Шпаргалка бухгалтера. Доходы единоналожника

Правила определения дохода

Не является доходом/не включается в доход

1

2

3

Плательщиками:

ФЛП-ЕН

Доход⁽¹⁾, полученный в течение налогового (отчетного) периода:
— в денежной форме (наличной и/или безналичной);
— в материальной или нематериальной форме, определенной п. 292.3 НКУ (сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности (для групп 3 и 5 с «НДСным» ЕН), и стоимость безвозмездно полученных в течение отчетного периода товаров, работ, услуг).

Не включаются полученные ФЛП пассивные доходы в виде процентов, дивидендов, роялти, страховые выплаты и возмещения, а также доходы, полученные от продажи движимого и недвижимого имущества, принадлежащего на праве собственности физлицу и используемого в его хозяйственной деятельности⁽²⁾

Не являются доходом суммы (п. 292.10 НКУ):
— налогов и сборов, удержанные (начисленные) единоналожником при осуществлении им функций налогового агента;
— ЕВС, начисленный плательщиком ЕН в соответствии с законом.

Не включаются в состав дохода суммы (п. 292.11 НКУ):

— НДС;
— средств, полученных по внутренним расчетам между структурными подразделениями единоналожника;
— возвратной финансовой помощи, полученной и возвращенной в течение 12 календарных месяцев со дня ее получения;
— кредитов;
— средств целевого назначения, поступивших от ПФУ и других соцфондов (пособия и пр.);
— средств (аванс, предоплата), возвращаемых покупателю товара (работ, услуг) — единоналожнику и/или возвращаемых единоналожником покупателю товара (работ, услуг), если возврат происходит в результате возврата товара, расторжения договора или по письму-заявлению о возврате средств;

— средств, поступивших в оплату товаров (работ, услуг), реализованных в период уплаты других налогов и сборов, установленных НКУ, стоимость которых была включена в доход юрлица при исчислении налога на прибыль предприятий или общего налогооблагаемого дохода предпринимателя;

— НДС, поступившего в стоимости товаров (выполненных работ, предоставленных услуг), отгруженных (поставленных) в период уплаты других налогов и сборов, установленных НКУ;
— средств и стоимости имущества, внесенных учредителями либо участниками единоналожника в уставный капитал такого единоналожника;
— средств в части излишне уплаченных налогов и сборов, установленных НКУ, и ЕВС, возвращаемых плательщику ЕН из государственных целевых фондов;
— дивидендов, полученных ЮЛ-ЕН от других плательщиков налогов, обложенные налогом в порядке, определенном НКУ⁽⁵⁾

ЮЛ-ЕН

Любой доход, включая доход представительств, филиалов, отделений такого юридического лица, полученный в течение налогового (отчетного) периода^{(3, 4)}:
— в денежной форме (наличной и/или безналичной);

— в материальной или нематериальной форме, определенной в п. 292.3 НКУ (сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и стоимость безвозмездно полученных в течение отчетного периода товаров, работ, услуг)

По видам доходов:

Продажа основных средств юрлицами

Доход определяется как разница между суммой средств, полученной от продажи основных средств, и их остаточной балансовой стоимостью, сложившейся на день продажи (п. 292.2 НКУ)

Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности

Включается в доход за отчетный период ФЛП-ЕН групп 3 и 5 с «НДСным» ЕН и всех ЮЛ-ЕН (пп. 292.1 и 292.3 НКУ)

Безвозмездно полученные товары, работы, услуги

Стоимость включается в доход за отчетный период и ФЛП-ЕН, и ЮЛ-ЕН (пп. 292.1 и 292.3 НКУ)⁽³⁾

По договору поручения, транспортного экспедирования, агентским договорам

Доходом является сумма полученного вознаграждения поверенного (агента) (п. 292.4 НКУ)

Доход в иностранной валюте

Пересчитывается в гривни по официальному курсу гривни к иностранной валюте, установленному Нацбанком на дату получения такого дохода (п. 292.5 НКУ)

