Услуги единоналожника группы 2: как бороться за право работать в группе 2 при проживании командированных работников

УСЛУГИ
ЕДИНОНАЛОЖНИКА
 ГРУППЫ 2:

как бороться за право работать
 в группе 2 при проживании
командированных работников

Поводом для написания данной статьи послужил вопрос читателя, поступивший в нашу редакцию из города Севастополя: «Здравствуйте! Помогите, пожалуйста, разобраться в сложившейся ситуации. ФЛП-ЕН (2 группа) оказал услуги по проживанию командированному, но за проживание оплатило предприятие (на общей системе налогообложения!). Прочитав консультацию в «БН», 2012, № 34 на с. 19, мы поняли, что не важно, кто оплачивает проживание, работник или предприятие, ведь фактически оказаны услуги физлицу!!! Однако наша налоговая хочет лишить нас Свидетельства плательщика единого налога! Что нам делать в такой ситуации? Кроме того, мы получили от турфирмы из России оплату за проживание туристов! Является ли это тоже нарушением?».

Как показывает практика, этот вопрос очень волнует предпринимателей группы 2, и в частности субъектов гостиничного бизнеса. Об этом и поговорим.

Виктория ЗМИЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», v.zmienko@id.factor.ua

Условия предоставления услуг предпринимателем группы 2

В НКУ среди единоналожников только для групп 1 и 2 введены ограничения, которые сужают осуществляемые виды деятельности и контрагентов, с которыми такие единоналожники могут работать. Так, согласно п.п. 2 п. 291.4 НКУ ФЛП-ЕН группы 2 может осуществлять только деятельность:

1) по предоставлению услуг, в том числе бытовых, плательщикам единого налога и/или населению;

2) производство и/или продажу товаров;

3) деятельность в сфере ресторанного хозяйства.

Как видим, п.п. 2 п. 291.4 НКУ для ФЛП-ЕН группы 2 устанавлено ограничение в отношении контрагентов, которым он может предоставлять услуги. Это только:

— единоналожники всех групп (предприятия и предприниматели);

— население.

Если же услуги будут предоставлены не единоналожникам и не населению, например, предприятиям и предпринимателям на общей системе, бюджетным учреждениям и т. п., то, по мнению ГНСУ, это расценивается как осуществление запрещенных для упрощенной системы налогообложения видов деятельности (раздел 230.12 ЕБНЗ // см. Почту недели в «Доход единоналожника: разъяснение из ЕБНЗ» // «БН», 2012, № 21, с. 32).

Обратите внимание: осуществление запрещенных для упрощенки видов деятельности и осуществление не указанных в Свидетельстве ЕН видов деятельности — это разные нарушения. И поэтому норма п. 2 подраздела 8 раздела ХХ «Переходные положения» НКУ, которая предусматривает освобождение в 2012 году от ответственности за осуществление видов деятельности, не указанных в Свидетельстве ЕН, в случае оказания услуг ФЛП-ЕН группы 2 не тем контрагентам, не применяется.

Напомним последствия осуществления запрещенных для упрощенной системы налогообложения видов деятельности для предпринимателя группы 2:

1) с такого дохода следует уплатить единый налог по ставке 15 % (п.п. 4 п. 293.4 НКУ), и в Декларации ФЛП-ЕН такой доход отражается в строке 10 раздела IІІ;

2) со следующего квартала предприниматель обязан отказаться от упрощенной системы и вернуться на общую систему (п.п. 5 п.п. 298.2.3 НКУ). Даже если предприниматель не подаст заявление на отказ, его Свидетельство ЕН аннулирует орган ГНС на основании п.п. 4 п. 299.15 НКУ, получив от предпринимателя его Декларацию ФЛП-ЕН с заполненной строкой 10 раздела IІІ.

