ИМИДЖЕВАЯ РЕКЛАМА:
особенности налогового учета
Имиджевая реклама в последнее время пользуется особой популярностью. Преимущественно такую рекламу используют «серьезные» компании, работающие на долгосрочную перспективу. Она направлена на формирование определенного имиджа компании и ее продукции. Поскольку налоговый учет указанных мероприятий имеет особенности, об этом и пойдет речь в настоящей статье.
Влада КАРПОВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»,
канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Что такое имиджевая реклама
В ст. 1 Закона о рекламе реклама определяется как информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес к такому лицу или товару. Поскольку рекламой считается информация и о лице, то имиджевая информация тоже относится к рекламе.
Общепринятого определения имиджевой рекламы нет. В целом ее можно охарактеризовать как особый вид рекламных мероприятий, которые направлены на создание благоприятного имиджа рекламируемой компании (бренда) или реализуемого товара.
Условно рекламу можно разделить на продающую и имиджевую. Особенность имиджевой рекламы состоит в том, что она имеет отложенный эффект. То есть продающая реклама преследует цель «увидел и купил», а имиджевая — «увидел — запомнил — потом купил».
Имиджевая реклама может распространяться различными способами, в частности через СМИ, Интернет, средства размещения наружной рекламы и др. Учитывая же то, что одной из целей имиджевой рекламы является формирование у потребителей ассоциации имени компании и ее товарного знака с высоким качеством товаров и услуг, в рамках нее могут осуществляться мероприятия и по бесплатному распространению продукции (собственной или чужой с торговой маркой (логотипом) компании).
В то же время следует учесть, что любая реклама, в том числе и имиджевая, должна быть четко отделена от другой информации таким образом, чтобы ее можно было идентифицировать как рекламу (это следует из ст. 9 Закона о рекламе). В частности, информационный, авторский или редакционный материал, в котором привлекается внимание к конкретному лицу или товару, должен быть помещен под рубрикой «Реклама» или «На правах рекламы».
Учет по налогу на прибыль имиджевой рекламы
Общий порядок отражения рекламных расходов . В соответствии с абз. «г» п.п. 138.10.3 НКУ расходы на рекламу относятся к расходам на сбыт. При этом п.п. 140.1.5 НКУ предусматривает, что расходы плательщика налога на проведение рекламы как расходы двойного назначения включаются в состав расходов. Таким образом как составляющая расходов на сбыт рекламные затраты включаются в налоговые расходы в периоде их понесения (п. 138.5 НКУ). Это подтверждают и налоговики (см., к примеру, письмо от 18.05.11 г. № 9199/6/17-0416, разъяснение в разделе 110.07.20 ЕБНЗ).
Ограничения. По рекламным расходам предусмотрены ограничения только в отношении расходов, понесенных (начисленных) в отчетном периоде в связи с приобретением рекламы у нерезидента (абз. 1 п.п. 139.1.13 НКУ) и зависят от его налогового статуса (см. табл. 1).
Таблица 1. Учет рекламных услуг, приобретенных у нерезидента (п.п. 139.1.13 НКУ)
| Налоговый статус нерезидента | Учет расходов по налогу на прибыль |
| 1. Нерезиденты, имеющие оффшорный статус (абз. 2 п.п. 139.1.13 НКУ, п. 161.3 НКУ) | Права на налоговые расходы нет |
| 2. Постоянные представительства нерезидента (абз. 2 п.п. 139.1.13 НКУ, п. 160.8 НКУ) | Расходы на рекламу включаются в налоговые расходы в полном объеме |
| 3. Остальные нерезиденты, за исключением вышеуказанных (абз. 2 п.п. 139.1.13 НКУ) | Есть право на отнесение в состав налоговых расходов в размере, не превышающем 4 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за вычетом НДС и акцизного налога за год, предшествующий отчетному(1) |
| (1) По мнению представителей налоговых органов, для целей расчета данного показателя в 2012 г. следует использовать сумму значений стр. 01.1 декларации по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 29.03.03 г. № 143, за I квартал 2011 г. и стр. 02 декларации по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 28.02.11 г. № 114, за ІІ — IV кварталы 2011 года (см. разъяснение в разделе 110.07.21 ЕБНЗ). | |
Есть еще одна ограничительная норма, связанная с рекламной раздачей подарков, сувенирной продукции и т. п., которую представители налоговых органов на данный момент трактуют «неоднозначно». Так, согласно п.п. 139.1.1 НКУ не включаются в состав налоговых расходы, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности, а именно расходы на: организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков (кроме расходов, связанных с осуществлением рекламной деятельности, которые регулируются нормами п.п. 140.1.5 НКУ).
