РЕЕСТР НАЛОГОВЫХ НАКЛАДНЫХ
Практически единственной специальной формой, предназначенной непосредственно для ведения налогового учета, является Реестр выданных и полученных налоговых накладных. Он — база для заполнения декларации по НДС, для сопоставления данных между контрагентами и предполагает отражение практически всех операций, осуществляемых плательщиками НДС. Такие особенности Реестра требуют повышенного внимания к его заполнению. Об этом и пойдет речь в сегодняшней Теме недели.
Хотя форма Реестра и порядок его заполнения не изменялись уже больше года, практика его заполнения постоянно претерпевает некоторые коррективы. В сегодняшней Теме недели мы обобщим опыт применения Реестра в условиях действия Налогового кодекса.
Роман БЕРЕЖНОЙ, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»
ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
Обязательность Реестра
Необходимость ведения Реестра следует из норм НКУ. Прежде всего, из п. 201.15 НКУ, которым установлено, что «плательщик налога ведет реестр выданных и полученных налоговых накладных в электронном виде, в котором указываются порядковый номер налоговой накладной, дата ее выписки (получения), общая сумма поставки и сумма начисленного налога, а также регистрационный номер плательщика налога — продавца, выдавшего налоговую накладную такому плательщику налога». Кроме того, в п. 201.6 НКУ также установлено, что налоговая накладная одновременно отражается в составе налоговых обязательств и реестре выданных налоговых накладных продавца и реестре полученных налоговых накладных покупателя.
Кто ведет Реестр
Из приведенной цитаты также следует, что Реестр обязаны вести только зарегистрированные плательщики НДС. Этот вывод подтверждается п. 2 Порядка № 1002, в котором обязанность по ведению Реестра возлагается уже именно на зарегистрированных плательщиков НДС.
Кроме того, в п. 2 Порядка 1002 установлено, что если филиалы и структурные подразделения, не зарегистрированные плательщикам НДС, самостоятельно осуществляют продажу/покупку товаров/услуг и проводят расчеты с поставщиками/потребителями, то им можно делегировать полномочия по ведению части Реестра. Для этого каждой структурной единице, которая будет вести часть Реестра. необходимо присвоить числовой код (номер, шифр), о чем уведомить свою инспекцию. По нашему мнению, в данном случае речь идет о том же номере, который присваивается подразделениям при делегировании полномочий по выписке НН в соответствии с п. 1 Порядка 1379.
Уполномоченные на выписку НН и ведение части Реестра подразделения в поле 04 «Платник» шапки Реестра указывают наименование плательщика НДС и через дробь присвоенные им наименование и код (шифр).
Обращаем внимание, что подразделениям делегируются полномочия по ведению именно части Реестра. В том же п. 2 Порядка № 1002 на этот счет также имеется дополнительное указание: в случае если плательщиком налога делегировано филиалам либо структурным подразделениям право ведения частей Реестров, данные таких частей Реестров являются составными частями Реестра плательщика налога. Соответственно после окончания месяца показатели Реестров уполномоченных подразделений следует совместить с показателями Реестра самого плательщика НДС и именно такой объединенный Реестр впоследствии необходимо подавать в ГНИ (о подаче Реестров в ГНИ см. далее) и, если потребуется, дробить на порции (о порциях см. далее).
Судя по разъяснению из раздела 130.23 ЕБНЗ, налоговики против того, чтобы части Реестра, составленные уполномоченными подразделениями, подавались как отдельные порции: «в случае если плательщиком налога делегировано филиалам или структурным подразделениям право ведения части Реестров, то данные таких частей Реестров являются составными частями Реестра плательщика налога, который подается им в орган государственной налоговой службы на безвозмездной основе вместе с налоговой декларацией за соответствующий отчетный период в электронном виде как единый документ, а именно с учетом показателей реестров структурных подразделений». Строго говоря, о том, как именно записи Реестра следует дробить на порции, равно как и количество записей в порции, нормативно нигде не установлено. Поэтому данное требование налоговиков не вполне обоснованно. Особенно в случае, если учесть рекомендации самих налоговиков относительно дробления Реестра на порции, которое было изложено в письме от 26.01.11 г. № 2094/7/16-1117: «согласно электронному формату (в соответствии со стандартом), утвержденному Государственной налоговой службой Украины, Реестры, содержащие значительное количество записей, рекомендуется подавать порциями не более 20 тысяч записей». Из приведенной цитаты следует несколько важных выводов. Во-первых, налоговики говорят о рекомендации, а не об обязанности. Во-вторых, рекомендация касается максимального количества записей в одной порции Реестра и не ограничивает по минимальному количеству записей. В-третьих, налоговики не устанавливают никаких критериев относительно того, по какому принципу следует делить Реестр на порции (в хронологическом порядке, по структурным подразделениям и т. п.).
Однако игнорирование таких рекомендаций может стать «технической» причиной непринятия электронной копии Реестра налоговиками. Поэтому мы бы рекомендовали только «большие» Реестры (более 20 тыс. записей) разбивать на порции, а «маленькие» — подавать одной порцией, указав номер порции «01» в поле 013 шапки Реестра.