⁽¹⁾ Доходы ФЛП-ЕН, полученные от хоздеятельности и обложенные ЕН, не включаются в состав общего годового налогооблагаемого дохода, определенного в соответствии с разд. IV НКУ (п. 292.9 НКУ). Это значит, что при выплате таких доходов ФЛП-ЕН контрагент — субъект хозяйствования не должен удерживать НДФЛ. С доходов в рамках предпринимательской деятельности предприниматель уплатит ЕН: по основной или повышенной ставке.
⁽²⁾ Эти доходы будут облагаться НДФЛ по правилам, установленным разд. IV НКУ для обычных физических лиц.
⁽³⁾ С 01.01.13 г. заработала ст. 39 НКУ, определяющая порядок применения обычных цен. Случаи применения обычных цен названы в п. 39.1 НКУ. В единоналожной главе 1 раздела XIV НКУ упоминания о применении обычных цен при определении дохода для целей исчисления ЕН нет. А поэтому для этих целей основания для исчисления ЕН по обычным ценам нужно искать лишь в п. 39.1 НКУ. Среди названных там случаев обычную цену нужно будет применять разве что в операциях со связанными ценами (п.п. «б»), т. е. доход при продаже связанным лицам необходимо определять исходя из обычной цены. О новых правилах по обычным ценам мы писали в статьях «Обычные цены: как они будут применяться в 2013 году?» («БН», 2013, № 1, с. 28) и «Обычные цены: проблемные вопросы» («БН», 2013, № 13, с. 32). А вот налоговики в разделе 240.04 ЕБНЗ для ЮЛ-ЕН говорят о том, что обычные цены для единоналожников должны применяться для безвозмездно полученных товаров (работ, услуг).
⁽⁴⁾ В сумму дохода плательщиков ЕН групп 4 и 6 за отчетный период также включается стоимость реализованных в течение отчетного периода товаров (работ, услуг), за которые получена предварительная оплата (аванс) в период уплаты других налогов и сборов, определенных НКУ (п. 292.3 НКУ).
⁽⁵⁾ Дивиденды, выплачиваемые юридическими лицами владельцам корпоративных прав (учредителям единоналожника), облагаются налогом согласно разд. ІІІ и IV НКУ (п. 292.12 НКУ).

Вид дохода

Что является датой получения дохода

Документ — основание для отражения дохода

1

2

3

Доход в денежной форме

Дата поступления средств плательщику ЕН в денежной (наличной или безналичной) форме

1. Для безналичных расчетов:

— выписка банка.

2. Для наличных расчетов:

— для ЮЛ-ЕН — данные Кассовой книги или КУРО;

— для ФЛП-ЕН — графа 3 КУД или КУДР (записи в КУД или КУДР могут вноситься без выписки товарного чека или другого документа на оплату)

Безвозмездно полученные товары (работы, услуги)⁽¹⁾

Дата подписания плательщиком ЕН акта приема-передачи таких товаров (работ, услуг)

1. По безвозмездно полученным товарам (работам, услугам):

— акт приема-передачи таких товаров (работ, услуг);

— письменный договор дарения или другой письменный договор, заключенный в соответствии с законодательством, по которому не предусмотрена денежная или другая компенсация стоимости таких товаров (работ, услуг) или их возврата.

2. По товарам, переданным на ответственное хранение и использованные таким плательщиком ЕН:

— договор ответственного хранения;

— первичные документы, подтверждающие бесплатное использование⁽²⁾ товаров единоналожником (акты списания, накладные и пр.)

Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности

Для групп 3 (3 %) и 5 (5 %) и групп 4 и 6 — дата списания такой кредиторской задолженности

Для ФЛП-ЕН — распоряжение.

Для ЮЛ-ЕН — бухгалтерская справка

Доход в денежной форме, полученный в виде предварительной оплаты (аванса) в период уплаты других налогов и сборов, определенных НКУ

Для групп 4 и 6 — дата отгрузки товаров (выполнения работ, предоставления услуг)

Документы на отгрузку товара (работ, услуг), оплаченного на другой системе налогообложении (накладная, акт)

Доход, полученный при продаже товаров либо услуг через торговые автоматы, в которых нет РРО

Дата изъятия из торговых аппаратов и/или подобного оборудования денежной выручки

Ведомость инкассации, банковская выписка

Доход, полученный при продаже товаров (работ, услуг) через торговые автоматы с использованием жетонов, карточек и/или других заменителей денежных знаков

Дата продажи таких жетонов, карточек и/или других заменителей денежных знаков

Документы, подтверждающие поступление денег от продажи жетонов, карточек и/или других заменителей денежных знаков:

— для наличных расчетов для ЮЛ-ЕН — данные Кассовой книги или КУРО, а для ФЛП-ЕН — графа 3 КУД или КУДР;

— для безналичных расчетов — выписка банка

⁽¹⁾ Согласно абз. второму п. 292.3 НКУ безвозмездно полученными товарами (работами, услугами) считаются товары (работы, услуги), предоставленные плательщику ЕН согласно письменным договорам дарения и другим письменным договорам, заключенным в соответствии с законодательством, по которым не предусмотрена денежная или другая компенсация стоимости таких товаров (работ, услуг) или их возврат, а также товаров, переданные плательщику ЕН на ответственное хранение и использованные таким плательщиком ЕН.

⁽²⁾ В отношении использованных товаров, которые были переданы плательщику ЕН на ответственное хранение и использованные таким плательщиком ЕН, на наш взгляд, доход возникает, только если такой единоналожник не оплатит стоимость использованного товара.