Учитывая вышеизложенное, применительно к вашей ситуации необходимо выяснить, кому фактически предприниматель предоставлял услуги проживания в гостинице: населению и плательщикам единого налога или другим лицам, кроме единоналожников и населения. Но вначале рассмотрим, что ФЛП-ЕН группы 2 должен понимать под «деятельностью по предоставлению услуг».

Что понимаем под «деятельностью по предоставлению услуг»?

При оказании услуг ФЛП-ЕН группы 2, на наш взгляд, важное значение имеет и то, что понимать под словосочетанием в п.п. 2 п. 291.4 НКУ, разрешающим предпринимателям осуществлять «деятельность по предоставлению услуг». Нам видится, что под «предоставлением услуги» для п.п. 2 п. 291.4 НКУ в отношении контрагентов, которым ее предоставляют, следует понимать потребление такой услуги. То есть ключевым является то, кто будет потреблять такую услугу: разрешенный контрагент или запрещенный. И для выполнения требования п.п. 2 п. 291.4 НКУ главное, чтобы услуга, которую предоставляет предприниматель группы 2, фактически потреблялась плательщиком единого налога или населением.

Сделать такие выводы нам дает основания ОНК № 137 («БН», 2012, № 10, с. 10), в которой ГНСУ разъясняет принципы выбора группы (2 или 3) при переходе на упрощенную систему. В ней, в частности, говорится, что, выбирая группу 2 или 3, предприниматель должен исходить из условий договора и налогового статуса потребителя своих услуг (с кем заключен договор и кто подписывает акт об оказании услуги):

1) заказчик услуг — субъект хозяйствования, который является единоналожником или населением, → группа 2;

2) заказчик услуг — субъект хозяйствования, который не является плательщиком единого налога или населением, → группа 3.

Обратите внимание на вопрос 3 ОНК № 137 («БН», 2012, № 10, с. 10), в котором ГНСУ не возражает, что в случае ремонта застрахованного автомобиля, даже если оплата поступает от страховой компании (не единоналожника), ФЛП-ЕН может работать в группе 2, если акт на ремонт подписывает физлицо — собственник автомобиля.

Делаем вывод: ФЛП-ЕН не нарушит правила работы в группе 2, если услуги будут предоставляться непосредственно населению или единоналожнику, и неважно, от кого поступила оплата за предоставление такой услуги.

Так, в ситуации с проживанием в гостинице потребителем услуг по проживанию является физическое лицо, которое там проживает. И даже если платит за проживание предприятие, то это не значит, что услуги по проживанию потребляет именно предприятие. В ситуации с командированным работником потребителем услуги является именно такой работник (т. е. «население), а не его работодатель, который перечислил оплату за проживание.

В то же время гостиница может оказывать услуги и предприятию, например, аренда конференц-зала, другого помещения. Такие услуги (а с точки зрения налогообложения, аренда — это услуга) не населению и не единщикам ФЛП-ЕН группы 2 предоставлять запрещено. Но услуги проживания, на наш взгляд, оказываются именно физлицу, а юридическим лицам оказываться не могут.

Понятие «население» — что значит оно для группы 2?

Казалось бы, какие могут вызвать сложности в определении «населения» как потребителя услуг, которые предоставляет ФЛП-ЕН группы 2. На первый взгляд, это все люди, которые не являются субъектами предпринимательства и обратились к ФЛП-ЕН группы 2 за такой услугой.

В НКУ нет отдельного определения населения, которое может быть использовано для его норм, в том числе для целей применения п.п. 2 п. 291.4 НКУ. В то же время расшифровка населения в НКУ упоминается в п. 323.2 и п.п. 324.4.1 НКУ при конкретизации населения при начислении водосбора — как совокупность людей, находящихся на данной территории в тот или иной период времени, независимо от характера и продолжительности проживания. Из этого можно сделать вывод, что население — это все физические лица, которые находятся в Украине, независимо от резидентского статуса физлица (резидент или нерезидент) и времени, в течение которого физлицо находится в Украине.

