КОРРЕКТИРОВКА НДС:
Когда? Как? Почему?
Возврат товара или предварительной оплаты, пересмотр стоимости либо количества поставленных товаров в хозяйственной деятельности плательщика НДС встречаются достаточно часто. Все эти обстоятельства являются основанием для корректировки сумм НДС.
В предлагаемой статье расскажем, в каких случаях нужно корректировать налоговые обязательства продавца и налоговый кредит покупателя. Рассмотрим процедуру корректировки и документальное оформление, а также поговорим об отражении таких корректировок в Реестре выданных и полученных налоговых накладных и декларации по НДС.
Николай ШПАКОВИЧ, заместитель главного редактора, n.shpakovich@id.factor.ua
Базовые правила
Порядок корректировки НО и НК установлен в ст. 192 НКУ.
По общему правилу, приведенному в п. 192.1 НКУ, если после поставки товаров/услуг осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации их стоимости, включая последующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг, суммы НО и НК поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке.
Следовательно, корректировка суммы НДС возможна:
1) если были поставлены товары/услуги, а затем такие товары/услуги полностью или частично возвращаются продавцу либо пересматривается их стоимость;
2) если была получена предварительная оплата (аванс) за товары/услуги, а затем такой аванс или его часть возвращается покупателю.
Порядок и условия для проведения корректировки НДС приведены в табл. 1 на с. 26.
Таблица 1. Порядок корректировки НО и НК
| Поставщик | Покупатель | ||
| порядок корректировки | необходимые условия | порядок корректировки | необходимые условия |
| I. Уменьшается сумма компенсации или возвращается аванс | |||
| 1. Уменьшает сумму НО по результатам налогового периода, в течение которого был проведен перерасчет. 2. Направляет получателю РК | 1. Поставщик является плательщиком НДС на конец отчетного (налогового) периода, в котором был проведен перерасчет(1) (п. 192.2 НКУ). 2. Если покупатель не был плательщиком НДС на дату поставки, то корректировка разрешается только при возврате ранее поставленных товаров в собственность поставщика с предоставлением получателю полной денежной компенсации их стоимости(2) (п. 192.2 НКУ). 3. Налоговики настаивают еще и на подтверждении факта получения РК покупателем — наличии подписи получателя на РК. Однако, на наш взгляд, это требование является незаконным(3) | Уменьшает сумму НК по результатам налогового периода, в течение которого был проведен перерасчет | 1. Покупатель зарегистрирован в качестве плательщика НДС на дату проведения корректировки (на дату составления РК). 2. Он увеличил НК в связи с получением таких товаров/услуг — воспользовался правом на НК (п.п. «б» п.п. 192.1.1 НКУ) |
| II. Увеличивается сумма компенсации | |||
| 1. Увеличивает сумму НО по результатам налогового периода, в течение которого был проведен перерасчет. 2. Направляет получателю РК | Поставщик является плательщиком НДС на конец отчетного (налогового) периода, в котором был проведен перерасчет (п. 192.2 НКУ) | Увеличивает сумму налогового кредита по результатам такого налогового периода | 1. Получатель зарегистрирован в качестве плательщика НДС на дату проведения перерасчета (п.п. 192.1.2 НКУ). 2. Получил РК от поставщика(4) |
| (1) Обратите внимание, что здесь идет речь не о дате корректировки, а о конце отчетного периода, в котором произошел возврат товара/аванса. Например, если возврат товара произошел 5 мая, а 28 мая аннулирована НДС-регистрация поставщика, то последним днем отчетного периода будет именно 28 мая (п. 184.6 НКУ), поэтому стороны могут откорректировать НО и НК по такой операции. (2) Это условие должно выполняться также при пересмотре цен, связанных с гарантийной заменой товаров или некачественных товаров в соответствии с законом или договором. (3) См. раздел «Документальное оформление». (4) Если продавец не предоставил РК или нарушил порядок его составления либо регистрации в ЕРНН, покупатель имеет право сформировать НК на основании жалобы на такого продавца (приложение Д8 к декларации по НДС). С этим соглашаются и налоговики (см. раздел «Вопросы-ответы из ЕБНЗ» на с. 30). | |||
Документальное оформление
Кто составляет РК. Факт корректировки оформляется с помощью РК (приложение 2 к НН). Правила его заполнения регламентированы пп. 18 — 26 Порядка № 1379.