Следует помнить, что лица, уполномоченные на ведение налогового учета в рамках договоров о совместной деятельности, договоров управления имуществом и договоров о распределении продукции, обязаны вести дополнительные Реестры в рамках каждого из таких договоров, что не следует рассматривать как ведение дополнительного Реестра, поскольку каждый из названных договоров является самостоятельным лицом для целей раздела V НКУ.
А вот по праву отдельные Реестры, помимо основного, плательщикам НДС следует завести в каждом следующем случае:
— сельскохозяйственные предприятия, применяющие специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства в соответствии со ст. 209 НКУ;
— сельскохозяйственные предприятия всех форм собственности, которые соответствуют критериям, определенным ст. 209 НКУ, но не выбрали специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства и реализуют молоко, скот, птицу, шерсть собственного производства, а также молочные продукты, молочное сырье и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах;
— перерабатывающие предприятия всех форм собственности, которые согласно п. 1 подразд. 2 разд. XX «Переходные положения» НКУ за реализованные ими молоко, молочное сырье и молочные продукты, мясо и мясопродукты, другую продукцию переработки животных, закупленных в живом весе (шкуры, субпродукты, мясокостная мука), в полном объеме направляют суммы налога на добавленную стоимость в специальный фонд государственного бюджета.
Аналогичные требования предъявляются п. 1 Порядка № 1379 при выписке НН.
Все без исключения плательщики НДС обязаны вести Реестр в электронной форме (см. п. 201.15 НКУ, п. 3 Порядка № 1002, а также п. 201.6 НКУ).
Порядок подачи Реестра
Все без исключения плательщики НДС обязаны подавать Реестры в ГНИ в сроки, установленные для подачи отчетности за месячный отчетный период (т. е. в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем месяца). Это прямое предписание п. 201.15 НКУ. Здесь следует отметить, что это требование не зависит от периода, за который предоставляется отчетность по НДС. В п. 201.15 НКУ, например, прямо установлено, что ежемесячно предоставлять Реестры обязаны также плательщики, для которых отчетным периодом по НДС является квартал. Кроме того, в разделе 130.23 ЕБНЗ подобным образом налоговики разъяснили, как подавать Реестры плательщикам НДС, которые зарегистрированы не с первого календарного дня месяца (т. е. тем, у которых первый отчетный период по НДС составляет более одного календарного месяца/квартала) — в течение 20 календарных дней, следующих за окончанием календарного месяца без привязки к отчетному периоду (см. «Как подавать Реестры новоявленным плательщикам НДС»).
| Как подавать Реестры новоявленным плательщикам НДС Извлечение из ЕБНЗ (раздел 130.23) «<…> лицо, которое регистрируется в качестве плательщика налога с иного дня, чем первый день календарного месяца, и первым отчетным (налоговым) периодом которого является период, начинающийся со дня такой регистрации и заканчивающийся последним днем первого полного календарного месяца, должно подать в орган государственной налоговой службы отдельно копии записей в реестрах выданных и полученных налоговых накладных за месяц, в котором произошла регистрация в качестве плательщика налога, и отдельно за месяц, следующий за месяцем регистрации» . |
То есть за первый «удлиненный» месячный отчетный период подают одну декларацию и два Реестра. При этом сроки подачи Реестров не зависят от сроков подачи декларации а привязаны к последнему дню месяца, за который подается Реестр, и всегда составляют 20 календарных дней.
Тут также следует отметить порядок заполнения строк 01 «Подається до декларації з податку на додану вартість» и 03 «Звітний (податковий) період» Реестра в случаях, когда подача Реестра не совпадает с подачей декларации (что актуально для «квартальщиков» и «месячников», у которых отчетные периоды не равняются календарному месяцу). В разделе 130.23 ЕБНЗ налоговики согласились с тем, что в таких случаях строка 01 вообще не подлежит заполнению, а в строке 03 указывается тот отчетный период, который включает в себя календарные месяцы, за которые подаются Реестры.
Пунктом 3 Порядка № 1002 установлено два способа подачи электронных Реестров в ГНИ:
— посредством телекоммуникационных сетей общего пользования (с помощью Интернета) с использованием электронной цифровой подписи в формате, утвержденном центральным органом ГНС;
— на электронных носителях — флешках, дисках и т. п.
Что отражается в Реестре
Анализ пп. 6 и 7 Порядка № 1002 показал, что в Реестре отражаются не только НН, РК и ГТД, но и все другие операции, которые не являются объектом обложения и/или освобождены от обложения НДС. Основанием для внесения в Реестр информации о таких операциях будут выступать бухгалтерские и прочие документы. Кроме того, считаем, что Реестр, будучи основой для заполнения декларации по НДС, должен содержать в себе лишь те операции, которые соответствуют критериям для отражения в декларации. В данном случае мы говорим о предписаниях п. 3.1 раздела V Порядка 1492 , согласно которому: «При определении объема поставки товаров/услуг за отчетный период плательщик обязан учитывать значение термина «поставка товаров» в соответствии с требованиями подпункта 14.1.191 пункта 14.1 статьи 14 раздела I Кодекса и значение термина «поставка услуг» в соответствии с требованиями подпункта 14.1.185 пункта 14.1 статьи 14 раздела I Кодекса».
То есть в Реестре должны отражаться все операции, которые подпадают под определение термина «поставка товаров/услуг».
Напомним сокращения применяемые для идентификации документов, на базе которых осуществляются записи в Реестре (см. табл. 1).
Таблица 1. Сокращения «Вид документа»
| Сокращение | Основание для записи в гр. 4 раздела I или гр. 5 раздела II Реестра |
| Раздел I | |
| ПН | Налоговая накладная. При этом если согласно п. 8 Порядка 1379 НН присваивается тип причины, вследствие которой оба экземпляра НН остаются у продавца, то рядом с данным сокращением также указывается и он. То есть если НН выписана на сумму превышения обычной цены над договорной, то в гр. 4 раздела I будет указано «ПН01» |
| РК | Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной |
| ВМД | Грузовая таможенная декларация |
| БО | Документ бухгалтерского учета |
| Раздел II | |
| ПН | Налоговая накладная. При этом если НДС, указанный в такой НН (либо другом документе), подлежит распределению в соответствии со ст. 199 НКУ, то к данному обозначению добавляется буква «Р» (указывается «ПНР») |
| РК | Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной |
| ВМД | Грузовая таможенная декларация |
| ЧК | Кассовый чек |
| ТК* | Транспортный билет |
| ГР* | Гостиничный счет |
| ПЗ* | Счет за услуги связи |
| ПО* | Услуги, объем потребления которых определяется по показателям приборов учета |
| ЗП | Заявление плательщика (приложение Д8 к декларации по НДС) в случае нарушения продавцом правил оформления и выдачи НН (п. 201.10 НКУ) |
| НП | Документ, удостоверяющий приобретение товаров/услуг на таможенной территории Украины у лиц, которые не зарегистрированы в качестве плательщиков НДС. |
| * По нашему мнению, обозначения «ЧК», «ТК», «ГР», «ПЗ», «ПО» должны применяться и в том случае, когда соответствующий документ не дает права на НК. | |
Исправление ошибок
Ошибки, допущенные в Реестрах, которые уже были поданы в ГНИ и истекли предельные сроки для подачи Реестра, исправляются методом «сторно» в Реестре за текущий календарный месяц, в котором выявлена ошибка. При этом никакие новые Реестры и/или исправленные Реестры за прошлые месяцы в органы ГНС не подаются (см. разъяснение в разделе 130.23 ЕБНЗ).
Если же плательщик выявит ошибку в поданной электронной копии Реестра до истечения предельного срока подачи декларации по НДС, то он может вместе с отчетной новой декларацией подать исправленную копию Реестра с соответствующей отметкой в поле 012 заглавной части Реестра.
ЗАПОЛНЕНИЕ РАЗДЕЛА I РЕЕСТРА
Общие правила
Таблица 2. Общие правила заполнения раздела I Реестра
| № | Правила заполнения |
| 1 | 2 |
| 1 | «№ з/п» |
| Заполнение — п. 9.1 Порядка № 1002. | |
| 2 | «<…> дата виписки» |
| Заполнение — п. 9.2 Порядка № 1002. | |
| 3 | «<…> порядковий номер» |
| Заполнение — п. 9.3 Порядка № 1002. | |
| 4 | «<…> вид документа» |
| Заполнение — п. 9.4 Порядка № 1002. | |
| 5 | «<…> найменування (П. І. Б. — для фізичної особи — підприємця)» |
| Заполнение — п. 9.5 Порядка № 1002. | |
| 6 | «<…> індивідуальний податковий номер» |
| Заполнение — п. 9.6 Порядка № 1002. | |
| 7 | «Загальна сума постачання, включаючи ПДВ» |
| Заполнение — п. 9.7 Порядка № 1002. | |
| 8 — 11 | «Постачання товарів/послуг <…>» |
| Заполнение — п. 9.7 Порядка № 1002. | |
| 12 | «Експорт товарів та супутніх такому експорту послуг |
| Заполнение — п. 9.7 Порядка № 1002. |
Оба экземпляра НН остаются у продавца
Все вышеизложенное в табл. 2 представляет собой общие правила ведения раздела I Реестра. В то же время ряд операций требует знания некоторых особенностей заполнения Реестра. Речь идет о тех случаях, когда оба экземпляра НН остаются у продавца. Напомним, что для таких случаев в п. 8 Порядка № 1379 установлены особые правила заполнения НН, а именно: каждому случаю (причине), когда оба экземпляра НН остаются у продавца, установлен свой код (тип причины, по которой НН остается у продавца), указываемый в НН (далее — код НН). Таковых можно насчитать 14.
Кроме того, следует обратить внимание на специфику операций, которые не являются объектом обложения НДС, а также операций, которые приводят к корректировке НО.
Посмотрим, как это отразится на заполнении раздела I Реестра (см. табл. 3 на с. 39). В ходе рассмотрения данных особенностей мы также опираемся на разъяснения налоговиков, размещенные в разделе 130.23 ЕБНЗ.
Таблица 3. Особенности заполнения раздела I Реестра
| Вид операции | Порядок заполнения раздела I Реестра | |||||
| гр. 2 дата выписки | гр. 3 порядковый номер | гр. 4 вид документа | гр. 5 наименование покупателя | гр. 6 | гр. 7 — 12 стоимостные показатели(1) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1. ВСЕ ЭКЗЕМПЛЯРЫ НН ОСТАЮТСЯ У ВЫПИСАВШЕГО ИХ ЛИЦА | ||||||
| 1.1. Поставка товаров (услуг) покупателю, не зарегистрированному плательщиком НДС. В данном случае речь идет о НН с кодами «02», «03», «11» | Указываются соответствующие реквизиты НН | Указываются «ПН02», «ПН03», «ПН11» в зависимости от причины выписки НН. Кроме того, к названному обозначению может добавляться «У», если запись войдет в состав уточняющего расчета | В п. 9.5 Порядка № 1002 содержится лишь общее требование — указать наименование покупателя, что применимо лишь в случае, если НН оформляется на услуги в пользу нерезидента. Во всех остальных случаях налоговики рекомендовали указывать «Поставка неплатнику податку» или «Натуральна виплата в рахунок оплати праці фізичним особам» и пр. То есть указать расшифровку соответствующего кода НН | Налоговики рекомендуют в данной графе проставлять «0» (ноль)(2) | Указываются соответствующие стоимостные показатели НН или «0», если нет показателей | |
| (1) Следует отметить, что в разделе 130.23 ЕБНЗ налоговики пришли к выводу о том, что если какие-то показатели Реестра не заполняются, то в них ставится «0». Соответственно, если какие-то из гр. 7 — 12 не подлежат заполнению, то в них проставляется «0». В то же время при заполнении Реестра в электронном виде программное обеспечение позволяет не заполнять такие ячейки. В этом случае в пустых ячейках автоматически проставляются нули или прочерки. (2) Отметим, что появление нуля в гр. 6 раздела I Реестра является вполне логичным и предсказуемым. Ведь именно «0» ставится в НН, когда покупателю не присвоен ИНН (см. п. 8.1 Порядка № 1379). К этому выводу пришли и налоговики, рекомендовав отражать в гр. 6 «0» всегда, когда у покупателя отсутствует ИНН (см. раздел 130.23 ЕБНЗ). Справедливости ради следует заметить, что ранее они рекомендовали ставить отметку «Х». | ||||||
| 1.2. Экспорт товаров. Код НН — «07» | Учитывая особенности начисления НО по ставке 0 %, датой возникновения НО будет дата фактического вывоза товара, что подтверждается соответствующей отметкой на ГТД. | В данном случае указывается номер ГТД (см. п. 9.3 Порядка № 1002). Причем ГНАУ вполне допускает возможность отражения последних 6 цифр такого номера (см. письмо | Поскольку при экспорте основанием для внесения записи в Реестр является ГТД, то в данной графе необходимо указать — «ВМД» | В данной графе следует указать наименование нерезидента-покупателя | В данной графе отражается «0», что нашло свое подтверждение в разъяснениях налоговиков применительно к экспортным операциям | В гр. 7 и 12 указывается таможенная стоимость товаров, пересчитанная в гривни по курсу НБУ, действующему на дату составления ГТД. В остальных графах проставляется «0» |
|
| Поэтому НН может составляться «задним числом» и отражаться в Реестре не в хронологическом порядке | от 26.01.11 г. № 2049/7/16-1117) |
|
|
|
|
| 1.3. Условная поставка в случае: | Указываются соответствующие реквизиты НН | Указывается «ПН», вместе с соответствующим кодом НН. Кроме того, к названному обозначению может добавляться «У», если запись войдет в состав уточняющего расчета | Во всех рассматриваемых нами случаях налоговики рекомендуют в данной графе указывать собственное наименование | В данной графе указывается «0» | Указываются соответствующие стоимостные показатели НН или «0», если нет показателей | |
| 1.4. Получение услуг от нерезидента, место поставки которых на таможенной территории Украины (код НН — «14») | Указывается собственное наименование, поскольку лицо, оформляющее НН, является покупателем | Указывается собственный ИНН, поскольку лицо, выписывающее НН, является покупателем и имеет право на НК | Указываются соответствующие стоимостные показатели НН или «0», если нет показателей | |||
| 1.5. Оформление НН на сумму превышения обычной цены над договорной (код НН — «01»). По нашему мнению, данным правилам следует подчинять и бесплатную поставку товаров (код НН — «12») | Указываются соответствующие реквизиты НН | Указывается «ПН01» или «ПН12». Кроме того, к названным обозначениям может добавляться «У», если запись войдет в состав уточняющего расчета | Указывается собственное наименование лица (наименование продавца) | Налоговики рекомендуют тут указать свой ИНН (т. е. ИНН продавца). Хотя в других подобных случаях, когда НН не дает права на формирование НК, налоговики рекомендуют в этой графе указывать «0», что, на наш взгляд, логичнее | Указываются соответствующие стоимостные показатели НН или «0», если нет показателей | |
| 2. ПОСТАВКА ТОВАРОВ/УСЛУГ, КОТОРЫЕ НЕ ЯВЛЯЮТСЯ ОБЪЕКТОМ ОБЛОЖЕНИЯ НДС (3) | ||||||
| Поставка товаров/услуг, которые не являются объектом обложения НДС(4) | Указываются соответствующие реквизиты бухгалтерского или иного документа, на основании которого делается запись в Реестре | Указывается «БО». Кроме того, к названному обозначению может добавляться «У», если запись войдет в состав уточняющего расчета | Указывается наименование покупателя | В данной графе следует указать «0» | Указываются соответствующие стоимостные показатели НН или «0», если нет показателей | |
| (3) Поскольку операции, освобожденные от обложения НДС, сопровождаются выпиской НН, то в Реестре они отражаются по общим правилам, как и облагаемые НДС операции. (4) Данный круг операций не включает в себя покупку услуг у нерезидента, место поставки которых согласно ст. 186 НКУ за пределами территории Украины и которые, как следствие, не являются объектом обложения НДС, а также операции, которые не подпадают под определение термина «поставка товаров/услуг». По мнению налоговиков, такие операции не отражаются ни в декларации по НДС, ни в Реестре (см. раздел 130.23 ЕБНЗ). | ||||||
| 3. ОТРАЖЕНИЕ РАСЧЕТА КОРРЕКТИРОВКИ | ||||||
| Корректировка стоимостных и количественных показателей, а также возврат авансов | Дата оформления РК определяется по общим правилам возникновения оснований для корректировки НО | Номер РК нынче формируется по тем же правилам, | Указывается «РК». Кроме того, к названному обозначению может добавляться «У», если запись войдет в состав уточняющего расчета | Заполняется в общем порядке, если покупатель — плательщик НДС, или же подобно тому, как было описано в п. 1.1 этой таблицы, если покупатель — неплательщик НДС | Указываются соответствующие стоимостные показатели РК с присущим им знакам «+» / «-» или «0», если нет показателей | |
ЗАПОЛНЕНИЕ РАЗДЕЛА II РЕЕСТРА
Вопрос с заполнением раздела II Реестра выглядит не таким сложным, поскольку основанием для его заполнения являются документы, составленные продавцом товаров (работ, услуг). Соответственно покупателю остается лишь перенести в раздел II Реестра данные, указанные продавцом в том или ином документе, о чем более подробно указано в табл. 4 (см. с. 43).
Прежде чем перейти к описанию общих правил ведения раздела II Реестра и рассмотрению некоторых особенностей его заполнения, следует напомнить, что показатели гр. 12, 14 и 16 Раздела II Реестра не формируют налоговый кредит отчетного периода (см. также письмо ГНСУ от 26.01.11 г. № 2049/7/16-1117). То есть они не включаются в строку 10.1 декларации по НДС.
Кроме того, следует помнить, что на сами документы, явившиеся основанием для внесения записи в Раздел II Реестра, необходимо перенести порядковый номер записи в Реестре (т. е. номер из гр. 1 раздела II Реестра). Такое правило прямо закреплено в п. 11.1 Порядка № 1002.
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ
Ненадлежащее ведение Реестра
Концептуально можно выделить два вида ответственности, связанной с ведением Реестра. Это ответственность за ненадлежащее ведение Реестра и за его непредоставление в органы ГНС.
В самом Порядке № 1002, как и в НКУ, нет прямых норм, устанавливающих ответственность за нарушения порядка ведения Реестра. Поэтому плательщикам НДС здесь следует ориентироваться на положения КоАП.
В частности, несоблюдение правил, установленных Порядком № 1002, грозит применением административного штрафа на должностных лиц налогоплательщика по ст. 1631 КоАП, в которой за отсутствие налогового учета, нарушение руководителями и другими должностными лицами предприятий, учреждений, организаций установленного законом порядка ведения налогового учета, предусмотрен штраф в размере от 5 до 10 нмдг (от 85 до 170 грн.). Если в течение года данная норма будет применятся повторно, размер штрафа увеличится и составит от 10 до 15 ннмдг (от 170 до 255 грн.).
Непредоставление Реестра в органы ГНС
Такое действие/бездействие ни в НКУ, ни в других нормативно-правовых актах прямо не связано с привлечением к ответственности.
Однако, обращаем ваше внимание на п. 9 Порядка № 1492, которым к налоговой отчетности по НДС были приравнены копии Реестров, подаваемые в электронном виде. Соответственно, несвоевременное предоставление копий Реестров может повлечь за собой привлечение к ответственности за непредоставление и/или несвоевременное предоставление налоговой отчетности, установленной в ст. 120 НКУ (170 грн. за первое нарушение, 1020 грн. — за каждое повторное нарушение в течение года).
Здесь следует отметить, копии Реестров в Порядке № 1492 названы как самостоятельный вид отчетности, а не как приложение к декларации по НДС, из чего следует, что непредоставление Реестров вместе с декларацией не должно повлечь за собой какие-либо негативные последствия для самой декларации по НДС. В частности, отсутствие Реестра в качестве приложения к декларации не должно повлечь непризнание такой декларации по НДС налоговой декларацией. Это обусловлено тем, что копии Реестров названы самостоятельным отчетным документом, да и в самом Порядке № 1492 (см. его п. 13) и форме декларации по НДС копии Реестров не называются приложением к декларации, а просто установлено, что они подаются вместе с декларацией.
Таблица 4. Общие и специфические правила заполнения раздела II Реестра
| Вид операции | Порядок заполнения раздела II Реестра | |||||||
| гр. 2 | гр. 3 | гр. 4 | гр. 5 | гр. 6 | гр. 7 | гр. 8 — 16 | Примечание | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| (1) Следует отметить, что в разделе 130.23 ЕБНЗ, а также письме ГНСУ от 26.01.11 г. № 2049/7/16-1117 налоговики пришли к выводу о том, что если какие-либо показатели Реестра не заполняются, то в них ставится «0». Соответственно, если какие-то из граф 8 — 16 не подлежат заполнению, то в них проставляется «0». В то же время, при заполении Ресстра в электронном виде, программное обеспечение позволяет не заполнять такие ячейки. В этом случае в пустых ячейках автоматически проставляются нули или прочерки. | ||||||||
| 1. ОБЩИЕ ПРАВИЛА ЗАПОЛНЕНИЯ РАЗДЕЛА II РЕЕСТРА | ||||||||
| Приобретение товаров, работ, услуг на основании документов, перечисленных в табл. 1 (см. с. 36) | Указывается дата получения документа, на основании которого делается запись в разделе II Реестра | Указываются данные, которые указаны непосредственно в документе, являющемся основанием для записи в разделе II Реестра | Указывается условное обозначение документа согласно | Указывается наименование продавца. Если продавец — предприниматель, указывается Ф.И.О. предпринимателя. Если продавец — нерезидент, дополнительно указывается страна такого нерезидента | Переносится ИНН продавца, указанный в НН или ином документе. Если же товары куплены у лица, не зарегистрированного плательщиком НДС, — отражается условный ИНН «400000000000» | В гр. 8 отражается общая сумма покупки с учетом НДС. | Следует отметить, что если сумма, указанная в кассовом чеке, превышает 200 грн. (без НДС), то, по мнению налоговиков, в разделе II Реестра такой чек может быть отражен только в гр. 13 и 14, поскольку плательщик не имеет права отнести в состав налогового кредита ни всю сумму НДС, указанную в таком чеке, ни ее часть. Для формирования НК по такой операции нужно получить НН и ее отразить в Реестре. | |
| 2. ОТДЕЛЬНЫЕ СЛУЧАИ ЗАПОЛНЕНИЯ РАЗДЕЛА II РЕЕСТРА | ||||||||
| 2.1. Импорт товаров | Дата получения ГТД от таможенных органов | Переносятся соответствующие реквизиты документа. | Указывается обозначение «ВМД» | Указывается страна и наименование нерезидента | Если товары приобретены у нерезидента для использования в облагаемых, | В гр. 8 указывается общая сумма с учетом НДС, которая в зависимости от направления и характера использования импортированных товаров | — | |
|
|
| достаточно указать последние 6 цифр (см. разъяснение в разделе 130.23 ЕБНЗ) |
| (п.п. 11.5 Порядка № 1002, разъяснение в разделе 130.23 ЕБНЗ) | освобожденных или «необъектных» операциях, ставится условный ИНН «300000000000», если же товары приобретены для использования не в хоздеятельности или для оказания услуг, место поставки которых определяется за территорией Украины, то указывается условный ИНН «200000000000» | распределяется между графами: |
| |
| 2.2. Приобретение товаров/услуг за наличку на основании товарного чека | Дата получения чека | Переносятся соответствующие реквизиты чека | Налоговики рекомендуют в этой графе использовать условное обозначение «ЧК», предназначенное для кассового чека | Указывается наименование поставщика | ИНН продавца. Если же товары куплены у лица, не зарегистрированного плательщиком НДС — отражается условный ИНН «400000000000» | В гр. 8 указывается общая сумма чека, с последующей ее распределением между гр. 9 — 16 | Поскольку товарный чек не может содержать фискальный номер, то сам по себе такой документ не может быть основанием для формирования НК. Если поставщик отказался выдать НН или нарушил порядок ее заполнения, то покупатель может подать жалобу на такого поставщика (приложение Д8 к декларации по НДС), которая является основанием для формирования НК | |
| 2.3. Приобретение «необъектных» товаров (работ, услуг) | Дата получения бухгалтерского документа, подтверждающего приобретение «необъектных» товаров (работ, услуг) | Переносятся соответствующие показатели бухгалтерского документа, подтверждающего приобретение «необъектных» товаров (работ, услуг) | Если продавцом таких товаров/услуг является неплательщик НДС, то указывается «НП». Если плательщик НДС, то Порядком № 1002 данный вопрос не урегулирован (см. примечание) | Указывается наименование поставщика/ продавца | Указывается ИНН поставщика или же условный ИНН «400000000000» | Заполнению подлежит гр. 8 и одна из граф 9, 11, 13 или 15 в зависимости от направления и характера использования товаров (работ, услуг). В остальных графах проставляется «0» | В разделе 130.23 ЕБНЗ можно встретить следующие подходы для отражения в Реестре таких операций: | |
| 2.4. Получение услуг от нерезидента, место поставки которых — территория Украины | Дата оформления НН соответствует дате возникновения НО у получателя по правилу первого события (п. 187.8 НКУ) | Переносятся соответствующие показатели НН | Указывается «ПН» | Указываются страна нерезидента и наименование нерезидента | Ставится условный ИНН «300000000000», а если услуги приобретены для использования не в хоздеятельности или для ока-зания услуг, место поставки которых определяется за пределами территории Украины, то указывается условный ИНН «200000000000» | Отражаются стоимостные показатели, в зависимости от дальнейшего направления и характера использования услуг | Если полученные от нерезидента услуги не являются объектом обложения НДС | |
| 2.5. Распределение входного НДС согласно ст. 199 НКУ. | Указывается последний день отчетного периода | Вариант 1. | Вариант 1. Указывается условное обозначение документа, к которому добавляется символ «Р». Например, НН, по которой проводится распределение — «ПНР». | Вариант 1. | Вариант 1. Указывается ИНН поставщика/ продавца. | Вариант 1. | Коэффициент, по которому определяется часть стоимости, которую следует перенести из облагаемой деятельности (гр. 9 и 10) в необлагаемую (гр. 11 и 12), определяется как разница: 100 % - ЧВ, где: ЧВ — доля использования товаров в облагаемой деятельности (показатель гр. 5 таблицы 1 приложения Д7 к декларации По НДС за декабрь предыдущего года, он указывается в стр. 15.1 деклараций по НДС в текущем году) | |
| 2.6 Покупка товаров (работ, услуг) в рамках кассового метода формирования НК при условии, что оплата осуществляется частями, а первое событие — оприходование товаров (работ, услуг) | Указывается дата получения НН | Указываются соответствующие реквизиты НН | Указывается «ПН» | Указывается наименование поставщика/ продавца | Указывается ИНН поставщика | гр. 8 заполняется не на всю стоимость операции (стоимость товаров, работ, услуг, полученных по первичным документам), а на ту часть, которая была оплачена. Именно эта оплаченная часть впоследствии распределяется между гр. 9 — 16 в зависимости от дальнейшего направления использования товаров (работ, услуг) | Такая запись делается на каждый факт оплаты. При этом в гр. 8 указывается именно сумма платежа, произведенная в течение дня, и эта сумма подлежит разбивке между гр. 9 — 16, а гр. 2 — 7 заполняются одинаково — на базе НН, полученной по первому событию(2) | |
| (2) Подробнее см. статью «Кассовый метод по НДС: анализируем правила игры» // «БН», 2012, № 15, с. 39. | ||||||||
ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ РЕЕСТРА
Рассмотрим пример заполнения обоих разделов Реестра (см. рис. 1 на с. 47 и рис. 2 на с. 48) при условии, что в течение апреля 2012 г. у плательщика НДС ООО «Единица» имели место следующие события:
| Дата | Операция | Место в Реестре |
| 02.04.12 г. | дата фактического вывоза товаров в режиме экспорт в пользу резидента Великобритании LLC Client по ГТД № 234567 на сумму 135000 грн. | Стр. 1 разд. I |
| 03.04.12 г. | Импорт товаров на сумму 24000 грн., включая НДС от Lider LTD (Кипр) от 02.04.12 г. ГТД № 123098 для использования в операциях, освобожденных от НДС | Стр. 1 разд. II |
| 04.04.12 г. | Продажа ЧП «Второй» лекарственных средств на сумму 2450 грн. без НДС | Стр. 2 разд. I |
| 10.04.12 г. | оформлен РК на уменьшение продажной стоимости на 600 грн. (включая НДС) АО «Третий» | Стр. 3 разд. I |
| 10.04.12 г. | Получен РК от 05.04.12 г. № 24 от ООО «Дельфин» по результатам достигнутых договоренностей об увеличении стоимости ранее поставленных товаров на 1800 грн. (включая НДС) | Стр. 2 разд. II |
| 11.04.12 г. | Выписана НН по данным Z-отчета на сумму 12000 грн. (включая НДС) | Стр. 4 разд. I |
| 13.04.12 г. | Получены консультационные услуги от DGFT (США) на сумму 5000 грн. без НДС | Стр. 5 разд. I |
| 16.04.12 г. | Оказаны услуги по обработке данных для компании THED (США), о чем составлен акт от 16.04.12 г. № 324-S на сумму 36000 грн. (без НДС) | Стр. 6 разд. I |
| 19.04.12 г. | Ликвидированы основные фонды на сумму 9600 грн. (включая НДС) по решению плательщика с начислением НО | Стр. 7 разд. I |
| 20.04.12 г. | Импорт услуг: в марте 2012 г. начислены НО: | Стр. 3-4 разд. II |
| 27.04.12 г. | Утвержден авансовый отчет, к которому были приложены: | Стр. 5-8 разд. II |
| 28.04.12 г. | Перечислена арендная плата за офис ООО «Дом» в сумме 2400 грн. (включая НДС), от которого получена НН от 28.04.12 г. № 322 | Стр. 9 разд. II |
| 30.04.12 г. | Удержана комиссия АКБ «Простобанк» за расчетно-кассовое обслуживание в сумме 300 грн. | Стр. 10 разд. II |
| 30.04.12 г. | Проведено распределение НК между облагаемой и освобожденной деятельностью по товарам/услугам, которые частично используются в обоих видах деятельности (канцтовары и арендная плата). Доля использования товаров/услуг в облагаемой деятельности составляет 80 %. Для распределения применялся вариант 2 | Стр. 11 разд. II |
| (1) Об особенностях отражения проездных документов в Реестре см. консультацию «Проездные документы в Реестре отражаются двумя строками» // «БН», 2011, № 31, с. 33. | ||
Документы и сокращения Темы недели
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-Х.
Порядок № 1002 — Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.10 г. № 1002.
Порядок № 1492 — Порядок заполнения и предоставления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом МФУ от 25.11.11 г. № 1492.
Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 01.11.11 г. № 1379.
Реестр — реестр выданных и полученных налоговых накладных.
ИНН — индивидуальный налоговый номер.
НН — налоговая накладная.
РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
ГТД — грузовая таможенная декларация.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНСУ: http://sts.gov.ua/ebpz
Розділ I. Видані податкові накладні
| № з/п | Податкова накладна, розрахунок коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної, ВМД тощо | Загальна сума постачання, включаючи ПДВ | Постачання товарів/послуг та послуги, надані нерезидентом на митній території України, які: | Експорт товарів та супутніх такому експорту послуг (база оподаткування) | |||||||
| дата виписки | порядковий номер | вид документа | платник податку — покупець | підлягають оподаткуванню за ставкою | звільнені від оподаткування, не є об’єктами оподаткування (сума постачання) | ||||||
| найменування (П. І. Б. — для фізичної особи — підприємця) | індивідуальний податковий номер | 20 % | 0 % | ||||||||
| база оподаткування | сума ПДВ | база оподаткування | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 |
| 1 | 02.04.2012 | 234567 | ВМД | LLC Client, Велика Британія | — | 135000,00 | — | — | — | — | 135000,00 |
| 2 | 04.04.2012 | 2 | ПН | ПП «Другий» | 112233445566 | 2450,00 | — | — | — | 2450,00 | — |
| 3 | 10.04.2012 | 3 | РК | АТ «Третій» | 223344556677 | -600,00 | -500,00 | -100,00 | — | — | — |
| 4 | 11.04.2012 | 4 | ПН11 | Виписана за щоденними підсумками операцій | — | 12000,00 | 10000,00 | 2000,00 | — | — | — |
| 5 | 13.04.2012 | 5 | ПН14 | ТОВ «Одиниця» | 009988776655 | 6000,00 | 5000,00 | 1000,00 | — | — | — |
| 6 | 16.04.2012 | 324-S | БО | THED, США | — | 36000,00 | — | — | — | 36000,00 | — |
| 7 | 19.04.2012 | 7 | ПН05 | Ліквідація основних засобів за самостійним рішенням платника податку | — | 9600,00 | 8000,00 | 1600,00 | — | — | — |
Рис. 1. Пример заполнения раздела I Реестра
Розділ II. Отримані податкові накладні
| № з/п | Податкова накладна, розрахунок коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної, ВМД, касовий чек, транспортний квиток, готельний рахунок, рахунок за послуги зв’язку, рахунок за послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, заява та копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв’язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг, відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V Кодексу тощо | Загальна сума, включаючи ПДВ | Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження), імпорт товарів/послуг, включаючи одержання від нерезидента: | ||||||||||||
| дата | дата | порядковий номер | вид документа | постачальник | з метою їх використання у межах господарської діяльності для здійснення операцій, які: | які не призначаються для їх використання у господарській діяльності | для постачання послуг за межами митної території України або послуг, місце постачання яких визначається відповідно до пункту 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України | ||||||||
| найменування (П. І. Б. — для фізичної особи — підприємця) | індивідуальний податковий номер | підлягають оподаткуванню за ставкою 20 %, 0 % | звільнені від оподаткування, не є об’єктами | вартість без ПДВ | сума ПДВ | вартість | сума ПДВ | ||||||||
| вартість | сума ПДВ | вартість | сума ПДВ | ||||||||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 |
| 1 | 03.04.2012 | 02.04.2012 | 123098 | ВМД | Lider LTD, Кіпр | 300000000000 | 24000,00 | — | — | 20000,00 | 4000,00 | — | — | — | — |
| 2 | 10.04.2012 | 05.04.2012 | 24 | РК | ТОВ «Дельфін» | 234567890987 | 1800,00 | 1500,00 | 300,00 | — | — | — | — | — | — |
| 3 | 20.04.2012 | 14.03.2012 | 25 | ПН | FHTYR, Польща | 200000000000 | 15000,00 | — | — | — | — | — | — | 12500,00 | 2500,00 |
| 4 | 20.04.2012 | 18.03.2012 | 32 | ПН | KLYR, США | 300000000000 | 5400,00 | 4500,00 | 900,00 | — | — | — | — | — | — |
| 5 | 27.04.2012 | 25.04.2012 | 194680 | ТК | Укрзалізниця | 010726020392 | 120,00 | 100,00 | 20,00 | — | — | — | — | — | — |
| 6 | 27.04.2012 | 25.04.2012 | 194680 | ТК | Укрзалізниця | 010726020392 | 13,00 | 13,00 | — | — | — | — | — | — | — |
| 7 | 27.04.2012 | 24.04.2012 | 54657 | ЧКР | Петров А. С. | 2445566770 | 24,00 | 20,00 | 4,00 | — | — | — | — | — | — |
| 8 | 27.04.2012 | 27.04.2012 | 145 | НП | Кузьмін С. П. | 400000000000 | 30,00 | — | — | — | — | 30,00 | — | — | — |
| 9 | 28.04.2012 | 28.04.2012 | 322 | ПНР | ТОВ «Дім» | 345678901234 | 2400,00 | 2000,00 | 400,00 | — | — | — | — | — | — |
| 10 | 30.04.2012 | 30.04.2012 | 43 | БО | АКБ «Простобанк» | 334455667788 | 300,00 | 300,00 | — | — | — | — | — | — | — |
| 11 | 30.04.2012 | 30.04.2012 | — | — | — | — | — | -404,00 | -80,80 | 404,00 | 80,80 | — | — | — | — |
Рис. 2. Пример заполнения раздела II Реестра
