АВАНСЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ:
Обобщающая налоговая консультация Миндоходов
Основная масса вопросов об авансовой уплате налога на прибыль уже нашла свои ответы. В Обобщающей налоговой консультации по отдельным вопросам об уплате ежемесячных авансовых взносов по налогу на прибыль, утвержденной приказом Миндоходов от 22.11.13 г. № 698, контролеры, по сути, юридически оформили уже устоявшуюся практику. Острые вопросы, такие как зачет дивидендных авансов в счет ежемесячных авансов, они почему-то обошли. Надеемся, это к лучшему, ведь не были «узаконены» фискальные позиции, озвученные в письмах Миндоходов от 12.09.13 г. № 17802/7/99-99-19-03-02-17 и от 23.09.13 г. № 11793/6/99-99-10-04-02-1015/4452 (см. «БН», 2013, № 38, с. 4 и № 44, с. 4). Поэтому в данном вопросе, как и ранее, мы советуем руководствоваться положениями НКУ («БН», 2013, № 32, с. 8; № 36, с. 11).
Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» n.shpakovich@id.factor.ua
Вопрос | Ответ Миндоходов/Комментарий редакции |
1 | 2 |
1. Учитывается ли полученный от льготных операций доход при определении критерия 10 миллионов гривень? | Ответ. Да, учитывается |
Наш комментарий. Действительно, амнистирующая норма абз. 4 п. 57.1 НКУ освобождает от уплаты ежемесячных авансов плательщиков, у которых доходы, учитываемые при определении объекта налого-обложения, за последний год не превышают 10 млн грн. То есть нужно ориентироваться на показатель стр. 01 Декларации. Естественно, в эту строку включаются доходы, полученные и от льготных операций | |
2. Каковы особенности уплаты авансовых взносов, если плательщик налога осуществляет деятельность, подлежащую патентованию? | Ответ. Поскольку при расчете размера авансовых взносов ННП принимается во внимание сумма налога, уменьшенная на стоимость торговых патентов, то соответственно стоимость торговых патентов не уменьшает авансовые взносы в течение года, а учитывается в уменьшение налоговых обязательств по ННП в декларации за год |
Наш комментарий. При осуществлении патентуемых видов деятельности каких-либо особенностей в расчете авансовых взносов в НКУ нет. Опосредствованно уменьшение авансовых взносов по плате за патент учтено при определении стр. 14 Декларации, т. е. это сумма начисленного налога, уменьшенная на внесенную плату за торговые патенты | |
3. Имеет ли право плательщик добровольно отказаться от уплаты авансовых взносов и подавать ежеквартальную отчетность? | Ответ. Нет, не имеют. Только в случае, когда плательщик налога уплачивает авансовый взнос и по итогам I квартала отчетного (налогового) года не получил прибыль либо получил убыток и подал налоговую декларацию за I квартал до окончания предельного срока подачи декларации за этот отчетный период. Такой плательщик уплату авансовых взносов во II — IV кварталах отчетного (налогового) года не осуществляет, а налоговые обязательства определяет на основании налоговых деклараций по итогам первого полугодия, трех кварталов и за год, которые подаются в сроки, предусмотренные для квартальной налоговой отчетности |
Наш комментарий. Согласны с позицией контролеров. Однако уточним, что плательщик, отказавшийся от уплаты авансовых взносов со II квартала текущего года, не уплачивает их и в начале следующего года (за январь и февраль), хотя в НКУ прямо об этом не сказано | |
4. Должно ли уплачивать авансовые взносы ликвидируемое предприятие? | Ответ. Предприятие, подпадающее под действие п. 57.1 НКУ и начавшее процедуру ликвидации, прекращает уплачивать авансовые взносы в отчетном месяце, в котором в установленном порядке органу Миндоходов подается ликвидационный баланс. Начисленные таким плательщиком авансовые взносы учитываются в уменьшение задекларированных обязательств в последней декларации по налогу на прибыль, подаваемой плательщиком |
Наш комментарий. Такой же вывод контролеры сделали в письме Миндоходов от 22.04.13 г. № 1291/6/99-99-19-03-02-15 // «БН», 2013, № 27, с. 5. Для того чтобы иметь возможность вернуть переплату по ННП, которая может образоваться за счет авансовых взносов, следует подать последнюю декларацию и заявление о возврате переплаты до даты составления ликвидационного баланса. При этом сумму авансов следует рассчитывать за период с учетом месяца ориентировочного составления ликвидационного баланса | |
5. Уплачивает ли авансовые взносы плательщик налога, перешедший с общей системы налогообложения на упрощенную начиная с 1 января 2013 года? | Ответ. Такой плательщик освобождается от обязанности уплаты авансовых взносов в 2013 году |