Вид поступления (источник поступления)

Порядок включения в доход (мнение редакции / позиция ГНСУ)

1

2

ДОХОД В ДЕНЕЖНОМ ВИДЕ

Доход от продажи продукции (товаров, работ, услуг)

Включается в доход (п. 292.1 НКУ)

Если по договору на расчетно-кассовое обслуживание вознаграждение за расчетно-кассовое обслуживание банк удерживает из суммы поступлений и фактически зачисляет на счет сумму за вычетом комиссии, то в доход упрощенцу необходимо включать всю сумму денежных средств, поступивших от покупателя, без уменьшения на сумму удержанного банком комиссионного вознаграждения (раздел 230.04 ЕБНЗ)

Позиция ГНСУ. При использовании платежных терминалов при осуществлении расчетов за товары (услуги) доходом плательщика единого налога считается вся сумма, поступившая на текущий счет (разделы 230.04 и 240.04 ЕБНЗ).

Мнение редакции. Если услуги эквайра удерживаются до зачисления средств на текущий счет, то не советуем использовать это разъяснение. Считаем, что в доход должна включаться вся сумма выручки без вычитания услуг по использованию системы оплаты с помощью терминалов

Если ФЛП-ЕН вносит полученную наличными выручку на текущий счет, которая уже вписана в КУД или КУДР, то повторно вписывать ее в Книгу по данным выписки банка не нужно (раздел 230.04 ЕБНЗ). Аналогичный подход, на наш взгляд, должен применяться и к ЮЛ-ЕН (дважды не отражаем доход)

Если средства после налогообложения переведены с одного счета плательщика ЕН-ЮЛ на другой счет, такая сумма повторно не облагается ЕН (письмо от 26.11.12 г. № 6017/0/61-12/15-2216є, № 9779/0/71-12/15-2217є). Аналогичный подход, на наш взгляд, должен применятся и для ФЛП-ЕН

Также не отражается в составе дохода ЕН-ЮЛ возврат банком, после окончания срока действия договора банковского счета, сумма депозитного вклада (без процентов) с депозитного на текущий счет предприятия, поскольку единоналожника возвращены собственные средства (раздел 240.04 ЕБНЗ). Аналогичный подход, на наш взгляд, должен применятся и для ФЛП-ЕН

Стоимость реализованных в течение отчетного периода товаров (работ, услуг), за которые получена предоплата (аванс) в период, когда такие единоналожники не находились на упрощенной системе

Включается в доход ЮЛ-ЕН (абзац четвертый п. 292.3 НКУ)

Пополнение текущего счета ФЛП-ЕН

Позиция ГНСУ. По мнению ГНСУ, изложенному в ОНК № 1183 («БН», 2013, № 2, с. 8), если предприниматель вносит на свой текущий счет в банке, открытый для осуществления предпринимательской деятельности, наличность, которая на момент внесения уже была отражена в Книге, то в платежном поручении указывается назначение платежа — выручка за определенный период. Таким образом, указанная выручка повторно не включается в доход плательщика ЕН.

При этом сумма средств, внесенная на текущий счет за определенный период, не должна превышать сумму дохода, отраженную в Книге за соответствующий период.

Мнение редакции. Не согласны с налоговиками. Пополнение собственного предпринимательского счета непосредственно предпринимателем за счет собственных же средств, полученных (накопленных) в роли обычного физического лица, с формально-юридической точки зрения, вообще не должно рассматриваться какой-либо операцией и уж тем более операцией, приводящей к возникновению дохода. Подробнее см. ком. к ОНК № 1183 в «БН», 2013, № 2, с. 8, а также Почту недели «Последствия пополнения текущего счета ФЛП собственными средствами» //«БН», 2012, № 34, с. 21

Доход получен в иностранной валюте:

Доход, выраженный в иностранной валюте, пересчитывается в гривни по официальному курсу гривни к иностранной валюте, установленному НБУ на дату получения такого дохода (п. 292.5 НКУ).

При определении даты отражения такого дохода в связи с необходимостью обязательной продажи 50 % валютной выручки следует ориентироваться на дату поступления валюты на распределительный счет. В последующем в доходы будет включена положительная курсовая разница при зачислении оставшихся 50 % валюты на текущий валютный счет, а также положительная курсовая разница и разница, возникающая из-за превышения коммерческого курса над курсом НБУ при продаже 50 % валюты. Подробнее см. статью «Продажа валюты с распределительного счета: отражаем в учете» // «БН», 2013, № 12, с. 43

— ФЛП-ЕН

Курсовые разницы при перерасчете валюты на текущем счете в банке: пересчет иностранной валюты по официальному курсу гривни, установленному НБУ, которая на дату окончания отчетного периода учитывается на текущем счете ФЛП-ЕН, не осуществляется (раздел 230.04 ЕБНЗ)

Курсовые разницы при продаже валюты: положительная курсовая разница от продажи такой иностранной валюты включается в доход, а отрицательная — нет (раздел 230.04 ЕБНЗ).