Совершенно очевидно, что путем указания рекламных расходов в скобках законодатели «вывели» их из-под предусмотренных в п.п. 139.1.1 НКУ ограничений. То есть расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) в рекламных целях должны включаться в налоговые расходы в полном объеме.
Однако в консультациях, размещенных в ЕБНЗ, налоговики по вопросу отнесения рекламных бесплатных раздач в состав налоговых расходов предоставляют противоречивые ответы (см. «Расходы по бесплатным раздачам в рекламных целях»).
| Расходы по бесплатным раздачам в рекламных целях Разъяснение из ЕБНЗ (раздел 110.07.20) «Вопрос: Включаются ли в состав расходов плательщика налога расходы на изготовление блокнотов, дневников и т. п. с нанесением логотипа, адресами и телефонами такого плательщика налога для бесплатного распространения потребителям?
Ответ: <...> Применение торговой марки на товарах и при предоставлении услуг, для которых она зарегистрирована, на упаковке товаров, в рекламе, печатных изданиях, на вывесках, во время показа экспонатов на выставках и ярмарках, проводимых в Украине, в проспектах, счетах, на бланках и в другой документации, связанной с внедрением указанных товаров и услуг в хозяйственный (коммерческий) оборот, на основании ст. 157 Хозяйственного кодекса Украины <...> признается использованием торговой марки в сфере хозяйствования.
<...>Законом № 270 [Законом о рекламе. — Примеч. ред.] не установлены ограничения по способам проведения рекламы, таким образом, любая информация (устная, письменная), содержащая данные о фирме и ее хозяйственной деятельности, является рекламой. Следовательно, бесплатная раздача товаров (работ, услуг), которая имеет целевой характер и связана с осуществлением хозяйственной деятельности (согласно предварительно разработанной рекламной стратегии), сопровождающаяся вышеуказанной информацией, соответствует определению рекламы. Отражение расходов на проведение рекламных мероприятий возможно только при наличии соответствующих подтверждающих документов. При этом обязательным условием для включения расходов на проведение рекламных мероприятий в состав расходов в налоговом учете является исключительно рекламный характер таких мероприятий. В связи с этим предприятию необходимо четко определить, подпадают ли его хозяйственные операции под определение рекламы, и обеспечить документальное подтверждение этих операций. Следовательно, если расходы можно признать рекламой (п.п. 140.1.5 п. 140.1 ст. 140 НКУ) или расходами на сбыт — расходы на рекламу и исследование рынка (маркетинг), на предпродажную подготовку товаров (п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 НКУ) и связанные с осуществлением хозяйственной деятельности и если такие расходы надлежащим образом документально подтверждены, то предприятие может отнести их на прочие расходы (расходы на сбыт)».
Разъяснение из ЕБНЗ (раздел 130.18) «Вопрос: Включается ли в состав налогового кредита сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров рекламного назначения (ручки, календари со своим логотипом), при бесплатном их распространении? Ответ: <...> в соответствии с п.п. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 разд. ІІІ НКУ расходы на распространение подарков (кроме расходов, связанных с осуществлением рекламной деятельности, регулируемых нормами п.п. 140.1.5 п. 140.1 ст. 140 разд. ІІІ НКУ) являются расходами, не связанными с осуществлением хозяйственной деятельности. С учетом изложенного, поскольку расходы на приобретение товаров, распространяемых в качестве подарков третьим лицам, в том числе и товаров, на которые нанесен логотип, являются расходами, не связанными с осуществлением хозяйственной деятельности, то сумма НДС, уплаченная (начисленная) в связи с приобретением таких товаров, не включается в состав налогового кредита». |
А в консультации, размещенной в разделе 110.07.22 ЕБНЗ, на вопрос о том, какие подтверждающие документы должен предоставить плательщик налога для учета предусмотренных в п.п. 139.1.1 НКУ расходов, налоговики заметили, что если организация приемов, презентаций и праздников по заказу и за счет других лиц не является основной хоздеятельностью плательщика налога, расходы на осуществление таких мероприятий не учитываются в составе налоговых расходов.