Согласно п. 22 этого Порядка РК составляется продавцом:
— лицом, являющимся плательщиком НДС;
— филиалом или структурным подразделением, которому делегировано право выписки НН;
— лицом, которое ведет учет результатов при выполнении договоров о совместной деятельности;
— лицом — управляющим имуществом.
Кроме того, в п. 22 Порядка № 1379 предусмотрена возможность составления РК покупателем — получателем услуги, предоставленной ему нерезидентом, место поставки которой расположено на таможенной территории Украины. Напомним, что согласно п. 208.2 НКУ именно такой покупатель сам себе выписывает НН.
Когда составляется РК. Ни в НКУ, ни в Порядке № 1379 четко не указано, в какой момент должен составляться РК.
Поскольку согласно п. 18 Порядка № 1379 порядок составления, регистрации, хранения РК аналогичен порядку, предусмотренному для НН, можно утверждать, что РК, так же как и НН, должен составляться по дате возникновения (изменения) налоговых обязательств продавца (п. 201.4 НКУ), т. е. по правилу первого события.
Пример 1. Если основанием для корректировки НДС является возврат товара, то РК должен быть составлен по дате первого из событий:
— фактического возврата товаров;
— возврата оплаты за такие товары.
При этом сам по себе факт достижения договоренности о возврате товаров (подписания соответствующего договора или другого документа) не может быть основанием для корректировки НДС.
Пример 2. Если основанием для корректировки НДС является изменение суммы компенсации за поставленные товары (пересмотр цены или их количества), то РК должен быть составлен по дате подписания документа, которым согласована новая цена либо уточнено количество таких товаров.
Порядок заполнения РК. Номер РК присваивается в соответствии с его номером в Реестре (формат номера такой же, как и для НН)*. При этом в шапке РК указываются дата и номер НН, к которой он составлен, а также дата и номер договора, на основании которого осуществлена корректировка (если договор в письменной форме не составлялся, то, на наш взгляд, здесь можно указать данные другого документа, являющегося основанием для корректировки суммы НДС).
* См. статью «Новая форма налоговой накладной — что изменилось в Порядке заполнения» // «БН», 2011, № 51, с. 21.
Если РК составляется к НН, которая подлежала регистрации в ЕРНН, такой РК тоже должен быть зарегистрирован в ЕРНН.
Напомним, что с 01.07.12 г. измененная Законом Украины от 24.05.12 г. № 4834-VI редакция абз. 2 п. 201.10 НКУ уже не требует предоставлять покупателю НН только после регистрации ее в ЕРНН. Соответственно с 01.07.12 г. и РК, подлежащий регистрации в ЕРНН, может предоставляться (направляться) покупателю до такой регистрации.
РК должен быть зарегистрирован в ЕРНН в случае, когда он составляется на сумму НДС, превышающую 10 тыс. грн., или когда общая сумма НДС в стоимости поставки по НН и РК превысит такой размер. При этом РК регистрируется в ЕРНН только после регистрации НН, к которой он был составлен (если она не была зарегистрирована ранее).
Пример 3. Стоимость поставленных товаров составила 59400 грн., в том числе НДС — 9900 грн. НН, составленная на такую операцию, не подлежит регистрации в ЕРНН, потому что сумма НДС меньше 10 тыс. грн.
Если стоимость таких товаров была пересмотрена (увеличена) и составлен РК на сумму 660 грн., в том числе НДС — 110 грн., то общая сумма НДС по такой операции составит 10010 грн. (9900 + 110).
Следовательно, после составления такого РК поставщик должен зарегистрировать в ЕРНН сначала НН, а затем РК, составленный на сумму корректировки.
Кроме того, не следует забывать о других основаниях для регистрации РК в ЕРНН, а именно:
— поставке подакцизных товаров;
— поставке товаров, которые были ввезены на таможенную территорию Украины. Если РК составляется на поставку таких товаров, то его нужно зарегистрировать в ЕРНН независимо от указанной в нем суммы НДС.
Также следует обратить внимание на то, что с 01.07.12 г. плательщикам НДС предоставлена возможность составлять НН в электронном виде (если с этим соглашается покупатель). Поскольку РК — это приложение к НН, составляемое по тем же правилам, что и НН, то, на наш взгляд, РК тоже может составляться в электронной форме. При этом составление РК в электронной форме является основанием для регистрации его в ЕРНН (независимо от суммы НДС и номенклатуры товаров).