Вероятно, что в данном случае налоговики, скорее всего, имели в виду разницу между коммерческим курсом, по которому была продана валюта, и официальным курсом гривни к иностранной валюте, установленному НБУ на дату зачисления валютной выручки, по которой ранее отражали доход согласно п. 292.5 НКУ

— ЮЛ-ЕН

Позиция ГНСУ. Курсовые разницы при перерасчете валюты на текущем счете в банке: доходом ЮЛ-ЕН является сумма положительной курсовой разницы от перерасчета остатков иностранной валюты. Отрицательная курсовая разница от перерасчета остатков иностранной валюты, ее величина не уменьшает доход (раздел 240.04 ЕБНЗ).

Мнение редакции. Не согласны с позицией налоговиков — в доход при перерасчете на конец квартала положительные курсовые разницы включаться не должны, потому что денежные средства ЮЛ-ЕН не поступают.

Валюта облагается ЕН в момент ее зачисления на счет единоналожника — по курсу НБУ на дату зачисления (п. 292.5 НКУ), а также при продаже валюты (в доход включается возникающая при продаже валюты положительная разница, так как в это время поступают деньги, часть из которых из-за разницы в курсах не учтены в составе дохода)

Курсовые разницы при продаже валюты: доход, полученный от осуществления операций по экспорту товаров (работ, услуг), выраженный в иностранной валюте, пересчитывается в гривни по курсу НБУ на дату получения дохода. При этом при определении дохода учитывается сумма положительной курсовой разницы от продажи такой иностранной валюты. В случае образования отрицательной курсовой разницы от продажи валюты, ее величина не уменьшает базу обложения ЕН (раздел 240.04 ЕБНЗ)

НДС в составе суммы полученной выручки

Не включают в доход единоналожники, которые являются плательщиками НДСного ЕН:

— ФЛП-ЕН групп 3 (3 % ЕН) и 5 (5 % ЕН);

— ЮЛ-ЕН групп 4 (3 % ЕН) и 6 (5 % ЕН).

Пример 1. ФЛП-ЕН группы 3 (3 % ЕН) получил оплату за товар в сумме 12000 грн., в том числе 2000 грн. В доход он включает 10000 грн., 2000 грн. не включает в доход для ЕН. Эта сумма является налоговым обязательством по НДС.

Единоналожники, уплачивающие безНДСный ЕН, отдельно не выделяют сумму НДС в составе продаваемых товаров (работ, услуг). Поэтому в доход для ЕН включают всю сумму поступившей выручки. Это касается:

— ФЛП-ЕН групп 1, 2, 3 (5 % ЕН) и 5 (7 % ЕН);

— ЮЛ-ЕН групп 4 (5 % ЕН) и 6 (7 % ЕН).

Пример 2. ФЛП-ЕН группы 2 получил оплату за товар в сумме 12000 грн. Он не является плательщиком НДС, поэтому не начисляет НДС. В доход для ЕН включаем всю сумму полученной выручки 12000 грн.

Согласно п.п. 7 п. 292.11 НКУ не включается в доход сумма НДС, поступившая в стоимости товаров (выполненных работ, оказанных услуг), отгруженных (поставленных) в период уплаты других налогов и сборов, установленных НКУ. В данной норме, на наш взгляд, речь идет о ситуации, когда субъект хозяйствования, отгрузивший на общей системе товар (работы, услуги), перешел на упрощенную систему с безНДСным ЕН.

Пример 3. ЮЛ-ЕН в I квартале 2013 года работал на общей системе налогообложения, а со II квартала перешел на упрощенную систему в группу 4 со ставкой ЕН 5 %. 27.03.13 г. покупателю отгружен товар на сумму 12000 грн., в т.ч. 2000 грн. Оплата за товар поступила 01.04.13 г. Поскольку при отгрузке товара (27.03.13 г.) уплачен налог на прибыль с такой операции (доходы возникают по отгрузке товара), в период работы на ЕН, руководствуясь п.п. 6 п. 292.11 НКУ, доход в сумме 10000 грн. при получении оплаты не отражаем (01.04.13 г.). А сумму НДС 2000 грн., поступившую в составе оплаты, не включаем в доход для ЕН на основании п.п. 7 п. 292.11 НКУ. Эта сумма является налоговым обязательством по НДС, которое было уплачено предприятием по результатам марта 2013 года

Поступления по договорам поручения, транспортного экспедирования или по агентским договорам

Доходом является сумма полученного вознаграждения поверенного, агента (п. 292.4 НКУ)⁽¹⁾.

Эта же сумма учитывается при подсчете дохода при переходе на упрощенную систему (письмо ГНСУ от 07.12.12 г. № 6781/0/61-12/15-2216є, 10997/0/71-12/15-2217є)

Поступления по договорам комиссии

Доходом является вся сумма поступления, а не только сумма вознаграждения.