Мы считаем, что из п.п. 139.1.1 НКУ прямо следует, что расходы на перечисленные в нем рекламные мероприятия в полном объеме включаются в состав налоговых. Иначе бы в этом пункте не давалась «исключительная» ссылка на п.п. 140.1.5 НКУ. Однако возможно, что эту позицию придется отстаивать перед проверяющими.
Для подтверждения рекламного характера проводимых рекламных акций с учетом консультаций представителей налоговых органов следует оформить такие документы:
— приказ руководителя с указанием цели раздачи образцов, даты (периода) и места проведения рекламной акции, перечня раздаваемых товаров и их количества по каждому наименованию, фамилий работников, ответственных за бесплатную раздачу образцов;
— расходные накладные на выдачу образцов ответственным лицам;
— отчеты о распространении образцов, составляемые лицами, ответственными за их бесплатную раздачу.
При этом необходимо учесть, что операции бесплатной раздачи считаются продажей (п.п. 14.1.202 НКУ), в связи с чем возникает вопрос с определением дохода по таким операциям. В ОНК № 581 налоговики сделали вывод: если плательщик налога на прибыль бесплатно предоставляет товары (работы, услуги), независимо от статуса получателя, доход от реализации товаров (работ, услуг) определяется по обычной цене. При этом плательщик имеет право включить в расходы себестоимость таких товаров (работ, услуг).
Мы считаем, что применение обычных цен в операциях бесплатных раздач обосновано в ситуациях, указанных в п. 153.2 НКУ, т. е. когда:
— операции осуществляются со связанными лицами; с лицами, не являющимися плательщиками налога на прибыль или уплачивающими налог по другим ставкам;
— договорная цена на раздаваемые товары (работы, услуги) отличается больше чем на 20 % от обычной цены на них.
Исходя из этого, по нашему мнению, порядок отражения рекламных раздач в составе доходов зависит от вида рекламных подарков и идентификации лиц, которым они были вручены (см. табл. 2).
Таблица 2. Отражение доходов по операциям бесплатной рекламной раздачи
| Вид продукции | Учет по налогу на прибыль |
| 1. Носители информации, которые, кроме рекламной, иных функций не выполняют (прайс-листы, рекламные каталоги, рекламные листовки, проспекты, плакаты) | Доходов нет, поскольку такие операции не относятся к операциям продажи товаров ввиду того, что рекламные брошюры не включаются в понятие «активы». Согласно п.п. 14.1.2 НКУ термин «активы» в НКУ употребляется в значении, приведенном в ст. 1 Закона о бухучете, в котором под активами понимаются ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем. Но поскольку для лиц, получающих носители рекламной информации, они не являются активами, нет оснований их считать и товарами. Ранее это подтверждали и налоговики (см. письма ГНАУ от 13.06.06 г. № 6421/6/16-1515-26, от 03.06.02 г. № 3428/6/15-1215-26) |
| 2. Другие ценности (начиная от сувенирной продукции и заканчивая ценными подарками) | Согласно ст. 1 Закона о рекламе потребителями рекламы выступает неопределенный круг лиц. Это затрудняет определение статуса лиц, которые получают подарки в рамках рекламной раздачи, а значит и не дает возможности четко ответить на вопрос, надо ли отражать доходы исходя из обычных цен. Более того: при проведении рекламных раздач доказать, что «одаренные» являются плательщиками налога на прибыль на общих основаниях (даже если это действительно так и есть) без заключения договора дарения (что для подобных мероприятий — нонсенс) невозможно. В результате ничего не остается как отражать доходы в подобных ситуациях исходя из обычных цен (возможно, примерно такой логики придерживались и авторы ОНК № 581, хотя в ней таких рассуждений и нет). Но отражение доходов, делая операцию по бесплатной передаче хозяйственной, дает право рекламодателю отразить расходы в размере себестоимости розданной продукции (ОНК № 581) |
Особенности учета имиджевой рекламы . В отличие от ранее действующего порядка*, в НКУ нет никаких ограничений касаемо того, что объектом рекламы должны выступать именно продаваемые товары (работы, услуги). Из этого следует, что в налоговые расходы может попасть любая реклама, в том числе и реклама компании (бренда). Это подтверждают и налоговики (см. вышеприведенную консультацию из раздела 110.07.20 ЕБНЗ).
* До 01.04.11 г. в п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль четко оговаривалось, что для включения в состав валовых объектом рекламы должны выступать продаваемые плательщиком товары (работы, услуги).
