ФИНЛИЗИНГ:
база обложения НДС при приобретении
объекта финлизинга у неплательщика НДС
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 25.10.11 г. № 4182/7/15-3417-26
«Об операциях финансового лизинга»
В комментируемом письме ГНСУ высказала свою позицию относительно порядка обложения НДС операций по передаче в финлизинг имущества, приобретенного лизингодателем у неплательщиков НДС. Проблема здесь заключается в следующем: в абз. «а» п.п. 14.1.191 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ) операция передачи имущества в финлизинг при соблюдении определенных условий (на них мы остановимся ниже) приравнивается к операции поставки и облагается НДС исходя из договорной (контрактной) стоимости, но не ниже цены приобретения объекта лизинга (п. 188.1 НКУ).
Но поскольку в ситуации приобретения лизингодателем объекта финлизинга у неплательщика НДС будет отсутствовать право на налоговый кредит, порядок обложения НДС таких операций для лизингодателя оказывается крайне невыгодным — у него возникают налоговые обязательства на полную сумму переданного в лизинг имущества.
Проанализировав имеющиеся варианты решения данной проблемы, налоговики в письме пришли к таким выводам:
1. Положения абз. первого п. 189.5 НКУ распространяются только на операции возврата товаров (лизингового имущества) от лизингополучателя — неплательщика НДС. Напомним, что в соответствии с данной нормой: «В случае поставки товаров по договорам финансового лизинга, которые были возвращены лизингополучателю, не зарегистрированному в качестве плательщика налога в связи с невыполнением условий такого договора, базой налогообложения является положительная разница между ценой продажи и ценой приобретения таких товаров». То есть распространить «льготный» порядок обложения НДС из указанной нормы на операции передачи в финлизинг объекта лизинга, приобретенного у неплательщика НДС, не получится. С этим можно согласиться, поскольку формулировки абз. первого п. 189.5 НКУ оснований для подобных заключений не дают.
Заслуживает внимания также сделанный в письме вывод налоговиков относительно того, что для применения правил абз. первого п. 189.5 НКУ единственной причиной возврата товаров определяется только их возврат в связи с невыполнением условий договора финлизинга.
2. При определенных условиях операции передачи имущества в финлизинг могут регулироваться нормами п. 189.3 НКУ. В соответствии с абз. втором п. 189.3 НКУ: «В случаях когда плательщик налога осуществляет деятельность по поставке однородных бывших в употреблении товаров, приобретенных у физических лиц, не зарегистрированных в качестве плательщиков налога, в рамках договоров, предусматривающих передачу права собственности на такие товары, базой налогообложения является положительная разница между ценой продажи и ценой приобретения таких товаров, определенная в порядке, установленном этим разделом». Вместе с тем, по мнению налоговиков, указанная норма может быть применена к операциям передачи имущества в финлизинг при соблюдении ряда условий:
— лизинговая компания приобретает однородные бывшие в употреблении товары у физических лиц — неплательщиков НДС в целях их последующей передачи по договорам финлизинга;
— договор финлизинга предусматривает обязательный переход права собственности на такие переданные в финлизинг товары к лизингополучателю.
Налоговики придерживаются позиции, что при соблюдении этих условий лизинговые компании должны для целей исчисления НДС использовать в качестве цены продажи стоимость однородных бывших в употреблении товаров, определенную в договоре финлизинга, а в качестве цены приобретения — их стоимость по договорам купли-продажи. Таким образом, базой обложения НДС будет выступать разница, определенная между стоимостью объекта финлизинга, указанной в договоре финлизинга, и суммой его приобретения у физлиц — неплательщиков НДС.
Исходя из логики письма, в остальных случаях база обложения НДС определяется по нормам п. 188.1 НКУ по договорной (контрактной) стоимости, но не ниже цены приобретения объекта лизинга.
От себя добавим следующее. Нормы абз. второго п. 189.3 НКУ распространяются на узкий круг операций, а именно поставку однородных бывших в употреблении товаров, приобретенных у физлиц — неплательщиков НДС, признаки таких товаров изложены в п.п. 14.1.131 и п. 189.3 НКУ.
Если операции передачи имущества в финлизинг соответствуют указанным условиям, то лизинговая компания в принципе может воспользоваться льготным порядком из абз. второго п. 189.3 НКУ, причем в этом случае в договоре действительно должно быть предусмотрено условие относительно обязательного перехода права собственности на переданные в финлизинг товары к лизингополучателю.
Остальным лизинговым компаниям можно порекомендовать такой вариант выхода из ситуации. В абз. «а» п.п. 14.1.191 НКУ указываются условия, при соблюдении которых операция передачи имущества в финлизинг относится к поставке, а именно: передача материальных активов другому лицу осуществляется на основании договора о финлизинге или другого договора, в соответствии с которым оплата отсрочена, но право собственности на материальные активы передается не позже даты осуществления последнего платежа. Соответственно передача имущества по договорам финзинга, не предусматривающим переход права собственности к лизингополучателю не позднее даты осуществления последнего платежа, не считается поставкой, что подтвердила и сама ГНСУ в комментируемом письме.
Но тогда передача имущества от лизингодателя к лизингополучателю и обратно вообще не подлежит обложению НДС как не соответствующая определению «поставка». Безусловно, такой формальный вывод относительно необложения НДС операций передачи имущества в рамках договоров финлизинга может привести к конфликтным ситуациям с налоговиками, но, на наш взгляд, отстоять его правомерность можно.
Осторожным плательщикам в таких ситуациях можно пойти иным путем: на основании норм п.п. 14.1.97 НКУ определить в договоре финлизинга, что его налогообложение осуществляется по правилам оперативного лизинга. В этом варианте лизингодатель «потеряет» на обложении НДС арендной платы, но зато при передаче имущества в лизинг налоговые обязательства со стоимости объекта лизинга исчисляться не будут.
