостью на момент выхода, а земельного участка — в натуре (ст. 21 Закона о кооперации).
В отличие паев, которые представляют собой имущественный возвратный взнос члена кооператива, вступительный и членские взносы вносятся на безвозвратной основе. Кроме того, члены кооперативы могут уплачивать целевые взносы — денежные, другие имущественные и неимущественные ценности членов кооператива, которые вносятся сверх пая для обеспечения уставной деятельности.
В бухгалтерском учете формирование паевого фонда кооператива можно отразить на субсчете 412 «Паевой капитал», неделимого фонда — на одноименном субсчете 411*. Для учета резервного фонда предназначен счет 43 «Резервный капитал», а создание специального целевого фонда, по нашему мнению, можно показать на субсчете 425 «Прочий дополнительный капитал».
* Так предписано поступать в п. 21 Методических рекомендаций по отражению в бухгалтерском учете операций по формированию собственного капитала и привлечения имущества бывших членов сельскохозяйственных предприятий вновь созданными сельскохозяйственными предприятиями, утвержденных приказом Минагрополитики от 02.07.01 г. № 190.
С учетом изложенного, отражение операций в садовом товариществе будет зависеть от условий создания фондов и порядка расходования средств, предусмотренных в его уставе.
Пример 2. В уставе садового товарищества предусмотрено, что за счет членских взносов и целевого финансирования формируется специальный фонд, который используется на приобретение основных средств, проведение их текущего ремонта, выплату заработной платы с начислениями работникам кооператива и пр. Возмещение расходов на оплату электроэнергии, за воду, за вывоз мусора и уплату налога на землю садового товарищества производится за счет средств членов товарищества отдельно. Остальные условия аналогичны данным примера 1.
Таблица 3. Бухгалтерский учет операций в садовом товариществе — кооперативе
| Хозяйственная операция | Корреспондирующие счета | Сумма, | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Поступили вступительные взносы | 30 | 411 | 50000,00 |
| 2. Поступили членские взносы | 30 | 425 | 20000,00 |
| 3. Поступили целевые взносы | 30 | 425 | 10000,00 |
| 4. Поступили средства на возмещение расходов на электроэнергию, воду и налога на землю(1) | 30 | 484 | 30000,00 |
| 5. Понесены расходы на текущий ремонт основных средств | 949 | 20, 661, 685 и др. | 4000,00 |
| 6. Признан доход в размере использованных средств целевого финансирования | 425 | 719 | 4000,00 |
| 7. Начислена амортизация на основное средство | 92 | 13 | 1000,00 |
| 8. Отражены доходы на сумму амортизации | 425 | 719 | 1000,00 |
| 9. Признан доход в размере использованных средств целевого фонда (заработная плата и ЕВС) | 484 | 719 | 2743,80 |
| (1) Корреспонденции по отражению операций в части понесения расходов на электроэнергию, воду, вывоз мусора и налога на землю, а также начислению зарплаты с ЕВС аналогичны приведенным в табл. 1. | |||
Если в уставе будет предусмотрено, что специальный фонд не создается и оплата текущих расходов, текущего ремонта основных средств должна проводиться за счет членских взносов и целевого финансирования, то корреспонденции по их учету будут аналогичны приведенным в табл. 1.
Садовое товарищество, зарегистрированное под кодом 950
Отдельного законодательного акта, регламентирующего деятельность этой организационно-правовой формы, нет. Из положений ч. 1 ст. 85 ГКУ лишь следует, что такие общества относятся к непредпринимательским обществам. Мы считаем, что эти садовые товарищества по сути являются объединениями граждан и бухгалтерский учет им следует вести в аналогичном порядке. А конкретный порядок ведения бухгалтерского учета следует определять на основании устава.
Документы статьи
ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.03 г. № 435-IV.
Закон о кооперации — Закон Украины «О кооперации» от 10.07.03 г. № 1087-IV.
Закон об объединениях — Закон Украины «Об объединениях граждан» от 16.06.92 г. № 2460-XII.