То есть расходы на имиджевую рекламу также могут быть отнесены в состав налоговых, что косвенно подтвердила ГНАУ в письме от 18.05.11 г. № 9199/6/17-0416**. Однако прямо об этом ГНАУ не написала, поэтому во избежание конфликтов с контролирующими органами необходимо обратить внимание на следующее.
** См. ком. «Расходы на имиджевую рекламу, срок использования «старых» основных средств, расходы нотариуса: ГНАУ разъясняет порядок налогового учета» // «БН», 2011, № 35, с. 6.
Последняя позиция налоговых органов (письмо ГНСУ от 08.09.11 г. № 16504/6/15-1415, ОНК № 123***) состоит в том, что право на налоговые расходы по рекламе, распространяемой через дистрибьюторов или розничных торговцев, имеет также производитель (импортер) или собственник торговой марки при условии, что они заключают договор поставки с продавцом товаров (дистрибьютором или розничным торговцем), т. е. выступают оптовыми продавцами.
*** См. ком. «Рекламные и маркетинговые услуги: ГНСУ о включении в состав налоговых расходов» // «БН», 2012, № 10, с. 4.
Мы придерживаемся такой позиции. Из системного прочтения НКУ можно лишь заключить, что «налоговая» реклама должна быть связана с хозяйственной деятельностью рекламодателя, под которой в п.п. 14.1.36 НКУ понимается: «деятельность лица, которое связано с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода и проводимая таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через какое-либо другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам».
Имиджевая реклама компании (бренда), безусловно, связана с хоздеятельностью рекламодателя, иначе ее не имело бы смысла размещать. Никаких ограничений касаемо того, что в состав налоговых расходов включается лишь реклама товаров (работ, услуг), в НКУ нет. Поэтому независимо от способов распространения (через производителя или дилера) и упоминания в рекламе товаров (работ, услуг) имиджевая реклама может быть включена в налоговые расходы.
Вместе с тем осторожным плательщикам можно порекомендовать и в имиджевой рекламе все же приводить информацию о реализуемых рекламодателем товарах (работах, услугах).
Имиджевая реклама и учет по НДС
В НКУ отсутствуют специальные нормы, регламентирующие порядок обложения рекламных мероприятий, в связи с чем применительно к ним приходится руководствоваться общими положениями. Исходя из п. 198.3 НКУ для получения права на налоговый кредит по рекламе она должна использоваться в облагаемых НДС операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
То есть здесь, в принципе, применима связка «есть право на расходы по налогу на прибыль — есть право на налоговый кредит по НДС». Исключение из этого правила составляет ситуация приобретения рекламных услуг у нерезидента: несмотря на ограничения по размеру включаемых в расходы рекламных услуг, право на налоговый кредит по ним должно возникать в полной сумме, поскольку соответствующие ограничения для НДС в НКУ не предусмотрены. Такие услуги облагаются НДС согласно абз. «б» п. 185.1, абз. «б» п. 186.3 НКУ. Кроме того, если часть операций рекламодателя не облагается НДС, то право на налоговый кредит будет возникать частично (через механизм распределения налогового кредита по ст. 199 НКУ) либо вообще отсутствовать (если рекламируются не облагаемые НДС товары), но при этом право на налоговые расходы будет возникать в полной сумме.
В общем случае, если имиджевая реклама включается в налоговые расходы, то рекламодатель при соблюдении соответствующих условий (в частности, при наличии налоговой накладной) может отразить по ней налоговый кредит по НДС. В обратной ситуации на него лучше не претендовать.
Ввиду того, что рекламные раздачи товаров попадают в понятие «поставка» (п.п. 14.1.191 НКУ), они облагаются НДС, причем исходя из п.п. 188.1 НКУ статус получателя на налоговые обязательства не влияет — они в любом случае начисляются по обычным ценам****.
**** См. ком. «Определение базы обложения НДС при бесплатной передаче товаров — разъясняет ГНСУ» // «БН», 2012, № 33, с. 8.
Что касается операций по бесплатной раздаче носителей рекламной информации, выполняющих одну лишь рекламную функцию, по нашему мнению, НДС они облагаться не должны, поскольку не относятся к операциям поставки товаров (не считаются товарами). Ранее это подтверждали и налоговики (см. письма ГНАУ от 13.06.06 г. № 6421/6/16-1515-26, от 03.06.02 г. № 3428/6/15-1215-26), но сейчас, похоже, они свою позицию изменили (см. разъяснение в ЕБНЗ (раздел 130.05)).