Поскольку другого понимания населения НКУ не содержит, считаем для целей его применения и, в частности, для применения п.п. 2 п. 291.4 НКУ использовать именно расшифровку этого понятия из п. 323.2 и п.п. 324.4.1 НКУ.

С учетом такой позиции применительно к ФЛП-ЕН группы 2 можно говорить о том, что услуги по проживанию предприниматель группы 2 имеет право оказывать всем физическим лицам, которые к ним обратились, т. е. находятся в данный момент времени в Украине.

В то же время в разделе 230.12 ЕБНЗ налоговики, ссылаясь на терминологичекий словарь системы «Ліга-Закон», приводят несколько суженное определение населения (см. «Кого ГНСУ понимает под «населением» для ФЛП-ЕН группы 2»).

Как видим, налоговики не против считать населением иностранцев и лиц без гражданства, но иностранцы, по мнению налоговиков, должны проживать в Украине длительное время. На наш взгляд, указание налоговиками такого определения является не корректным. Представим себе ситуацию с иностранцем, который пришел «попроситься на постой» в гостиницу к ФЛП-ЕН группы 2. Чем должен доказывать иностранец свое длительное проживание в Украине? Да и почему поселиться в гостиницу могут только иностранцы, которые проживают в Украине длительное время? На наш взгляд, законодатель, вводя условие о предоставлении услуг только населению, хотел ограничить работу ФЛП-ЕН группы 2 с контрагентами, которые могут включать стоимость его услуг в расходы. И вряд ли ставилась цель о запрете на предоставление услуг только для иностранцев, которые проживают в Украине не длительное время. Не правда ли странно выглядит? Кстати, для иностранцев никто не отменял ст. 26 Конституции Украины: «Иностранцы и лица без гражданства, находящиеся в Украине на законных основаниях, пользуются теми же правами и свободами, а также несут такие же обязанности, как и граждане Украины, за исключениями, установленными Конституцией, законами или международными договорами Украины».

Кроме того, за определением термина «население» можно обращаться и к другим источникам, а не только к системе «Лига-Закон». Более того, уместно обратиться к Закону о переписи населения. Так, руководствуясь ст. 4, «население», которое является респондентом переписи, можно расшифровать как «граждане Украины, в том числе находящиеся на установленную дату Переписи населения за ее границами, а также иностранцы и лица без гражданства, которые на установленную дату Переписи населения находятся на территории Украины»*. Как видим, понятие населения — это совокупность физических лиц, которые в данное время находятся на территории Украины. Это определение перекликается с п. 323.2 и п.п. 324.4.1 НКУ.

* Множество толковых словарей под «населением» также понимают совокупность людей, проживающих где-либо, в каком-либо месте (на земном шаре, в каком-либо государстве, в какой-либо стране, области и т. п.) без привязки к правовому статусу (т. е. граждане, лица без гражданства, иностранцы, лица, у которых несколько гражданств). См. например, http://www.slovopedia.com/15/205/1535657.html, а также «Великий тлумачний словник української мови»/Уклад. и главн. Редактор В. Т. Бусел. — К.; Ірпінь: ВТФ «Перун», 2002. — 1440 с.

Вывод. По нашему мнению, для целей п.п. 2 п. 291.4 НКУ при предоставлении ФЛП-ЕН группы 2 услуг следует использовать такие признаки населения:

1) это физическое лицо;

2) резидентский статус физлица — потребителя услуг не важен (гражданин Украины, иностранец, лицо без гражданства).

Но если вы не хотите спорить с налоговиками, то используйте трактовку понятия «население», которую они привели в разделе 230.12 ЕБНЗ. Но и в этом случае помните, что консультации, которые размещены в ЕБНЗ, налоговики могут со временем корректировать и удалять. Да и статус такой консультации под вопросом (см. Почту недели «Консультация из ЕБНЗ не освобождает от ответственности» // «БН», 2011, № 31, с. 5). Безопаснее получить индивидуальную налоговую консультацию на этот счет.

Следует также учитывать, что договор о предоставлении услуг проживания в гостинице является публичным договором (ч. 1 ст. 633 ГКУ). Согласно его условиям предприниматель берет в обязанность осуществлять продажу товаров, выполнение работ или оказание услуг каждому, кто к нему обратится. При этом согласно ч. 4 ст. 633 ГКУ предприниматель не имеет права отказаться от заключения публичного договора при наличии у него возможностей предоставления потребителю соответствующих товаров (работ, услуг). В случае необоснованного отказа предпринимателя от заключения публичного договора он должен возместить убытки, причиненные потребителю таким отказом.

Можно ли предпринимателю группы 2 оказывать услуги командированным лицам?

Если в гостинице проживали физлица, находящиеся в командировке, то, по нашему мнению, предприниматель группы 2 имеет право оказывать им услуги по проживанию. При этом не имеет значения, от кого поступает оплата: от самого работника или от его работодателя. В этом случае, на наш взгляд, не важен и налоговый статут такого работодателя (является он единоналожником или нет). Об этом мы писали в Почте недели «Проживание у ФЛП-ЕН командированных работников» // «БН», 2012, № 34, с. 19. Напомним аргументы в пользу такого подхода.

Аргумент 1. Как мы указали в разделе на с. 16, под «предоставлением услуги» для п.п. 2 п. 291.4 НКУ, на наш взгляд, следует понимать ее потребление. Иными словами, для выполнения требования п.п. 2 п. 291.4 НКУ главное, чтобы услуга, которую предоставляет предприниматель группы 2, фактически потреблялась плательщиком ЕН или населением. В ситуации с командированным работником потребителем услуги является именно такой работник (т. е. «население»), а не его работодатель, который перечислил оплату за проживание. То, что работники являются «населением», мы рассмотрели в разделе на с. 17.

Аргумент 2. Работодатель, оплачивая проживание командированного работника самостоятельно или передавая деньги для этого работнику, чтобы он сам оплатил, осуществляет компенсацию работнику проживания в командировке, что предусмотрено ст. 121 Кодекса законов о труде Украины от 10.12.71 г. Считаем, что здесь речь идет именно о выплате компенсации в рамках трудовых отношений, а не о приобретении каких-либо активов, услуг для предприятия. Опять же — потребитель услуги не предприятие, а командированный работник.

В то же время налоговики в консультациях, размещенных в разделе 230.01 ЕБНЗ и в статье «Упрощенная система налогообложения для физических лиц» («ВНСУ», 2012, № 23, с. 37), подошли к этой ситуации, на наш взгляд, не достаточно логично. Так, по их мнению, если оплата за проживание командированного работника поступила на счет предпринимателя группы 2 от предприятия, которое не является плательщиком ЕН, есть нарушение работы на упрощенке во 2 группе. Если же стоимость услуг по проживанию командированного работника оплатил сам работник — нарушения работы нет (см. «Позиция ГНСУ: проживание в гостинице ФЛП-ЕН группы 2 работников в командировке возможно только при оплате за услуги проживания самим работником»).

Наша позиция: для предпринимателя группы 2 не имеет значения, от кого поступает оплата: от самого работника или от его работодателя, ведь услугу по проживанию потребляет работник, т. е. население.

Вероятно, именно этими разъяснениями пользуются и ваши налоговики и на этом основании хотят лишить предпринимателя единоналожного статуса.

Аргумент 3. В терминах НКУ расходы на проживание в командировке выделяются в отдельную группу и называются расходами на оплату служебных командировок персонала (п.п. 138.8.5 НКУ) и расходами на командировку физических лиц (пп. 138.10.2, 138.10.3, 140.1.7 НКУ), а не расходами, связанными с приобретением чего-либо для плательщика налога на прибыль.

Кстати о том, что проживает физлицо именно находясь в командировке, свидетельствует предоставленная им предпринимателю копия приказа (распоряжения) о направлении в командировку. Этот документ командировочный предоставит предпринимателю, чтобы на стоимость услуг по проживанию не начислялся турсбор (письмо ГНСУ от 20.08.12 г. № 1091/0/71-12/15-2217м // «БН», 2012, № 38, с. 10).

Не исключено, что у ваших налоговиков иное мнение на этот счет. Поэтому, если орган ГНС аннулирует Свидетельство ЕН, вышеназванные аргументы вы можете использовать при обжаловании такого решения в вышестоящем налоговом органе или в суде.

На обжалование решения органа ГНС об аннулировании Свидетельства ЕН в вышестоящем налоговом органе есть 10 дней, следующих за днем, когда предпринимателя ознакомят с решением, которое, по его мнению, нарушает его права либо законные интересы (п. 56.3 НКУ). Однако обжалование подобных решений в вышестоящем налоговом органе, как правило, успешным для налогоплательщика не бывает.

Второй вариант — обжалуем решение в суде. Для этого необходимо подать административный иск в окружной админсуд по месту своего нахождения. Срок для подачи иска — не более 6 месяцев со дня ознакомления с решением об аннулировании Свидетельства ЕН (ч. 2 ст. 99 КАСУ). О процедуре обжалования решения органа ГНС об аннулировании читайте статью «Как бороться за упрощенку, или Можно ли обязать налоговиков выдать Свидетельство плательщика единого налога?» // «БН», 2012, № 12, с. 30.

Оплата за проживание от турфирмы из России — последствия для предпринимателя группы 2

Теперь касаемо получения оплаты от турфирмы из России за проживание в вашей гостинице туристов. Как мы указывали выше, потребителями гостиничных услуг являются именно физлица, а не юрлица, которые могут оплачивать такие услуги. Кроме того, исходя из определения населения, которое включает всех физлиц независимо от их резидентского статуса, иностранные туристы, оплата за проживание которых поступила от турфирмы из России, включаются в понятие населения. А поэтому, по нашему мнению, предприниматель группы 2 не нарушил условия работы в группе 2 в такой ситуации.

Однако не факт, что нашу позицию разделят и налоговики. Учитывая вышеозвученную их логику, предпринимателю могут вменить в нарушение единоналожных правил предоставление услуг не единоналожнику — оплата поступила не от единоналожника (турфирма из России не является единоналожником для НКУ), и потреблять в итоге такую услугу будет не население (российский турист вряд ли проживает в Украине длительное время). Если это случится, советуем обжаловать решения налоговиков.

В заключение хотим пожелать, чтобы, воспользовавшись приведенными сегодня аргументами, вы смогли отговорить своих налоговиков от аннулирования Свидетельства ЕН в такой же или схожих ситуациях. А если это не получится, то отстаивайте свое законное право быть единоналожником группы 2 в суде.
Удачи!

Документы и сокращения статьи

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.03 г. № 435-IV.

КАСУ — Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.05 г. № 2747-IV.

Закон о переписи населения — Закон Украины «О Всеукраинской переписи населения» от 19.10.2000 г. № 2058-III.

ОНК № 137 — Обобщающая налоговая консультация по отнесению к определенной группе (второй или третьей) плательщиков единого налога физических лиц — предпринимателей, осуществляющих деятельность по предоставлению услуг, утвержденная приказом ГНСУ от 20.02.12 г. № 137.

ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на официальном сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua

ФЛП — физическое лицо — предприниматель.

ФЛП-ЕН — физическое лицо — предприниматель — плательщик единого налога.

Свидетельство ЕН — Свидетельство плательщика единого налога.

Декларация ФЛП-ЕН — Налоговая декларация плательщика единого налога — физического лица — предпринимателя.

«ВНСУ» — журнал «Вестник налоговой службы Украины».