Порядок заполнения табличной части РК приведен в табл. 2.
Таблица 2. Порядок заполнения РК
| Графа РК | Порядок заполнения | ||
| название | № | ||
| 1 | 2 | 3 | |
| «Дата коригування» | 1 | Датой корректировки будет дата осуществления первого из событий, ставшего причиной для корректировки НО: — дата возврата товаров/услуг; — дата возврата аванса; — дата подписания документа (договора), согласно которому изменена сумма компенсации за ранее поставленные товары/услуги; — дата подписания документа, которым предусмотрено изменение номенклатуры товаров, подлежащих поставке в счет ранее полученного аванса | |
| «Причина коригування» | 2 | Указывается причина корректировки, например: — «возврат товаров»; — «возврат аванса»; — «изменение суммы компенсации за ранее поставленные товары» | |
| «Номенклатура товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується» | 3 | Приводится номенклатура товаров/услуг, стоимость или количество которых корректируется. Полную номенклатуру, которая была указана в НН, здесь приводить не нужно (указываются лишь те позиции, по которым происходит корректировка) | |
| «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» | 4 | Если осуществляется корректировка сумм НДС по операциям поставки подакцизных товаров или товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины, в гр. 4 указывается код таких товаров согласно УКТ ВЭД(1). Если корректировка осуществляется по отечественным неподакцизным товарам либо услугам, то в этой графе ставится прочерк | |
| «Одиниця виміру» | 5 | Указывается единица измерения товаров/услуг — грн., шт., кг, м, см, м куб., см куб., л и т. п. | |
| «Коригування кількості» | «зміна кількості, об'єму, обсягу (-) (+)» | 6 | Указывается изменение количественных показателей поставки («дельта»)(2) |
| «ціна постачання товарів/послуг» | 7 | Указывается фактическая цена (без НДС), по которой ранее была осуществлена поставка(3) | |
| «Коригування вартості» | «зміна ціни (-) (+)» | 8 | Указывается сумма разницы между ценой договоренности (без НДС) и фактической ценой (без НДС), по которой осуществлена поставка(3) |
| «кількість постачання товарів/послуг» | 9 | Указываются количество, объем товаров/услуг, по которым изменяется цена | |
| «Підлягають коригуванню обсяги без урахування ПДВ, що» | «оподатковуються за основною ставкою (-) (+)» | 10 | Указывается объем корректировки база налогообложения (стоимость без НДС) по товарам/услугам, которые облагаются НДС по основной ставке(3). Показатель этой графы (по налогооблагаемым товарам/услугам) рассчитывается по формуле: гр. 6 х гр. 7 + гр. 8 х гр. 9 В строке «Усього» этой графы указывается общая сумма, на которую корректируется база налогообложения, а в строке «Сума коригування податкового зобов'язання та податкового кредиту» приводится сумма НДС, начисленная на общую сумму корректировки базы налогообложения |
| «оподатковуються за нульовою ставкою (-) (+)» | 11 | Указывается объем корректировки базы налогообложения (стоимость без НДС) по товарам/услугам, которые облагаются НДС по основной ставке 0 %(3). Показатель этой графы (по товарам/услугам, облагаемым НДС по нулевой ставке) рассчитывается по формуле: гр. 6 х гр. 7 + гр. 8 х гр. 9 | |
| «звільнені від ПДВ (-) (+)» | 12 | Указывается объем корректировки базы налогообложения (стоимость без НДС) по товарам/услугам, освобожденным от обложения НДС(3). Показатель этой графы (по освобожденным товарам/услугам) рассчитывается по формуле: гр. 6 х гр. 7 + гр. 8 х гр. 9 | |
| (1) См. статью «Код УКТ ВЭД в налоговой накладной, или Истории из жизни плательщиков НДС» // «БН», 2012, № 3, с. 10. (2) Показатель этой графы может быть как положительным, так и отрицательным (указывается со знаком «минус»). (3)Показатель этой графы заполняется в стоимостном выражении в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета (в гривнях с копейками). | |||
Отправка покупателю. Как уже упоминалось, в п. 192.1 НКУ предусмотрено, что поставщик, составивший РК, обязан направить такой РК покупателю. Согласно п. 19 Порядка № 1379 покупателю предоставляется оригинал РК (с соответствующей отметкой в шапке РК), а копия остается у продавца.