А вот раздача остальных товаров в рекламных целях* подпадает под обложение НДС по обычным ценам, хотя не вполне понятно, по каким критериям следует их определять. Налоговики предписывают в этом случае ориентироваться на нормы п. 1.20 Закона о налоге на прибыль**, однако они преимущественно рассчитаны на платные договоры, заключенные с определенным лицом, а не на договоры дарения. Поэтому большинство правил исчисления обычных цен из этого пункта к бесплатным раздачам не применимы, и речь может идти лишь об аналогии.
* Исключение составляют лишь рекламные раздачи товаров, не облагаемых НДС, поскольку налоговики позволяют в таких ситуациях не облагать НДС и бесплатную их раздачу (см. разъяснение в разделе 130.21 ЕБНЗ).
** Напомним, что исходя из норм п. 1 разд. XIX и п. 8 подр. 10 разд. XX НКУ, до 01.01.13 г. порядок исчисления обычных цен регламентируется п. 1.20 Закона о налоге на прибыль.
Здесь можно сослаться на п.п. 1.20.2 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которым при определении обычной цены должны учитываться скидки, связанные с маркетинговой политикой, в том числе при продвижении товаров (работ, услуг) на рынки; предоставлением исследуемых моделей и образцов товаров с целью ознакомления с ними потребителей. Поскольку размер таких скидок ничем не ограничивается, они могут составлять и 100 % цены, в результате чего обычная цена бесплатно розданного составляет ноль***.
*** Возможность указания на ценнике нулевой цены ранее подтверждали и официальные органы (см. письма Госинспекции по контролю за ценами от 02.03.07 г. № 200/3-10/378, Госкомпредпринимательства от 18.07.07 г. № 5279).
Однако представители налоговых органов ранее отмечали, что обычная цена не может быть равна нулю (письмо ГНАУ от 13.06.06 г. № 6421/6/16-1515-26) и акционная цена не является обычной (письмо ГНАУ от 09.03.06 г. № 4280/7/17-0717). Поэтому указанный вариант подойдет только смелым плательщикам.
А осторожные плательщики могут пойти иным путем. В приказе о проведении рекламных мероприятий можно установить, что обычная цена бесплатно раздаваемой продукции равна ее себестоимости. Тогда, опираясь на ОНК № 581, по указанным операциям можно отразить доходы и расходы в размере себестоимости розданной продукции и, соответственно, налоговые обязательства и налоговый кредит по НДС.
Имиджевая реклама и налог на доходы физических лиц
Вопрос с исчислением налога на доходы физических лиц (НДФЛ) возникает в ситуации проведения рекламных раздач товаров. Для этих целей рекламные раздачи можно условно разделить на подарки и призы (выигрыши).
Рекламные подарки . Согласно абз. «е» п.п. 164.2.17 НКУ подарки классифицируются как дополнительное благо и облагаются НДФЛ налоговым агентом по ставке 15 % (17 %)****. Исключение составляют неденежные подарки, стоимость которых не превышает 50 % одной минимальной заработной платы (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2012 г. — 536,5 грн.): они не облагаются НДФЛ согласно п.п. 165.1.39 НКУ. При исчислении НДФЛ с более дорогих неденежных подарков следует применять «натуральный» коэффициент из п. 164.5 НКУ.
**** На то, что налоговый агент при предоставлении подарка обязан удержать НДФЛ, обращают внимание и налоговики (см. Разъяснение в ЕБНЗ (раздел 160.24)).
Вместе с тем в ситуации, когда персонифицировать одариваемых лиц невозможно (к примеру, вручалась сувенирная продукция неограниченному кругу лиц), можно отстаивать правомерность необложения рекламных подарков НДФЛ. Это подтверждают и налоговики (см. «Как облагаются НДФЛ рекламные подарки» на с. 19).
| Как облагаются НДФЛ рекламные подарки Разъяснение из ЕБНЗ (раздел 160.24) «Вопрос: Является ли объектом обложения НДФЛ стоимость подарков, раздаваемых посетителям при проведении рекламной акции?