Правда, в письме ГНСУ от 27.03.12 г. № 5472/6/15-2216є и в разделе 240.04 ЕБНЗ налоговики для ЮЛ-ЕН указали, что с целью определения права находиться на упрощенной системе и исчисления суммы ЕН доходом при осуществлении комиссионной торговли является сумма полученного вознаграждения. В то же время в п. 292.4 НКУ договор комиссии не назван среди посреднических договоров, по которым в доход включается только сумма вознаграждения. Это, конечно, несправедливо, ведь такие субъекты фактически получают доход от предоставления услуг, а не от продажи товара, полученного в рамках коммисионной торговли. Но все же пользоваться названным письмом небезопасно. В этой ситуации советуем получить индивидуальную налоговую консультацию. И обязательно в запросе на ее получение сошлитесь на выводы письма ГНСУ от 27.03.12 г. № 5472/6/15-2216є и консультации в разделе 240.04 ЕБНЗ

⁽¹⁾ Подробнее об обложении поступлений по посредническим договорам см. в статье «Единоналожники-посредники: как определить доход и заполнить Книгу учета доходов» // «БН», 2012, № 41, с. 37.

Проценты банка

Проценты, полученные от банка за пользование средствами на счете (как депозитном, так и текущем), не включаются в доход ФЛП-ЕН (раздел 230.04 ЕБНЗ).

Для такого исключения есть прямое указание в п.п. 1 п. 292.1 НКУ.

Проценты облагаются в порядке, установленном разделом IV НКУ как для обычных граждан. Для таких доходов предусмотрена ставка НДФЛ 5 % (п. 167.2 НКУ), налоговым агентом по ним является банк, выплачивающий проценты (п.п. 170.4.1 НКУ). Облагаться они начнут только с 01.01.15 г.(п. 1 раздела ХІХ НКУ).

Подробнее см. Почту недели «Облагаются ли единым налогом полученные банковские проценты?» // «БН», 2012, № 25, с. 44

Для ЮЛ-ЕН, по мнению ГНСУ, изложенному в письме от 18.05.12 г. № 13920/Ж/17-1216 («БН», 2012, № 48, с. 7), проценты, полученные от банка за пользование средствами на счете (как на депозитном, так и на текущем), включаются в доход ЮЛ-ЕН

Роялти

ФЛП-ЕН: не включаются в доход, облагаются по правилам для обычных граждан (п.п. 1 п. 292.1 НКУ)

ЮЛ-ЕН: влючаются в доход

Возвратная финансовая помощь, полученная единоналожником на срок до 12 календарных месяцев, возвращена лицу, которое ее предоставило:

— до истечения 12 календарных месяцев со дня ее получения

Не включается в доход (п.п. 3 п. 292.11 НКУ).

Не включается такая сумма в доход и в случае перехода на общую систему налогообложения до истечения 12 месяцев (раздел 110.06.03 ЕБНЗ). В дальнейшем такая сумма отражается в налоговом учете в зависимости от статуса заимодателя:

1) если помощь получена от обычного плательщика налога на прибыль — начисляем условные проценты на остаток невозвращенной на конец отчетного периода помощи;

2) если от необычного плательщика налога на прибыль — налоговые последствия по налогу на прибыль не возникают (как указано в разделе 110.06.03 ЕБНЗ «условием для включения в состав доходов при подсчете налога на прибыль части невозвращенной финансовой помощи <…> является то, что <...> помощь должна быть получена непосредственно плательщиком налога на прибыль в отчетном периоде во время нахождения на общей системе налогообложения и остаться не возвращенной до конца этого периода»).

Также налоговики в разделе 240.04 ЕБНЗ указали на то, что возвратная финансовая помощь, полученная ЮЛ-ЕН в период работы на общей системе налогообложения, не включается в доход плательщика ЕН. Аналогичный подход, на наш взгляд, должен применяться и для ФЛП-ЕН

— по истечении 12 календарных месяцев со дня ее получения

Включается в доход (п.п. 3 п. 292.11 НКУ) по итогам дня, следующего за последним днем периода 12 месяцев (разъяснение ГНСУ от 27.09.12 г. б/н).

Датой возникновения дохода является дата истечения 12 календарных месяцев со дня ее получения.

Пример 4. Возвратная финансовая помощь получена 31.03.12 г. В случае ее невозврата 02.04.13 г. этой датой следует отразить доход.

Налоговики также разъясняют, что даже в том случае, когда финпомощь была включена в единоналожный доход (по причине невозврата в течение 12 месяцев), при дальнейшем возврате такой финпомощи ранее отраженный доход не корректируется («ВНСУ», 2012, № 11, с. 27)

Возвратная финансовая помощь получена единоналожником на срок более чем 12 календарных месяцев

Позиция ГНСУ. В письме ГНСУ от 26.03.12 г. № 5313/6/15-2216Є налоговики указали, что с 01.01.12 г. сумма финансовой помощи, полученной на возвратной основе более чем на 12 месяцев, включается в состав дохода в отчетном налоговом периоде, к которому относится дата поступления средств на текущий счет.

Мнение редакции. На наш взгляд, такой подход неправильный. Дело в том, что единоналожник, получив финпомощь, может ее вернуть досрочно до истечения 12 месяцев. А в освобождающей норме п.п. 3 п. 292.11 НКУ сказано о невключении в доход «суммы финансовой помощи, предоставленной на возвратной основе, полученной и возвращенной в течение 12 календарных месяцев со дня ее получения». То есть, даже если по условиям договора срок пользования финпомощью более 12 календарных месяцев, включать ее в доход, на наш взгляд, нужно по дате истечения 12 месяцев, а не в момент получения такой помощи

ФЛП-ЕН, ранее предоставивший другому субъекту возвратную финпомощь, получает средства в качестве возврата

Позиция ГНСУ. В действующей на сегодня консультации в разделе 230.04 ЕБНЗ указано, что «сумма средств, возвращаемая заемщиком, включается в доход ФЛП-ЕН, который ранее предоставил такие средства в качестве возвратной финансовой помощи, поскольку такие средства не учтены в п. 292.11 НКУ. Требования п.п. 3 ст. 292 НКУ распространяются на плательщиков ЕН, привлекающих средства других субъектов хозяйствования».

В то же время в письме от 11.02.13 г. № 1990/6/17-1216 ГНСУ демонстрирует уже иную позицию: «В учете лица, оказавшего возвратную финансовую помощь, налоговые обязательства не изменяются как при ее выдаче, так и при ее обратном получении. Следовательно, сумма возвращенной возвратной финансовой помощи не включается в доход плательщика единого налога ». Причем налоговики указывают и на то, что если возвратная финпомощь будет предоставлена под проценты, то по сути она является займом. А займы вправе предоставлять только финансовые учреждения, которым дорогу в ряды упрощенцев закрывает п.п. 6 п.п. 291.5.1 НКУ.

Мнение редакции. На наш взгляд, в данной ситуации правильнее руководствоваться выводами письма ГНСУ от 11.02.13 г. № 1990/6/17-1216 и лучше вообще избегать предоставления таких займов в качестве субъектов предпринимательства

Полученная единоналожником безвозвратная финансовая помощь

Включается в доход, поскольку подразумевает ее невозврат. А так как п.п. 3 п. 292.11 НКУ предусмотрено освобождение от включения в доход для ЕН для возвратной финансовой помощи в случае ее возврата в течение 12 календарных месяцев, то безвозвратную финансовую помощь включаем в доход для ЕН.

При этом датой возникновения дохода является дата ее получения

Средства, полученные по внутренним расчетам между структурными подразделениями

Не включаются в доход (п.п. 2 п. 292.11 НКУ; раздел 240.04 ЕБНЗ)

Кредиты

Не включаются в доход (п.п. 3 п. 292.11 НКУ)

Пособие по временной нетрудоспособности, пособие по беременности и родам, компенсация работодателям части уплачиваемого ЕСВ⁽¹⁾, выплаты чернобыльцам⁽²⁾ и т. п.

Не включаются в доход (п.п. 4 п. 292.11 НКУ).

Также в разделе 160.03 ЕБНЗ ГНСУ указала, что сумма пособия из ФВПТ, которая выплачивается ФЛП-ЕН на основании больничного по уходу за больным ребенком, не является выручкой от реализации ФЛП-ЕН и не является объектом обложения ЕН, а следовательно, облагается НДФЛ на общих основаниях

⁽¹⁾ С 2013 года новым Законом о занятости предусмотрена компенсация работодателям начисляемого ЕВС в размере 50 % согласно ч. 3 ст. 24 Закона о занятости и 100 % согласно ст. 26 и ч. 2 — 4 ст. 27 (см. Тему недели «Изучаем новый Закон о занятости» // «БН», 2013, № 7, с. 35). На сегодня постановлением КМУ от 13.03.13 г. № 153 («БН», 2013, № 13, с. 4) разработан порядок для компенсации работодателю фактических расходов в размере 50 % суммы начисленного ЕВС за каждое лицо, трудоустроенное на новое рабочее место.

⁽²⁾ О выплатах чернобыльцам читайте в Теме недели «Работающий чернобылец: что должен знать работодатель» // «БН», 2011, № 41, с. 33.

Средства, поступающие единоналожнику-покупателю от продавца за возвращенный товар

Не включаются в доход (п.п. 5 п. 292.11 НКУ; раздел 240.04 ЕБНЗ)

Средства, выплаченные единоналожником-продавцом покупателю за возвращенный товар

Исключаются из дохода (п.п. 5 п. 292.11 НКУ).

Механизм исключения возможен, когда возврат денег происходит при возврате товаров, расторжении договора или по письму-заявлению о возврате средств.

Если продажа и возврат осуществлены в разных налоговых периодах, то в периоде продажи начисляется ЕН, а в периоде возврата средств — перерасчет путем подачи уточнений в ранее поданную декларацию по ЕН или уточнение показателей в составе отчетной декларации за следующий налоговый период, вместе с которой заполняется расчет налогового обязательства единого налога за прошлый уточняемый период (раздел 240.08 ЕБНЗ). На наш взгляд, уточнять показатели ранее поданной декларации не надо, достаточно уменьшить доход периода, когда осуществлен возврат. Дело в том, что на момент подачи декларации предприятие ошибку не допустило — оно включил в доход весь полученный доход, в том числе тот, который в последующем будет возвращен в связи с возвратом товара

Суммы средств и стоимость имущества, внесенные учредителями или участниками плательщика ЕН в уставный капитал такого плательщика

Не включаются в доход (п.п. 8 п. 292.11 НКУ).

Если вносятся дополнительные вклады в уставный капитал, но регистрация увеличения уставного капитала не произведена, то такую сумму следует включить в доход как бесплатно полученные активы (п. 292.3 НКУ), если вносится имущество, или как безвозвратная финансовая помощь, если вносятся денежные средства. Подробнее см. в Почте недели «Вносить дополнительные вклады участникам следует после регистрации решения об увеличении уставного капитала» // «БН», 2012, № 49, с. 32

Возвращаемые единоналожнику из бюджетов или государственных целевых фондов суммы излишне уплаченных налогов и сборов, ЕВС

Не включаются в доход (п.п. 9 п. 292.11 НКУ)

Продажа ценных бумаг

ЕН облагается доход в виде положительной разницы между полученным ЮЛ-ЕН доходом от продажи отдельного вида ценной бумаги и понесенными (начисленными) таким плательщиком расходами при приобретении такого вида ценной бумаги (раздел 240.04 ЕБНЗ; консультация в «ВНСУ», 2012, № 37, с. 23)

Продажа корпоративных прав

ЕН облагается доход в виде положительной разницы между полученным ЮЛ-ЕН доходом от продажи корпоративных прав и понесенными (начисленными) таким плательщиком расходами, в результате приобретения корпоративных прав (раздел 240.04 ЕБНЗ)

Возврат единоналожнику ранее внесенных средств при выходе из состава учредителей другого юрлица

Если единоналожнику в связи с выходом из состава учредителей другого юрлица, возвращены ранее внесенные в уставный фонд средства, которые остались в распоряжении после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством, то средства не включаются в состав дохода плательщика единого налога (раздел 240.04 ЕБНЗ)

Дивиденды, полученные ЮЛ-ЕН, обложенные налогом согласно нормам НКУ

Не включаются в доход (п.п. 10 п. 292.11 НКУ)

Доход от продажи основных средств

1. В доход ЮЛ-ЕН включается разница между суммой средств, полученных от продажи основных средств, и их остаточной балансовой стоимостью, сложившейся на день продажи (п. 292.2 НКУ).

2. При поступлении частичных оплат в доход сумма разницы включается частями — пропорционально сумме поступающей оплаты.

3. ЮЛ-ЕН имеет право продать основное средство по цене ниже оценочной — нормами НКУ не предусмотрено обязательное условие по продаже основных средств по цене не ниже их оценочной стоимости (раздел 214.12 ЕБНЗ).

4. По мнению ГНСУ (раздел 214.12 ЕБНЗ), ЮЛ-ЕН может без последствий, с точки зрения права работы на ЕН, продать числящийся на его балансе автомобиль, который является подакцизным товаром, что для упрощенной системы запрещено.

5. Не возникает доход у ЮЛ-ЕН и при безвозмездной передаче основных средств другому лицу или физическому лицу (раздел 240.04 ЕБНЗ).

6. Что касается ФЛП-ЕН, то налогообложение продажи его движимого и недвижимого имущества осуществляется по правилам для обычных физлиц, прописанным в разделе IV НКУ

Страховое возмещение за поврежденные основные средства

Для ЮЛ-ЕН в разделе 240.04 сказано, что в случае получения ЮЛ-ЕН страхового возмещения за поврежденные основные средства такая сумма включается в доход такого налогоплательщика в налоговом периоде их получения.

Что касается ФЛП-ЕН, то полученные ими страховые выплаты и возмещения облагаются для них по правилам обложения НДФЛ как для обычных граждан (налоговым агентом в этом случае является субъект, выплачивающий такую сумму)

Возмещение коммунальных расходов

В разделе 240.04 ЕБНЗ налоговики для ЮЛ-ЕН указали, что сумма коммунальных платежей согласно договору аренды возмещается арендатором отдельно от арендной платы и включается в доход арендодателя.

Для ФЛП-ЕН групп 2 важно, чтобы возможность возмещения комунальных расходов была прописана в договоре аренды. Если такой нормы нет, то такую сумму лучше отдельно не выделять, а заложить ее в сумму арендной платы, ведь в любом случае с этих сумм платится ЕН

Компенсация прямых расходов или убытков, понесенных в результате нарушения прав и интересов единоналожника по выставленной претензии

Как указала ГНСУ в письме от 07.09.12 г. № 1553/0/61-12/15-2216є, № 2728/0/71-12/15-2217є, если ЮЛ-ЕН получает сумму средств в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, как компенсацию прямых расходов или убытков, понесенных в результате нарушения прав и интересов, то оно не включает указанную сумму в состав дохода. При этом в качестве аргумента ГНСУ указывает, что в ст. 292 НКУ определен перечень средств, которые являются составляющими дохода ЮЛ-ЕН, и в нем не названа сумма средств, полученная в результате удовлетворения выставленной претензии

Компенсация (возмещение) по решению суда

На наш взгляд, такая сумма не должна включаться в доход для ЕН, по аналогии с доходом, полученным по результатам удовлетворения претензии (ГНСУ против дохода в этом случае — письмо от 07.09.12 г. № 1553/0/61-12/15-2216є, № 2728/0/71-12/15-2217є).

В НКУ есть отдельная норма п. 292.15 НКУ, которая говорит о том, что при определении объема дохода, дающего право субъекту хозяйствования зарегистрироваться плательщиком ЕН и/или находиться на упрощенной системе налогообложения в следующем налоговом (отчетном) периоде, не включается доход, полученный в качестве компенсации (возмещения) по решению суда по всем предыдущим (отчетным) периодам. Несмотря на то что в ней прямо не сказано, что с такой суммы ЕН не платится, основание так считать дает нам п. 292.14 НКУ: «Определение дохода осуществляется для целей обложения единым налогом и для предоставления права субъекту хозяйствования зарегистрироваться в качестве плательщика единого налога и/или находиться на упрощенной системе налогообложения»

Доход от запрещенных для упрощенки видов деятельности, неденежных расчетов, превышающий разрешенный объем дохода, а для групп 1 и 2 — полученный от запрещенных контрагентов или который не указан в Свидетельстве ЕН

Включается в доход и облагается по повышенной ставке ЕН:

— ФЛП-ЕН — 15 %;

— ЮЛ-ЕН — двойная ставка ЕН.

Дополнительное обложение таких доходов другими налогами не предусмотрено. Со следующего квартала единоналожник должен вернуться на общую систему налогообложения. Исключение — превышение объема дохода, в этом случае есть возможность перейти в старшую группу

ДОХОД В НЕДЕНЕЖНОЙ ФОРМЕ

Стоимость безвозмездно полученных в течение отчетного периода товаров (работ, услуг)

Включается в доход единоналожников (п. 292.3 НКУ).

При этом, по мнению налоговиков, ЮЛ-ЕН включают в состав дохода стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), определенную на уровне не ниже обычной цены на дату подписания акта приема-передачи указанных товаров, работ, услуг (раздел 240.04 ЕБНЗ; «ВНСУ», 2012, № 37, с. 22)

Сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности

Включают в свой доход (п. 292.3 НКУ):

— ФЛП-ЕН — плательщики НДСного ЕН: групп 3 (3 % ЕН) и 5 (5 % ЕН);

— все ЮЛ-ЕН групп 4 и 6

Так как сумма задолженности плательщика ЮЛ-ЕН по расчетам с подотчетным лицом является кредиторской задолженностью, то после окончания срока исковой давности включается в состав дохода плательщика ЕН как безвозвратная финансовая помощь (раздел 240.04)

Сумма НДС при списании просроченной кредиторки не включается в доход при условии, что ЮЛ-ЕН зарегистрирован плательщиком НДС (раздел 240.04 ЕБНЗ)

Сумма кредиторской задолженности, по которой не истек срок исковой давности и которая в связи с ликвидацией ЮЛ-ЕН уже не поступит кредиторам

Позиция ГНСУ. Включается в доход (раздел 240.04 ЕБНЗ).

Мнение редакции. Прямой нормы для включения таких сумм в доход НКУ не содержит. В п. 292.3 НКУ говорится только о включении в доход суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. В этой же ситуации срок давности не истек. С другой стороны, в связи с ликвидацией предприятие уже никогда не заплатит такую сумму, поэтому налоговики и настаивают на обложении сумм задолженности, которая фактически стала доходом для ликвидируемого предприятия

Ошибочно зачисленные на счет единоналожника средства, впоследствии возвращенные

Ошибочно зачисленные на счет денежные средства не отвечают критериям «денежного» дохода. Кроме того, такие суммы поступают на банковский счет без его ведома.

Учитывая это, нельзя говорить о возникновении дохода. В утративших силу консультациях в разделах 230.04 и 240.04 ЕБНЗ говорилось, что такие поступления не включаются в доход ФЛП-ЕН и ЮЛ-ЕН