Следует обратить внимание, что в форме РК после подписи лица, составившего РК, содержится поле для росписи покупателя о том, что он получил РК и обязуется включить суммы корректировки в Реестр и НО/НК (в декларацию по НДС). Однако ни НКУ, ни Порядок № 1379 не обязывает продавца обязательно получать такую роспись покупателя.
Безусловно, если РК вручается представителю покупателя, то стоит попросить, чтобы он расписался в копии РК, остающейся у продавца. Однако если РК направлен по почте, то ждать, пока покупатель получит такой РК, подпишет его и отошлет подписанную копию обратно продавцу, чтобы откорректировать НО, на наш взгляд, нет никаких оснований. Хотя следует предупредить, что в консультации из ЕБНЗ (разд. 130.10) налоговики настаивают на следующем: если покупатель отказывается подписывать РК и откорректировать НК, продавец не имеет права корректировать НО.
Такие требования налоговиков, на наш взгляд, абсолютно безосновательны, потому что, как мы уже сказали, НКУ требует лишь направить РК покупателю и никоим образом не связывает обязанность продавца откорректировать НО с обязанностью покупателя откорректировать НК. Просто такие обязанности возникают одновременно.
Дело в том, что, по сути, основанием для корректировки является хозяйственная операция (возврат товара/аванса или пересмотр суммы компенсации за поставленные товары/услуги), а РК — это лишь один из документов, который должен составляться для целей налогового учета. Поэтому в ситуации, когда покупатель отказывается получить РК, продавцу достаточно направить такой РК по почте по налоговому адресу покупателя. Если последний не откорректирует сумму НК, то за него это могут сделать налоговики при проверке.
Также в ситуации, когда продавец нарушает порядок предоставления покупателю РК, то последний на основании п. 201.10 НКУ* имеет право откорректировать НК на основании жалобы на такого продавца. С этим соглашаются и налоговики в разд. 130.10 ЕБНЗ
* В абз. 11 п. 201.10 НКУ упоминается только НН, однако РК является приложением к НН, и в соответствии с п. 18 Порядка № 1379 порядок составления, регистрации, хранения РК аналогичен порядку, предусмотренному для НН. Поэтому порядок формирования НК без РК тоже должен быть аналогичным.
Кроме того, одновременная (в одном отчетном периоде) корректировка НО продавца и НК покупателя, на которой часто настаивают налоговики, не всегда возможна, потому что покупателю для увеличения суммы НК нужно обязательно получить РК. Если такой покупатель своевременно не получит РК и при этом не воспользуется своим правом на формирование НК на основании жалобы на продавца, то он не сможет отразить такую операцию одновременно с продавцом.
А вот в случае, когда в результате корректировки сумма НДС уменьшается, мы бы советовали покупателю не ждать, пока он получит РК, а уменьшить НК на основании имеющихся бухгалтерских документов, составленных при пересмотре количества либо стоимости полученных товаров, или же при возврате товаров либо предварительной оплаты. На этом настаивают и налоговики (см. разъяснение в разд. 130.10 ЕБНЗ).
Отражение РК в налоговом учете
Реестр. Как предусмотрено в п. 22 Порядка № 1379, РК составляется продавцом — плательщиком НДС, который обязан включить корректировку НДС в изменение НО и одновременно отразить в Реестре их отрицательное или положительное значение.
Также в п. 20 Порядка № 1379 предусмотрено, что на основании РК получатель товаров/услуг осуществляет корректировку НК (при условии соблюдения положений законодательных актов по отнесению сумм НДС в НК) с обязательным отражением указанных корректировок в Реестре (приводится отрицательное или положительное значение).
В пп. 9.8 и 11.8 Порядка № 1002 также предусмотрено, что при осуществлении записей в Реестре на основании РК такие записи выполняются с соответствующим знаком («+» или «-»).
Заметим, что отрицательные стоимостные показатели корректировки в гр. 7 — 12 разд. I или гр. 8 — 16 разд. II Реестра нужно отражать со знаком «-». А вот перед положительными показателями корректировки в Реестре, который ведется в электронном виде, не принято «дорисовывать» знак «+». Кстати, налоговики в программном обеспечении «OPZ», размещенном на официальном сайте ГНСУ (http://sts.gov.ua), тоже предусмотрели, что положительные показатели отражаются без знака «+», хотя в своих разъяснениях они всегда дословно цитируют упомянутые выше нормы Порядка № 1379 и Порядка № 1002.