Ответ: Учитывая то, что при проведении рекламной акции и мероприятия осуществляется распространение рекламного товара, а потребителями рекламы является неопределенный круг плательщиков налога, то стоимость такого товара не рассматривается как доход физических лиц — потребителей таких рекламных мероприятий и, соответственно, не является объектом обложения налогом на доходы физических лиц. Однако если в период проведения рекламных акций проводятся розыгрыши выигрышей и призов, в том числе в лотерею (кроме государственной), и подарков, получателями которых являются конкретные лица, стоимость таких подарков, призов, выигрышей является объектом обложения налогом на доходы физических лиц и облагается налогом по правилам, определенным п. 170.6 ст. 170 Налогового кодекса Украины». |
Рекламные призы, выигрыши облагаются по двойной ставке налога (п. 167.3 НКУ). При этом налоговики различают ситуации, когда по результатам проведенного розыгрыша ценные призы приобретаются за минимальную сумму и получаются бесплатно (см. «Как облагаются НДФЛ рекламные розыгрыши» на с. 19).
| Как облагаются НДФЛ рекламные розыгрыши Разъяснение из ЕБНЗ (раздел 160.03) «Вопрос: Возникает ли объект налогообложения у физического лица, которое в результате проведенного розыгрыша юридическим лицом имеет право выигрышный ценный приз приобрести за 1 грн. или получить его бесплатно?
Ответ: Если приз получается плательщиком налога бесплатно, то стоимость такого приза, определяемая по обычной цене, включается в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого и облагается налогом налоговым агентом по ставке, определенной п. 167.3 ст. 167 ПКУ (30 %). В случае если выигрышем является право приобрести вещь за 1 грн., то это считается дополнительным благом плательщика налога в виде персонифицированной (индивидуальной) скидки с цены, и стоимость (сумма) скидки (стоимость приза 1 грн.) облагается налогом по ставке 15 % (17 %)». |
Исходя из данной консультации, для целей обложения НДФЛ выгоднее в качестве объекта розыгрыша принять право приобретения ценного приза за 1 грн. В этом случае под обложение НДФЛ попадет по ставке 15 % (17 %) сума скидки. В консультации не указано, в каком именно размере следует исчислять сумму такой скидки, поэтому не исключено, что проверяющие под ней будут понимать разницу между обычной (продажной) ценой приза и 1 грн.
Вместе с тем смелые плательщики могут, ссылаясь на п.п. 1.20.2 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которым при определении обычной цены должны учитываться скидки, связанные с маркетинговой политикой, в том числе при продвижении товаров (работ, услуг) на рынки, отстаивать позицию, что обычная цена рекламного приза составляет 1 грн., поэтому объект обложения НДФЛ в данном случае не возникает.
Комплексный пример
Пример. Рекламодателем в порядке проведения рекламной акции были осуществлены такие мероприятия:
1) изготовлены в типографии брошюры с нанесением имиджевой рекламной информации на сумму 6000 грн., в том числе НДС — 1000 грн., которые были розданы рекламодателем;
2) закуплены сувенирные ручки (3000 шт.) на сумму 3000 грн., в том числе НДС — 500 грн., на которые был нанесен логотип предприятия с контактными телефонами предприятия (стоимость услуг — 900 грн., в том числе НДС — 150 грн.), ручки розданы покупателям без персонификации, обычная цена ручки определена на уровне 1,1 грн./шт. (без НДС);
3) проведен конкурс в рекламных целях и победителю Петрову В. В. вручен приз:
а) фотоаппарат стоимостью 1200 грн. (в том числе НДС — 200 грн);
б) в виде права приобретения фотоаппарата по льготной цене (1 грн.).
Определено, что обычная цена фотоаппарата равна его себестоимости.
Операции отразятся в учете, как показано в табл. 3.
