УСЛУГИ ПО ПИТАНИЮ
В САНАТОРИИ
могут освобождаться от НДС:
разъяснение налоговиков
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 11.01.13 г. № 336/6/15-3415-01
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 29.01.13 г. № 1370/6/15-33-15
«Об обложении НДС услуг по питанию граждан в заведениях здравоохранения»
В комментируемых письмах ГНСУ разъяснила порядок применения льготы, предусмотренной в п.п. «г» п.п. 197.1.7 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), которая освобождает от обложения НДС, в частности, услуги по питанию граждан в заведениях здравоохранения.
Сославшись на Порядок предоставления услуг по питанию граждан в заведениях здравоохранения, операции по предоставлению которых освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержденный постановлением КМУ от 05.09.12 № 818 (далее — Порядок № 818)*, налоговики сформулировали три условия для применения указанной льготы и пришли к выводу, что этой льготой могут воспользоваться и санаторно-курортные заведения (см. «Условия освобождения от обложения НДС услуг по питанию»).
* См. ком. «Питание граждан в заведениях здравоохранения: Кабмин утвердил Порядок предоставления таких услуг» // «БН», 2012, № 38, с. 4.
| Условия освобождения от обложения НДС услуг по питанию Извлечение из письма ГНСУ от 11.01.13 г. № 336/6/15-3415 «В соответствии с постановлением № 818 с целью освобождения от обложения НДС: 1. Услуги по питанию должны предоставляться непосредственно заведениями здравоохранения, в частности, на базе их блоков питания, или предприятиями общественного питания, с которыми такие заведения заключили договор. 2. Услуги по питанию граждан должны предоставляться: — в заведениях здравоохранения государственной и коммунальной форм собственности в процессе оказания медицинской помощи за счет бюджетного финансирования, а также в составе платных услуг, которые могут предоставляться в государственных и коммунальных заведениях здравоохранения, указанных в разделе I Перечня платных услуг, которые могут предоставляться в государственных и коммунальных заведениях здравоохранения, высших медицинских учебных заведениях и научно-исследовательских учреждениях, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 17.09.96 г. № 1138; — в составе услуг по здравоохранению в частных заведениях здравоохранения. 3. Услуги по питанию граждан в заведениях здравоохранения должны предоставляться в пределах утвержденных норм питания в граммах, а граждан, для которых не установлены такие нормы, — в пределах определенной денежной нормы расходов на питание. Услуги по питанию граждан в заведениях здравоохранения государственной и коммунальной форм собственности за счет бюджетных ассигнований предоставляются в пределах средств, предусмотренных сметами на содержание таких заведений. Учитывая указанное, услуги по питанию работников ГНС, отдыхающих за счет профсоюза ГНСУ, и услуги по коммерческому питанию граждан (питание входит в стоимость коммерческой путевки) на базе ГП <...> освобождаются от обложения НДС только в пределах утвержденных норм питания в граммах или в пределах определенной денежной нормы расходов на питание и при условии, что услуги по питанию предоставляются заведением здравоохранения на базе его блоков питания или предприятиями общественного питания, с которыми такое заведение заключило договор. Ресторанное питание не освобождается от обложения НДС». |
По поводу таких выводов налоговиков следует сделать некоторые замечания.
1. Согласно ст. 3 Основ законодательства Украины о здравоохранении от 19.11.92 г. № 2801-XII заведение здравоохранения — юридическое лицо любой формы собственности и организационно-правовой формы или его обособленное подразделение, основной задачей которого является обеспечение медицинского обслуживания населения на основе соответствующей лицензии и профессиональной деятельности медицинских (фармацевтических) работников.
То есть льготой, предусмотренной в п.п. «г» п.п. 197.1.7 НКУ, могут воспользоваться только заведения, имеющие лицензию на медицинскую практику.
2. В третьем условии налоговики указали, что услуги по питанию граждан в заведениях здравоохранения должны предоставляться в пределах утвержденных норм питания (другими словами, стоимость услуги не должна превышать указанные нормы). Вывод, сделанный налоговиками в предпоследнем абзаце, вполне соответствует требованиям п. 4 Порядка № 818, в котором указано, что от налогообложения освобождаются операции по предоставлению услуг по питанию граждан в заведениях здравоохранения в пределах утвержденных норм питания. То есть если стоимость услуги превышает утвержденные нормы, то от налогообложения освобождается часть стоимости такой услуги.
Нормы питания в граммах установлены, в частности, для:
— питания в оздоровительных заведениях для учащихся (воспитанников) учебных заведений — постановлением КМУ от 22.11.04 г. № 1591 (приложение 6);
— лиц, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, — постановлением КМУ от 21.05.92 г. № 258 (приложения 1 и 2).
Следовательно, услуги по питанию в заведениях здравоохранения таких лиц в пределах приведенных норм освобождаются от обложения НДС (независимо от стоимости в гривнях).
В п. 5 Порядка № 818 установлено, что размер дневной денежной нормы расходов на питание (для лиц, для которых не установлены нормы питания в граммах) определяется с учетом потребности в рациональном питании и санитарно-гигиенических требований, но не может превышать более чем в 1,4 раза сумму, определяемую путем деления размера установленного прожиточного минимума на одного человека в расчете на месяц* на количество дней в соответствующем месяце.
* В п. 5 Порядка № 818 не указано, какой именно показатель прожиточного минимума нужно применять (для трудоспособных лиц, для каждой категории лиц отдельно либо общий показатель). На наш взгляд, следует применять общий показатель, поскольку формально именно он является прожиточным минимумом «в расчете на месяц на одного человека» (это следует из ст. 1 Закона Украины «О прожиточном минимуме» от 15.07.99 г. № 966-XIV). Кроме того, отследить в медучреждении, к какой категории лиц относится каждый пациент (по возрасту и трудоспособности), очень сложно.
Поскольку с 01.01.13 г. по 30.11.13 г. общий показатель прожиточного минимума на месяц установлен в размере 1108 грн., размер дневной нормы расходов на питание не должен превышать:
— в феврале 2013 года — сумму 55,40 грн. (1108 : 28 х 1,4);
— в марте 2013 года — сумму 50,04 грн. (1108 : 31 х 1,4);
— в апреле 2013 года — сумму 51,71 грн. (1108 : 30 х 1,4).
Соответственно именно такая стоимость услуги по питанию подпадает под льготу по НДС.
Если стоимость услуг превышает указанные суммы, то сумма превышения облагается НДС.
3. Налоговики указали, что ресторанное питание не освобождается от обложения НДС.
Термин «ресторанное питание» на нормативном уровне не определен. Как правило, ресторанное питание предусматривает (за дополнительную плату) возможность выбора конкретных блюд из определенного перечня в отличие от «стандартного» питания, когда всем отдыхающим (пациентам) предоставляются одинаковые блюда. На наш взгляд, такие отличия не должны влиять на порядок налогообложения.
Если налоговики имели в виду название или статус заведения, которое на договорной основе предоставляет услуги по питанию, то следует заметить, что согласно приказу Минэкономики от 09.10.06 г. № 309 в названии и тексте Правил работы предприятий общественного питания, утвержденных приказом Минэкономики от 24.07.02 г. № 219 (далее — Правила № 219), слова «общественное питание» во всех падежах были заменены словами «ресторанное хозяйство».
То есть «предприятия общественного питания», о которых идет речь в п. 2 Порядка № 818, по сути являются предприятиями ресторанного хозяйства независимо от их названия (ресторан, кафе, столовая и т. п.), ведь они в своей деятельности руководствуются Правилами № 219.
На наш взгляд, для того чтобы получить право на применение рассматриваемой льготы, заведение здравоохранения должно заключить договор с субъектом хозяйствования, осуществляющим деятельность, относящуюся к классу 56.29 «Поставка других готовых блюд» по КВЭД-2010. Этот класс включает предоставление услуг промышленного кейтеринга, т. е. услуги по предоставлению питания, основанные на договорных условиях с потребителем в течение определенного периода времени, в частности, деятельность столовых или кафетериев (например, для предприятий, офисов, больниц или школ) на основе контракта. То есть заказчиком услуг должно быть заведение здравоохранения.
Если же предприятие ресторанного хозяйства предоставляет услуги питания не заведению здравоохранения, а гражданам (конечным потребителям), то такая деятельность относится к классу 56.10 «Деятельность ресторанов, предоставление услуг мобильного питания». К таким услугам действительно не может применяться льгота, предусмотренная в п.п. «г» п.п. 197.1.7 НКУ.
4. Следует напомнить, что применение льготы по НДС предусматривает необходимость распределения налогового кредита, сформированного при приобретении товаров/услуг, которые одновременно используются в облагаемых НДС операциях и в операциях, освобожденных от налогообложения. Подробно о правилах такого распределения мы рассказывали в Теме недели «Перераспределение налогового кредита-2012» // «БН», 2013, № 1, с. 53.
Николай ШПАКОВИЧ