Что касается особенностей отражения РК в Реестре, то следует обратить внимание только на заполнение гр. 4 разд. I и гр. 5 разд. II Реестра, в которых нужно поставить отметку «РК» (если результаты такой корректировки отражаются в декларации) или же «РКУ» (если результаты корректировки отражаются в уточняющем расчете). В остальном порядок отражения РК в Реестре аналогичен порядку отражения НН.
Декларация по НДС. Данные РК отражаются продавцом и покупателем в Реестрах (приводится отрицательное или положительное значение) и переносятся в декларации по НДС.
Продавец отражает такие данные в стр. 8, 8.1 и 8.1.1, а покупатель — в стр. 16, 16.1, 16.1.1, 16.1.2 и 16.1.3 декларации по НДС. При заполнении этих строк вместе с декларацией обязательно подается приложение Д1. Порядок заполнения декларации по НДС мы подробно рассматривали в статье «Новая отчетность по НДС: вспоминаем «старые» правила заполнения» // «БН», 2012, № 6, с. 32.
Напомним некоторые подробности по отражению корректировок в декларации по НДС.
1. Начать следует с приложения Д1.
В таблице 1 приложения Д1 отражаются данные РК, составленного плательщиком в отчетном периоде:
— в гр. 2 — 7 указываются данные о покупателе, НН и РК;
— в гр. 8 «Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість» следует перенести данные о причине корректировки из гр. 2 РК;
— в гр. 9 переносятся итоговые данные (стр. «Усього») гр. 10 — 12 РК;
— в гр. 10 переносится сумма НДС, указанная в итоговой строке «Сума коригування податкового зобов'язання і податкового кредиту» гр. 10 РК.
В таблице 2 приложения Д1 в аналогичном порядке отражаются данные РК, полученных плательщиком от поставщиков, по корректировкам НДС по операциям, которые были включены в НК (отражены в стр. 10 декларации по НДС).
В таблице 3 приложения Д1 отражаются данные РК, полученные плательщиком от поставщиков, по корректировкам по операциям, суммы НДС по которым распределялись между налогооблагаемыми и освобожденными либо необъектными операциями (отражены в стр. 15 декларации по НДС).
Как разъясняют налоговики в ЕБНЗ (раздел 130.10), в случае если покупатель вернул полученные товары или получил уплаченную ранее предварительную оплату, но не получил РК, он все равно должен откорректировать (уменьшить) НК независимо от факта получения РК. Соответственно, он должен расшифровать такую информацию в приложении Д1. При этом гр. 6 и 7 таблиц 2 или 3 приложения Д1 не заполняются.
2. В стр. 8.1 декларации по НДС продавец отражает объемы корректировки по операциям, облагавшимся НДС. В эту строку переносятся итоговые данные гр. 9 и 10 таблицы 1 приложения Д1. Если в таблице 1 приложения Д1 были отражены корректировки как по налогооблагаемым, так и по освобожденным операциям, то нужно выбрать лишь налогооблагаемые операции.
В стр. 8.1.1 переносятся итоговые данные гр. 9 таблицы 1 приложения Д1 по операциям, которые не облагались НДС.
В стр. 8 отражается общий результат корректировки объемов поставки и налоговых обязательств по НДС за отчетный период. По формуле, приведенной в названии этой строки, можно определить только показатель колонки Б. В программном обеспечении налоговиков «OPZ» алгоритмы заполнения колонки А настроены так: показатель стр. 8.1.1 не входит в показатель стр. 8.1, однако включается в показатель стр. 8. Поэтому значение колонки А стр. 8 следует определять по формуле: стр. 8.1 + стр. 8.1.1 + стр. 8.2.
Значение стр. 8 может быть как положительным (налоговые обязательства увеличиваются), так и отрицательным (налоговые обязательства уменьшаются).
3. Покупатель отражает корректировку налогового кредита в зависимости от того, в какую строку декларации по НДС была включена НН:
— в стр. 16.1 отражаются данные РК по операциям, НН по которым были отражены в стр. 10.1 декларации по НДС;
— в стр. 16.1.1 указываются корректировки объемов приобретения по операциям, по которым налоговый кредит не формировался (были отражены в стр. 10.2, 11.1, 11.2, 12.3, 13.1, 13.2, 13.3, 14.1 и 14.2 декларации по НДС);
— в стр. 16.1.2 приводится корректировка объемов приобретения и налогового кредита по операциям, отраженным в стр. 15.1 декларации по НДС;
— в стр. 16.1.3 отражается корректировка объемов приобретения по операциям, отраженным в стр. 15.2 декларации по НДС.
Общий результат корректировки объемов приобретения и налогового кредита за отчетный период отражается в итоговой стр. 16. По формуле, приведенной в названии этой строки, можно определить только показатель колонки Б. В программном обеспечении налоговиков «OPZ» алгоритмы заполнения колонки А настроены так: показатель стр. 16.1.1 не входит в показатель стр. 16.1, однако включается в показатель стр. 16; кроме того, в стр. 16 включается показатель стр. 16.1.3, не упоминаемый в формуле. Поэтому значение колонки А стр. 16 следует определять по формуле: стр. 16.1 + 16.1.1 + 16.1.2 + 16.1.3 + 16.2 + 16.4.
Значение этой строки может быть как положительным (налоговый кредит увеличивается), так и отрицательным (налоговый кредит уменьшается).
Вопрос-ответы из ЕБНЗ
| Вопрос | Ответ налоговиков и замечание редакции |
| 1 | 2 |
| I. КОРРЕКТИРОВКА У ПОСТАВЩИКА | |
| 1.1. В течение какого срока плательщик НДС имеет возможность проведения корректировки НО и НК? | В случае если изменение суммы компенсации стоимости товаров/услуг или возврат товаров происходят после окончания 1095 дней с периода, в котором были определены налоговые обязательства по НДС, плательщик — продавец таких товаров/услуг не может откорректировать НО по НДС, определенные 1095 и больше дней тому назад. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. Срок давности, установленный в ст. 102 НКУ, применяется только в случаях, предусмотренных НКУ. Никаких временных ограничений по возможности корректировки НДС в НКУ не установлено, а РК не является заявлением на возврат переплаты или возмещение НДС. Поэтому НО/НК можно корректировать и после 1095 дней, главное, чтобы выполнялись условия, предусмотренные в ст. 192 НКУ |
| 1.2. Как заполняется графа «Дата оплати» в РК, если оплата за товары, работы, услуги не осуществлялась? | В соответствии с установленной формой РК графа «Дата оплати» заполняется в том случае, когда на момент корректировки НО/НК товары/услуги были оплачены (независимо от того, каким событием была оплата), в ином случае этот реквизит не заполняется, и клеточки остаются пустыми |
| 1.3. Нужно ли плательщику НДС выписывать РК в случае изменения номенклатуры товаров? | Поскольку при изменении номенклатуры поставки товаров фактически происходят возврат одних товаров и получение других, то продавец в обязательном порядке должен выписать РК на товары, количество (стоимость) которых уменьшается, и выписать другую НН на товары, поставляемые им на замену |
| 1.4. Как заполнить РК в случае одновременного изменения количества товара/услуги и его/ее стоимости? | Если дата изменения цены совпадает с датой изменения количества товаров, которые возвращаются поставщику или дополнительно им отгружаются, то соответствующие записи осуществляются в одном РК, а если эти события приходятся на разные даты, то должны быть выписаны два РК |
| 1.5. Нужно ли поставщику выписывать РК, если возврат товаров/услуг покупателем (средств покупателю) осуществлен в том же отчетном периоде? | В случае изменения НО продавца в связи с возвратом им покупателю средств за товары/услуги или возврата товаров/услуг покупателем РК выписывается в день возврата независимо от того, осуществлялась ли такая операция в том же отчетном периоде, в котором произошла поставка товаров (получение средств) и была выписана НН, или в другом периоде |
| 1.6. Возникает ли НО, если покупатель вернул часть товара, а средства, полученные за товар, остаются у продавца и будут зачтены в счет оплаты за другую поставку товаров? | В случае если на дату возврата товаров сумма оплаты за них засчитывается в счет оплаты другого товара, т. е. эти средства приобретают статус предоплаты за другой товар, то поставщик на эту дату должен выписать отдельную НН на другие товары и соответственно начислить НО. Согласны, но следует добавить, что на возвращенные товары продавец должен составить РК |
| 1.7. Имеет ли право продавец уменьшить НО, если покупатель отказывается подписывать РК и откорректировать свой НК? | Если покупатель отказывается подписывать РК и откорректировать свой НК, то законодательные основания для корректировки НО у поставщика отсутствуют. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. В НКУ нет прямых норм, которые бы ставили право продавца откорректировать НО в зависимость от факта корректировки НК покупателем. Если в нарушение требований п. 192.1.1 НКУ покупатель отказывается уменьшить НК, то это могут сделать налоговики при проверке такого покупателя и применить к нему соответствующие штрафные санкции |
| 1.8. Имеет ли право поставщик — плательщик налога уменьшить НО при возврате ему товаров/услуг лицом, которое на дату их приобретения не было плательщиком НДС? | Поставщик — плательщик НДС при возврате ему товаров/услуг лицом, которое на дату их приобретения не было плательщиком этого налога, имеет право уменьшить ранее сформированные НО при условии возврата ему в собственность ранее поставленных им товаров и предоставления получателю — неплательщику НДС полной денежной компенсации их стоимости |
| 1.9. Как заполняется РК в случае возврата поставщиком предварительной оплаты покупателю, который на дату перечисления средств не был плательщиком НДС, а на момент возврата ему средств уже зарегистрирован в качестве плательщика НДС, и должен ли поставщик предоставлять РК такому покупателю для подписания? | На момент возврата средств покупателю, который на дату их оплаты не был зарегистрирован в качестве плательщика НДС, независимо от того, является ли покупатель на дату возврата средств зарегистрированным плательщиком НДС, законодательных оснований для корректировки НО у поставщика нет. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. Рассматриваемая ситуация, на наш взгляд, подпадает под условия корректировки НО, изложенные в абз 2 п. 192.2 НКУ. Единственное отличие заключается в том, что товар еще не был отгружен покупателю, поэтому нет необходимости его возвращать (условие об обязательном возврате товара в собственность поставщика выполнено автоматически, потому что поставщик еще не передал товар покупателю). Следовательно, продавец имеет право уменьшить НО, а оба экземпляра РК остаются у него, равно как и НН, к которой РК составлен (потому что получатель не был плательщиком НДС). Покупатель, которому возвращены средства, не обязан корректировать НК, поскольку не увеличивал НК, когда уплатил аванс |
| 1.10. Выписывается ли РК к НН, выписанной по ежедневному итогу операций по поставке товаров за наличные конечному потребителю (неплательщику НДС), в случае возврата покупателю (конечному потребителю) средств при возврате им товара? | При возврате покупателем (конечным потребителем) товаров возвращенная такому покупателю стоимость товара с учетом НДС учитывается в ежедневных итогах, общие итоги которых фиксируются в показателях РРО (кассовых отчетах), НН, выписанных на основании таких отчетов, и в Реестрах. Поэтому к НН, выписанной по ежедневному итогу операций по поставке товаров/услуг, РК не выписывается. Согласны, но следует отметить, что такой подход не срабатывает в случае, когда выручка за день меньше суммы, возвращаемой покупателю. В таком случае придется или возвращать средства за несколько дней, или внести средства в кассу и составить НН с отрицательными показателями базы налогообложения и НДС за такой день, или же составить РК к НН, выписанной за тот день, когда товар был продан |
| II. КОРРЕКТИРОВКА У ПОКУПАТЕЛЯ | |
| 2.1. Может ли покупатель — плательщик НДС самостоятельно уменьшить НК в случае отказа поставщика товаров/услуг предоставить РК при возврате поставщику товаров/услуг или возврате покупателю предварительной оплаты? | Такой покупатель — плательщик НДС должен осуществить корректировку сумм сформированного по таким товарам/услугам НК по результатам налогового периода, в течение которого произошел возврат им товаров или возврат ему от поставщика сумм предварительной оплаты товаров/услуг, поскольку приобретения товаров/услуг фактически не произошло. Такая корректировка осуществляется независимо от факта получения РК |
| 2.2. Как осуществляется корректировка НО поставщика и НК покупателя в случае изменения суммы компенсации стоимости поставленных товаров/услуг при нарушении поставщиком порядка заполнения РК? | Поскольку РК является приложением к НН, то при нарушении поставщиком порядка его заполнения покупатель в случае подачи заявления с жалобой на такого поставщика товаров/услуг, форма которого определена в приложении Д8 к налоговой декларации по НДС, с приложением соответствующих документов имеет право осуществить корректировку НК |
| 2.3. Обязан ли покупатель — неплательщик НДС подписывать РК, если на дату выписки НН такой покупатель был плательщиком НДС? | При осуществлении перерасчета в случаях возврата товаров лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг суммы НО и НК поставщика и получателя должны быть откорректированы одновременно. То есть законодательных оснований для корректировки НО у поставщика нет. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. В НКУ нет прямых норм, которые бы ставили право продавца откорректировать НО в зависимость от факта корректировки НК покупателем. А ограничения, установленные в п. 192.2 НКУ (см. табл. 1 на с. 26), не касаются рассматриваемой ситуации. Кроме того, это несправедливо, поскольку при аннулировании НДС-регистрации покупатель признает условную поставку остатков товаров (начисляет НО) и таким образом компенсирует сформированный ранее НК еще до возврата товаров продавцу |
| 2.4. Нужно ли плательщику НДС — покупателю корректировать НК при возврате продавцу товаров, с момента приобретения которых прошло более 1095 дней? | Корректировать НК покупателю не нужно, но при возврате таким покупателем товаров, с даты приобретения которых прошло более 1095 дней, ему необходимо признать их поставку и начислить НО исходя из обычной цены таких товаров. Такая поставка отражается в налоговой декларации по НДС за отчетный период, в котором произошел возврат товаров продавцу. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. См. замечание к вопросу 1.1. |
| 2.5. Нужно ли покупателю — плательщику НДС корректировать НК при возврате продавцом суммы предварительной оплаты (аванса), с момента перечисления которой прошло более 1095 дней? | В случае если изменение суммы компенсации стоимости товаров/услуг путем возврата поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг происходит по истечении 1095 дней с периода, в котором были определены НО по НДС, то плательщик налога — поставщик не может откорректировать НО. При этом, если покупателем — плательщиком НДС при перечислении средств/предварительной оплаты за товары/услуги (аванса) были сформированы НК, а товары/услуги от поставщика так и не получены, то указанные товары/услуги не могут быть использованы плательщиком налога в рамках его хозяйственной деятельности, поэтому такой покупатель — плательщик НДС независимо от того, возвращены ли ему средства/предварительная оплата за непоставленные товары/услуги, должен по такой операции начислить НО исходя из обычной цены таких товаров. Мы не можем согласиться с таким выводом налоговиков. См. замечание к вопросу 1.1. |
| 2.6. Должен ли покупатель — плательщик НДС при уменьшении суммы компенсации в пользу плательщика налога — поставщика уменьшить НК, если РК не зарегистрирован в ЕРПН? | Независимо от того, должен ли РК быть зарегистрирован в ЕРПН, плательщик налога — покупатель обязан уменьшить НК |
| 2.7. Как покупателю в налоговой декларации по НДС отразить операцию по корректировке НК в случае возврата неоплаченных товаров продавцу, свидетельство плательщика НДС которого аннулировано? | На дату возврата покупателем — плательщиком НДС неоплаченных товаров продавцу, свидетельство плательщика НДС которого аннулировано, у такого покупателя возникает необходимость самостоятельного пересмотра ранее сформированного НК, поскольку фактически приобретенные товары/услуги не используются в налогооблагаемых операциях в рамках его хозяйственной деятельности. Сумму НДС, на которую уменьшается НК, покупатель — плательщик НДС должен отразить в стр. 1 декларации по НДС на дату возврата неоплаченных товаров продавцу. Соглашаемся с тем, что покупатель должен откорректировать НК, однако, на наш взгляд, такую корректировку следует отражать в стр. 16 декларации по НДС (так же, как в случае, когда поставщик не предоставил РК) |
| 2.8. Каким образом исправить ошибку, допущенную плательщиком НДС в приложении Д1 к налоговой декларации по НДС общей/(сокращенной)/(специальной)/(перерабатывающего предприятия), которая повлияла/не повлияла на стоимостные показатели налоговой декларации? | Исправление ошибок, возникших при заполнении приложения Д1, осуществляется путем подачи уточняющего расчета вместе с исправленным приложением Д1 с отметкой «уточняющий», в котором стоимостные показатели отражаются на сумму уточнения (увеличения либо уменьшения) с соответствующим знаком и отвечают данным из колонки 6 уточняющего расчета |
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 01.11.11 г. № 1379.
Порядок № 1002 — Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.10 г. № 1002.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на официальном сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
НН — налоговая накладная.
Реестр — Реестр выданных и полученных налоговых накладных.
РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