Таблица 3. Пример учета рекламных мероприятий
| Хозяйственная операция | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | доходы | расходы | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| БРОШЮРЫ | |||||
| 1. Перечислена предоплата за изготовление брошюр | 371 | 31 | 6000 | — | — |
| 2. Отражен налоговый кредит | 641/НДС | 644 | 1000 | — | — |
| 3. Оприходованы брошюры | 209 | 631 | 5000 | — | — |
| 644 | 631 | 1000 | — | — | |
| 631 | 371 | 6000 | — | — | |
| 4. Розданы брошюры в рекламных целях | 93 | 209 | 5000 | — | 5000 |
| РУЧКИ | |||||
| 5. Приобретены ручки для распространения в рекламных целях | 209 | 631 | 2500 | — | — |
| 6. Отражен налоговый кредит | 641/НДС | 631 | 500 | — | — |
| 7. Оплачены ручки | 631 | 311 | 3000 | — | — |
| 8. Оплачены услуги по нанесению рекламной информации на ручки | 371 | 311 | 900 | — | — |
| 9. Отражен налоговый кредит | 641/НДС | 644 | 150 | — | — |
| 10. Подписан акт предоставленных услуг по нанесению рекламной информации на ручки | 209(1) | 631 | 750 | — | — |
| 644 | 631 | 150 | — | — | |
| 631 | 371 | 900 | — | — | |
| 11. Розданы ручки в рекламных целях | 93 | 209 | 3750 | 3300(2) | 3750 |
| 12. Начислены налоговые обязательства по НДС | 93 | 641/НДС | 660 | — | — |
| ПРИЗ | |||||
| 13. Приобретен фотоаппарат для раздачи в рекламных целях | 281 (209) | 631 | 1000 | — | — |
| 14. Отражен налоговый кредит | 641/НДС | 631 | 200 | — | — |
| 15. Оплачен фотоаппарат | 631 | 311 | 1200 | — | — |
| Вариант А: | |||||
| 16. Вручен фотоаппарат победителю конкурса и начислен НДФЛ: | |||||
| — начислен доход физическому лицу (1200 х 1,428571)(3) | 93 | 685 | 1714,29 | — | — |
| — удержан налог с доходов (1714,29 х 30 %) | 685 | 641/НДФЛ | 514,29 | — | — |
| — налог с доходов перечислен в бюджет | 641/НДФЛ | 311 | 514,29 | — | — |
| Вариант Б: | |||||
| 16. Продан фотоаппарат: | |||||
| — отражен доход | 361 | 702 (712) | 1 | 1000 | — |
| — начислены налоговые обязательства по НДС (1 : 6 = 0,17 грн.; 1000 х 20 % - 0,17 = 199,83 грн.) | 702 (712) | 641/НДС | 0,17 | — | — |
| 949 | 641/НДС | 199,83 | — | — | |
| — списана себестоимость фотоаппарата | 902 (943) | 281 (209) | 1000 | — | 1000 |
| 17. Начислен доход физлицу и удержан НДФЛ: | |||||
| — доход физлица (1199 х 1,176471) (3) | 685 | 685 | 1410,59(4) | — | — |
| 685 | 685 | 211,59(4) |
|
| |
| — сумма налога на доходы (1410,59 х 15 %) | 685 | 641/НДФЛ | 211,59 | — | — |
| 949 | 685 | 211,59 | — | — | |
| Начислены налоговые обязательства по НДС | 685 | 641/НДС | 200 | — | — |
| Списана стоимость фотоаппарата | 685 | 281 (209) | 1000 | 1000 | 1000 |
| (1) Поскольку ручки раздавались без персонификации, НДФЛ не начисляется. (2) Со стоимости приза уплачивается налог с доходов по двойной ставке (30 %) с применением натурального коэффициента (1,428571) : 1200 х 1,428571 х 30 % = 514,29 (грн.). (3) С разницы между обычной ценой приза (себестоимостью фотоаппарата) и ценой его приобретения (1 грн.) уплачивается НДФЛ по ставке 15 % с применением натурального коэффициента (1,176471) : (1200 - 1) х 1,176471 х 15 % = 211,59 (грн.). (4)Технические проводки, без которых вполне можно обойтись. Нужны только для того, чтобы выделить в бухучете сумму «виртуального» дохода физлица, сумму которого нужно будет отразить в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ. Этот набор корреспонденций счетов позволит в итоге получить оборот по Кт 685, равный сумме дохода физлица, и оборот по Дт 685 — Кт 641 — сумму налога. | |||||
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.
Закон о рекламе — Закон Украины «О рекламе» в редакции от 11.07.03 г. № 1121-IV.
Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (утратил силу с 01.04.11 г., кроме п. 1.20).
ОНК № 123 — Обобщающая налоговая консультация по отнесению расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав расходов, утвержденная приказом ГНСУ от 15.02.12 г. № 123.
ОНК № 581 — Обобщающая налоговая консультация о порядке определения дохода и расходов по операциям по бесплатной передаче товаров (работ, услуг), утвержденная приказом ГНСУ от 05.07.12 г. № 581.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua
