ЕДИНЫЙ НАЛОГ
ДЛЯ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ:
разъяснение из ЕБНЗ
В последнее время в ЕБНЗ появилось много разъяснений по применению норм упрощенной системы для предпринимателей. В сегодняшней статье приведем наиболее интересные разъяснения, сопровождая их нашими комментариями.
Виктория МЯКОТА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Налогообложение доходов за работы (услуги), предоставленные в прошлом году (первая и вторая группы)
Каким образом будет облагаться налогом доход ФЛП-ЕН первой или второй группы, полученный от субъектов хозяйствования (неплательщиков ЕН) в отчетном году за работы (услуги), выполненные в прошлом году, и можетли такой плательщик дальше находиться в первой или второй группе плательщиков ЕН? (раздел 230.01 ЕБНЗ)
Ответ. Доходы ФЛП-ЕН первой или второй группы, полученные от субъектов хозяйствования (неплательщиков ЕН) в отчетном году за работы (услуги), выполненные в прошлом году, облагаются налогом по ставке 15 % . При этом, поскольку такие доходы были получены плательщиками ЕН первой или второй группы за работы (услуги), выполненные в прошлом году, то условия пребывания в первой или второй группе плательщиков ЕН такими плательщиками ЕН не нарушаются.
Комментарий редакции. В целом вывод налоговиков благоприятный, поскольку налоговики не настаивают на возвращении в таком случае на общую систему налогообложения. Поэтому в этой части вывод полностью справедлив. Однако отметим, что в аналогичной ситуации для плательщиков ЕН ЮЛ налоговики настаивают на применении основной (3 или 5 %), а не повышенной ставки ЕН (6 или 10 %) к таким доходам (см. Почту недели в «БН», 2012, № 15, с. 45). Поскольку в подобных ситуациях должен использоваться единый подход, то было бы логично, чтобы ФЛП-ЕН первой или второй группы было бы достаточно включить такой доход в полученный единоналожником доход (учесть в 150 тыс. грн. или в 1 млн грн.). К тому же в такой ситуации единоналожник фактически на новой упрощенке не осуществляет запрещенную деятельность, а только получает расчет за ранее осуществленную операцию. Поэтому и мера наказания в виде повышенной ставки ЕН к нему применяться не должна. Однако налоговики дополнительно хотят получить с таких сумм ЕН, а не просто фиксированную ставку плательщика ЕН первой или второй группы.
Кстати, на сегодняшний день без ответа остался вопрос, как такие доходы облагать налогом у плательщика ЕН третьей группы: по основной ставке (3 % или 5 %) или по повышенной (15 %)? Поэтому по аналогии с ЮЛ и с учетом аргументов об отсутствии оснований для применения наказания в виде повышенной ставки ЕН, на наш взгляд, должна применяться основная ставка ЕН — 3 или 5 %. Однако мнение налоговиков по этому поводу пока не известно.
В Декларации ФЛП-ЕН такой доход по ставке 15 % отражается в строке 05 раздела IІ (для первой группы) или строке 10 раздела IІІ (для второй группы). Подробнее см. в Теме недели «Декларация единоналожника: правила заполнения и подачи (в первый раз — за I квартал 2012 года)» // «БН», 2012, № 16, с. 10. Советуем к такому отчету приложить письменное пояснение заполнения этих строк, чтобы налоговики автоматически не аннулировали Свидетельство ЕН в связи с осуществлением запрещенных видов деятельности.
Минимальная ставка ЕН для первой и второй групп
По какой ставке ФЛП уплачивает ЕН, если органы местного самоуправления в своем решении не установили ставку ЕН на определенные виды деятельности? (раздел 230.05 ЕБНЗ)
Ответ. В соответствии с п.п. 12.3.5 НКУ в случае если сельский, поселковый или городской совет не принял решения об установлении соответствующих местных налогов и сборов, являющихся обязательными согласно нормам НКУ, такие налоги и сборы взимаются исходя из норм НКУ с применением минимальной ставки местных налогов и сборов.
Учитывая изложенное выше, в случае если сельский, поселковый или городской совет не принял решение об установлении ставки ЕН на определенные виды деятельности, то ФЛП-ЕН, отнесенные к первой или второй группе, уплачивают минимальный размер ставки ЕН, установленный п. 293.2 НКУ.
Налогообложение дохода, не указанного в Свидетельстве ЕН (третья группа)
Как облагается налогом доход ФЛП-ЕН третьей группы, полученный от осуществления деятельности, не указанной в Свидетельстве ЕН, и какая ответственность применяется к такому плательщику ЕН? (раздел 230.11 ЕБНЗ)
Ответ. Пунктом 293.4 НКУ предусмотрено, что ставка ЕН устанавливается для плательщиков ЕН третьей группы в размере 15 %:
— к сумме превышения объема дохода, определенного в п.п. 3 п. 291.4 НКУ;
— к доходу, полученному при применении другого способа расчетов, чем указанный в главе 1 раздела XIV НКУ;
— к доходу, полученному от осуществления видов деятельности, которые не дают права применять упрощенную систему налогообложения.
Ставка ЕН в размере 15 % к доходу, полученному от осуществления деятельности, не указанной в Свидетельстве ЕН, НКУ предусмотрена только для плательщиков первой и второй групп (п.п. 2 п. 293.4 НКУ).
Плательщики ЕН обязаны перейти на уплату других налогов и сборов, определенных НКУ, в случае осуществления видов деятельности, не указанных в Свидетельстве ЕН, с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором осуществлялись такие виды деятельности (п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ).
Свидетельство ЕН аннулируется органом ГНС при осуществлении видов деятельности, которые не дают права применять упрощенную систему налогообложения, в последний день налогового (отчетного) периода, в котором осуществлялись такие виды деятельности (п.п. 4 п. 299.15 НКУ).
Плательщики ЕН несут ответственность согласно НКУ за правильность исчисления, своевременность и полноту уплаты сумм ЕН, а также за своевременность подачи налоговых деклараций (п. 300.1 НКУ).
Учитывая приведенное выше, к доходу единоналожника, полученному от осуществления деятельности, не указанной в Свидетельстве ЕН, отнесенного к третьей группе, применяется ставка в размере 3 или 5 % (в зависимости от того, какая ставка указана в Свидетельстве ЕН).
В случае если доход единоналожника, полученный от осуществления деятельности, не указанной в Свидетельстве ЕН, отнесенного к третьей группе, еще является доходом, полученным от осуществления видов деятельности, которые не дают права применять упрощенную систему налогообложения, то к такому доходу применяется ставка ЕН в размере 15 % и Свидетельство ЕН такого плательщика ЕН аннулируется органом ГНС в последний день налогового (отчетного) периода, в котором осуществлялись такие виды деятельности.
Плательщики ЕН обязаны перейти на уплату других налогов и сборов, определенных НКУ, при осуществлении видов деятельности, не указанных в Свидетельстве ЕН — ФЛП, с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором осуществлялись такие виды деятельности.
Комментарий редакции. Как видим, ФЛП третьей группы также имеют право осуществлять только виды деятельности, указанные в Свидетельстве ЕН, иначе со следующего квартала они должны покинуть ряды упрощенцев. Кстати, о возможности внесения изменений в сведения о видах деятельности ФЛП третьей группы идет речь в консультации в ЕБНЗ, размещенной в разделе 230.09 (см. следующий вопрос).
Что касается аннулирования Свидетельства ЕН налоговиками, то п. 299.15 НКУ предусмотрена такая возможность только в случае «…осуществления видов деятельности, которые не дают права применять упрощенную систему налогообложения» (п.п. 4). С этой нормой корреспондирует норма об обязанности единоналожника покинуть в связи с этим упрощенку (п.п. 5 п.п. 298.2.3 НКУ). А вот правом аннулировать Свидетельство ЕН при осуществлении видов деятельности, не указанных в Свидетельстве, налоговики пунктом 299.15 НКУ не наделены, хотя норма об обязанности единоналожника покинуть упрощенку в таком случае предусмотрена в п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ. Получается, если единоналожник при осуществлении видов деятельности, не указанных в Свидетельстве ЕН, самостоятельно не покинет ряды упрощенцев со следующего квартала, то налоговики заставить его не смогут? Однако учитывая, что налоговики настроены аннулировать в такой ситуации Свидетельство ЕН, доказывать статус единоналожника придется в суде. А каким путем пойдут суды при рассмотрении таких ситуаций — непонятно. Поэтому советуем не злоупотреблять этим пробелом в законодательстве.
В Декларации ФЛП-ЕН такой доход по основной ставке (3 или 5 %) отражается в строке 11 или 12 раздела IV, а доход от запрещенных на упрощенке видов деятельности — в строке 15.
Как внести изменения в Свидетельство ЕН по видам деятельности для третьей группы
Каким образом ФЛП-ЕН, отнесенные к третьей группе, могут внести изменения в виды хозяйственной деятельности, указанные в ранее выданном Свидетельстве ЕН? (раздел 230.09 ЕБНЗ)
Ответ. Нормами НКУ не определен конкретный срок подачи Заявления о внесении изменений в виды деятельности непосредственно ФЛП-ЕН третьей группы.
Учитывая изложенное выше, если ФЛП-ЕН третьей группы желают внести изменения в ранее выданное Свидетельство ЕН в части видов хозяйственной деятельности, то они подают Заявление по форме, утвержденной приказом Минфина от 20.12.11 г. № 1675.
При этом решение о сроках подачи указанного Заявления принимается ФЛП-ЕН третьей группы самостоятельно.
Комментарий редакции. В целом вывод налоговиков благоприятный, поскольку прямой нормы о внесении таких изменений в НКУ для третьей группы не предусмотрено, и налоговики такую возможность не отрицают. А вот последствия от осуществления деятельности, не указанной в Свидетельстве ЕН, в виде необходимости покинуть упрощенку предусмотрены в п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ. На это указывается в консультации, размещенной в разделе 230.11 ЕБНЗ (см. предыдущий вопрос).
Кстати, с такой деятельности ЕН следует платить по обычной ставке в размере 3 или 5 % (в зависимости от того, какая ставка указана в Свидетельстве ЕН).
Виды деятельности в Заявлении и в регистрационной карточке не совпадают
Является ли основанием для отказа в выдаче Свидетельства ЕН несоответствие указанных в Заявлении видов деятельности видам деятельности, указанным в регистрационной карточке ФЛП? (раздел 230.10 ЕБНЗ)
Ответ. В соответствии с п. 299.9 НКУ основаниями для принятия органом ГНС решения об отказе в выдаче субъекту хозяйствования Свидетельства ЕН являются исключительно:
1) несоответствие такого субъекта хозяйствования требованиям ст. 291 НКУ;
2) наличие у субъекта хозяйствования, создаваемого в результате реорганизации (кроме преобразования) какого-либо плательщика налога, непогашенных налоговых обязательств или налогового долга, возникших до такой реорганизации;
3) подача в течение календарного года более одного Заявления.
Таким образом, несоответствие видов деятельности, указанных в Заявлении, видам деятельности, указанным в регистрационной карточке ФЛП, не является основанием для отказа в выдаче Свидетельства ЕН .
Комментарий редакции. Из предоставленного разъяснения можно сделать вывод, что рассматривается ситуация, когда в регистрационной карточке ФЛП указано большее количество видов деятельности (там могут быть и несовместимые с упрощенкой), а в Заявлении — только некоторые из них и только разрешенные для единоналожников. В таком случае налоговики не имеют права отказать в выдаче Свидетельства ЕН. Если же ФЛП в Заявлении укажет запрещенные виды деятельности, то ему откажут в выдаче Свидетельства ЕН. Такая консультация размещена в разделе 230.09 ЕБНЗ (см. с. 28).
Возмещение арендатором коммунальных платежей не предусмотрено соглашением — ЕН по ставке 15 %
Включается ли в доход ФЛП-ЕН возмещение арендатором коммунальных платежей, которые согласно договору не включаются в арендную плату? (раздел 230.04 ЕБНЗ)
Ответ. Основным предметом договора аренды является установление размера арендной платы за пользование имуществом. Если арендатор самостоятельно не заключает договоры на потребление коммунальных услуг, а осуществляет возмещение арендодателю в части понесенных им расходов на оплату коммунальных услуг, то в договоре аренды должен быть определен порядок расчета стоимости потребленных арендатором коммунальных услуг и их оплаты (компенсации).
Если уплата коммунальных платежей предусмотрена договором аренды, то возмещенная арендатором сумма коммунальных услуг плательщику ЕН полностью включается в доход плательщика ЕН от осуществления им деятельности по предоставлению услуг (сдаче недвижимости в аренду). Если договором аренды не предусмотрена уплата арендатором коммунальных платежей, но такие платежи возмещаются арендатором плательщику ЕН, то сумма этих платежей будет считаться доходом, полученным от вида деятельности, который не указан в Свидетельстве ЕН, и к таким доходам применяется ставка ЕН согласно п. 293.4 НКУ в размере 15 %.
Комментарий редакции. Отметим, что повышенная ставка в размере 15 % будет применена только для ФЛП второй группы (ФЛП первой группы не могут осуществлять сдачу в аренду). Что касается ФЛП третьей группы, то к доходу, не указанному в Свидетельстве ЕН, применяется основная ставка — 3 или 5 % (см. с. 25). Однако и ФЛП второй группы, и ФЛП третьей группы должны будут покинуть ряды упрощенцев со следующего квартала на основании п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ.
Отпуск или болезнь — как не платить ЕН
В какой срок и по какой форме ФЛП-ЕН подают в орган ГНС заявление о периоде ежегодного отпуска или срока потери трудоспособности? (раздел 230.12)
Ответ. Согласно пп. 295.1 и 295.2 НКУ плательщики ЕН первой и второй групп уплачивают ЕН путем осуществления авансового взноса не позднее 20 числа (включительно) текущего месяца.
Начисление авансовых взносов для плательщиков ЕН первой и второй групп осуществляется органами ГНС на основании заявления такого плательщика ЕН о размере выбранной ставки ЕН, заявления о периоде ежегодного отпуска и/или заявления о сроке временной потери трудоспособности.
В соответствии с п. 295.5 НКУ плательщики ЕН первой и второй групп, не использующие труд наемных лиц, освобождаются от уплаты ЕН в течение одного календарного месяца в год на время отпуска, а также за период болезни, подтвержденной копией листка (листков) нетрудоспособности, если она продолжается 30 и более календарных дней.
Пунктом 295.6 НКУ установлено, что суммы ЕН, уплаченные в соответствии с п. 295.5 НКУ, подлежат зачислению в счет будущих платежей по этому налогу согласно заявлению плательщика ЕН.
В соответствии с п.п. 298.3.2 НКУ информация о периоде ежегодного отпуска и сроках потери трудоспособности с обязательным приложением копии листка нетрудоспособности подается по заявлению в произвольной форме.
Отдельный срок подачи в орган ГНС заявления о периоде ежегодного отпуска и форма данного заявления нормами НКУ не предусмотрены.
Во избежание нарушения срока по уплате авансовых платежей рекомендуем подавать в орган ГНС заявление о периоде ежегодного отпуска до начала отпуска, а заявление о сроке потери трудоспособности с обязательным приложением копии листка нетрудоспособности — сразу после окончания больничного.
Комментарий редакции. Обратите внимание: указанные в разъяснении сроки для подачи заявления являются рекомендуемыми. Поэтому на местах налоговики не вправе отказать в применении данной нормы, если предприниматель придет позднее, например, после окончания срока отпуска.
Кроме того, на наш взгляд, для применения данной нормы к отпуску желательным является также то, что в такой период предприниматель должен прекратить осуществление предпринимательской деятельности. Иначе этот период налоговики могут расценить в качестве такого, в котором осуществляется предпринимательская деятельность, а не как период пребывания в отпуске.
В идеале об отсутствии осуществления предпринимательской деятельности может свидетельствовать отсутствие полученного в такие дни дохода. Однако это не догма, поскольку на банковский счет предпринимателя даже и в период его отпуска, когда он не работает, могут поступать средства за ранее отгруженные товары (работы, услуги) либо авансы по ранее выписанным документам.
С другой стороны, когда поступает наличная выручка, то могут возникнуть вопросы.
Приведем на рис. 1 пример составления заявления в случае использования права на отпуск в июне 2012 года.
Начальнику
Основянской межрайонной ГНИ
г. Харькова
ФЛП Крамаренко Ольги Петровны;
налоговый номер 2897117777;
г. Харьков, пр-т Героев Сталинграда, д. 2, кв. 1
заявление.
[Вариант 1 — заявление подано до ухода в отпуск; ЕН уплачивается ежемесячно]
Руководствуясь п. 295.5 Налогового кодекса Украины, прошу освободить меня как плательщика единого налога второй группы, не использующего труд наемных лиц, от уплаты единого налога в течение одного календарного месяца в год на время отпуска, а именно на июнь 2012 года.
29.05.12 г. /подпись ФЛП/
[Вариант 2 — заявление подано после возвращения из отпуска; единый налог за июнь уплачен 19.04.12 г.]
Руководствуясь п. 295.5 Налогового кодекса Украины, прошу освободить меня как плательщика единого налога второй группы, не использующего труд наемных лиц, от уплаты единого налога в течение одного календарного месяца в год на время отпуска, а именно на июнь 2012 года.
Согласно п. 295.6 Налогового кодекса Украины прошу зачесть единый налог, уплаченный за июнь 2012 года 19.04.12 г. в сумме … грн., в счет будущего платежа по единому налогу за июль 2012 года.
03.07.12 г. /подпись ФЛП/
Рис. 1. Пример составления заявления
об освобождении от уплаты единого налога
при использовании ФЛП права
на отпуск согласно п. 295.5 НКУ
Заявление с запрещенными видами деятельности — отказ выдать Свидетельство ЕН
Имеют ли право работники органов ГНС выдать ФЛП Свидетельство ЕН, в котором указаны не все виды деятельности, выбранные ФЛП в Заявлении (не указать те виды деятельности, которые запрещены для упрощенной системы)? (раздел 230.09 ЕБНЗ)
Ответ. В соответствии с п.п. 5 п. 298.3 НКУ в Заявлении указываются выбранные ФЛП виды хозяйственной деятельности согласно Классификации ГК 009:2005, а в случае осуществления производства — также виды товара (продукции), которые им производятся.
В Свидетельстве ЕН указываются выбранные ФЛП виды хозяйственной деятельности согласно Классификации ГК 009:2005, а в случае осуществления производства — также виды товара (продукции), которые им производятся (п.п. 5 п. 299.11 НКУ).
Учитывая вышеизложенное, на основании поданного ФЛП Заявления в Свидетельстве ЕН должны быть указаны все выбранные ФЛП виды деятельности при условии, что эти виды деятельности дают право применять упрощенную систему налогообложения.
При этом основанием для принятия органом ГНС решения об отказе в выдаче субъекту хозяйствования Свидетельства ЕН является несоответствие такого субъекта хозяйствования требованиям ст. 291 НКУ (п.п. 1 п. 299.9 НКУ). То есть в случае, когда среди выбранных ФЛП видов хозяйственной деятельности, указанных в Заявлении, есть хотя бы один из видов хозяйственной деятельности, который не дает права применять упрощенную систему налогообложения, то орган ГНС принимает решение об отказе в выдаче такому ФЛП Свидетельства ЕН.
Комментарий редакции . Налоговики, на наш взгляд, подошли к проблеме достаточно фискально. Ведь, кроме отказа в выдаче Свидетельства ЕН, налоговики могли пойти другим путем — выдать Свидетельство ЕН с разрешенными видами деятельности.
Интересно и основание отказа в выдаче Свидетельства ЕН — это «несоответствие такого субъекта хозяйствования требованиям ст. 291 НКУ» (п.п. 1 п. 299.9 НКУ). Однако на наш взгляд, «несоответствие» наступит только в случае, если предприниматель фактически осуществит эти запрещенные виды деятельности, а не тогда, когда попросит (подав Заявление) налоговиков выдать ему Свидетельство ЕН.
Поэтому, на наш взгляд, на дату подачи Заявления с указанными в нем запрещенными видами деятельности предприниматель еще не считается не соответствующим требованиям ст. 291 НКУ. Исключение — когда все указанные в Заявлении виды деятельности запрещены для упрощенки.
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на официальном сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua.
ФЛП — физическое лицо — предприниматель.
ФЛП-ЕН — физическое лицо — предприниматель — плательщик единого налога.
ЕН — единый налог.
ЮЛ — юридическое лицо.
Свидетельство ЕН — Свидетельство плательщика единого налога.
Декларация ФЛП-ЕН — Налоговая декларация плательщика единого налога — физического лица — предпринимателя.
Заявление — Заявление о применении упрощенной системы налогообложения.