Наш комментарий. Согласны с налоговиками, ведь плательщиками ежемесячных авансов являются исключительно плательщики ННП | |
6. Каковы особенности уплаты авансовых взносов, если уплачивающий их плательщик налога переходит на упрощенную систему налогообложения в середине отчетного года? | Ответ. Такой плательщик освобождается от уплаты авансовых взносов начиная с первого месяца квартала отчетного года, в котором он переходит на упрощенную систему налогообложения. При этом такой плательщик в установленные для квартального отчетного периода сроки подает Декларацию за отчетный период, предшествующий кварталу, с которого плательщик переходит на упрощенную систему налогообложения, в которой на сумму уплаченных в отчетном периоде авансовых взносов уменьшает сумму налоговых обязательств |
Наш комментарий. В НКУ нет специальных норм, которые бы обязывали плательщика ННП, переходящего на упрощенную систему налогообложения, «досрочно» подать годовую Декларацию. Однако логика в таком подходе есть. Сразу отчитавшись за «общесистемную» часть года, новоиспеченный единоналожник точно не забудет это сделать в следующем году. К тому же он сможет рассчитывать на возврат излишне уплаченных сумм ежемесячных авансов, если они не перекроются начисленной суммой ННП в Декларации | |
7. Уплачивает ли авансовые взносы плательщик налога, перешедший с общей системы налогообложения на ФСН начиная с 1 января 2013 года? | Ответ. Плательщик налога, который вправе перейти на уплату ФСН и до 20 февраля текущего года подал налоговую декларацию по фиксированному сельскохозяйственному налогу на текущий год, прекращает уплачивать авансовые взносы начиная с марта 2013 года, а начисленные в карточке лицевого счета авансовые взносы за январь и февраль 2013 года подлежат аннулированию. При этом уплаченные авансовые взносы за эти периоды плательщик имеет право вернуть как излишне уплаченные средства или зачесть в уплату другого платежа в порядке, установленном ст. 43 и п. 87.1 НКУ |
Наш комментарий. Новоиспеченный плательщик ФСН может отказаться от уплаты ежемесячных авансов и раньше, если подаст декларацию по ФСН в январе (до окончания срока уплаты первого авансового взноса). Ведь в таком случае он будет считаться плательщиком ФСН с 1 января текущего года (п. 305.2 НКУ), соответственно, он не будет плательщиком ННП с 1 января такого года | |
8. Плательщик налога по итогам прошлого года имел доход более 10 миллионов гривень, но не получил прибыль. Если по итогам I квартала такой плательщик получает прибыль, должен ли он подавать декларацию и уплачивать налог за этот период? | Ответ. Нет, не должен, поскольку налоговая Декларация за I квартал отчетного (налогового) года не подается и налоговые обязательства за этот период не начисляются. Но такой плательщик должен подавать налоговые декларации и уплачивать налог за первое полугодие, три квартала отчетного (налогового) года и за год |
Наш комментарий. Такой вывод сделан из сугубо формального прочтения абз. 10 п. 57.1 НКУ. Однако составить Декларацию за I квартал «для себя» нужно. Без нее плательщик не сможет узнать, была ли прибыль в I квартале? Обратите внимание! Формально требование о подаче квартальных Деклараций распространяется и на предприятия, осуществляющие льготированную деятельность (прибыль от которой освобождена от налогообложения). Дело в том, что у них может быть прибыль (стр. 07 Декларации). Но при этом может не быть базы для уплаты ННП (как и для расчета ежемесячных авансов на текущий год), потому что вся прибыль освобождена от налогообложения (стр. 07 = стр. 09). Такие льготники не должны подавать квартальные Декларации, поскольку в абз. 10 п. 57.1 НКУ указано, что идет речь о подаче таких деклараций для начисления и уплаты налоговых обязательств | |
9. Предприятие с доходом более 10 млн грн., получившее по итогам 2012 года от всех видов деятельности убыток, а от патентованной деятельности — прибыль, задекларировало обязательство по ННП и стало плательщиком авансовых взносов. Имеет ли право такое предприятие не уплачивать авансовые взносы во II — IV кварталах 2013 года, | Ответ. Такое предприятие не подает налоговую декларацию и финансовую отчетность за I квартал и продолжает уплачивать авансовые взносы, поскольку относительно патентованной деятельности обязательства по ННП определяются отдельно и являются базовым показателем для определения авансовых взносов в следующем году |
Наш комментарий. Вынуждены согласиться с позицией налоговиков. На первый взгляд, согласно абз. 9 п. 57.1 НКУ сам факт наличия общих убытков дает основания для отказа от уплаты ежемесячных авансов. Однако по сути речь идет об отсутствии прибыли, с которой ННП уплачивается в бюджет. | |
если по итогам I квартала результат от патентованной деятельности прибыльный, хотя в целом по предприятию снова убыток (отрицательное значение стр. 07 Декларации)? | В рассматриваемой ситуации у предприятия есть прибыль от патентуемой деятельности. Поэтому «спрятаться» за эту норму НКУ, чтобы не уплачивать ежемесячные авансы, не получится |
10. Имеет ли право страховая компания, которая по итогам I квартала отчетного года не получила прибыль или получила убыток от прочей деятельности, не связанной со страховой, не уплачивать авансовые взносы во II — IV кварталах отчетного года? | Ответ. Страховщики ведут отдельный учет доходов и расходов, связанных с осуществлением страховой деятельности, облагаемой налогом по ставкам, предусмотренным п. 151.2 НКУ, и прочей деятельности, не связанной со страховой, что облагается налогом в общем порядке. По страховой деятельности объект обложения ННП определяется исходя из дохода, а не из финансового результата. НКУ не предусматривает распределения авансовых взносов по определенным видам деятельности. Если страховая компания, уплачивающая авансовые взносы, по итогам I квартала отчетного (налогового) года не получает прибыль или получает убыток от прочей деятельности, не связанной со страховой, такая компания не освобождается от обязанности уплачивать авансовые взносы во ІІ — ІV кварталах |
Наш комментарий. Согласны с налоговиками | |
11. Плательщик авансовых взносов по ННП по итогам I квартала отчетного года получил убыток и воспользовался правом подать Декларацию за I квартал. Имел ли право такой плательщик включить в уменьшение обязательств авансовые взносы за январь — март 2013 года в Декларации за I квартал этого года? | Ответ. Такой плательщик прекращает уплату авансовых взносов во II — IV кварталах 2013 года начиная с апреля 2013 года и уменьшает начисленную сумму налога в декларациях по налогу на прибыль за квартал, первое полугодие, три квартала и год на сумму авансовых взносов за январь — март 2013 года (таблица 1 приложения ЗП) |
Наш комментарий. Аналогичные выводы были сделаны в письме Миндоходов от 21.05.13 г. № 3102/6/99-99-19-03-02-15 // «БН», 2013, № 28, с. 8. Однако нынешняя консультация не вносит ясность в вопрос: какую сумму авансов нужно было указывать в стр. 13.7 приложения ЗП: всю сумму уплаченных (точнее, начисленных) авансов или только в пределах задекларированного налогового обязательства по ННП. Ведь об этом не сказано ни в форме приложения ЗП, ни в разъяснениях контролеров. В пользу первого варианта свидетельствует упоминание об отражении авансов, уплаченных в январе — марте, в убыточной декларации за I квартал | |
12. Имеет ли право плательщик прекратить уплачивать авансовые взносы во II — IV кварталах отчетного (налогового) года, если по итогам I квартала 2013 года такой плательщик получил убыточный финансовый результат, определенный плательщиком по правилам бухгалтерского учета? | Ответ. Нет, не имеет. Такое право он имеет только в случае получения убытка по данным декларации по налогу на прибыль. При этом финансовый результат за I квартал 2013 года, определенный плательщиком по правилам бухгалтерского учета, не является основанием для применения норм абз. 7 п. 57.1 НКУ |
Наш комментарий. Действительно, на порядок уплаты ежемесячных авансов финрезультаты деятельности плательщика не влияют. Такие финансовые результаты учитываются только при уплате госдивидендов и «обычных» дивидендов учредителям, поэтому могут повлиять на сумму «дивидендных» авансов, уплачиваемых согласно п.п. 153.3.2 НКУ | |
13. Какая ответственность предусмотрена в случае нарушения сроков уплаты авансовых взносов? | Ответ. Поскольку авансовые взносы считаются согласованными денежными обязательствами, за их неуплату или несвоевременную уплату плательщики несут ответственность, предусмотренную ст. 126 НКУ. Так, в случае если налогоплательщик не уплачивает согласованную сумму авансовых взносов по ННП в течение определенных сроков, такой налогоплательщик привлекается к ответственности в виде штрафа в следующих размерах: 10 % погашенной суммы налогового долга — при задержке до 30 календарных дней включительно, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства; 20 % погашенной суммы налогового долга — при задержке более 30 календарных дней, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства. Кроме того, на сумму налогового долга начисляется пеня за каждый день просрочки из расчета 120 % годовых учетной ставки Нацбанка (п.п. 129.1.1 НКУ) |
Наш комментарий. Для полноты картины следует вспомнить еще и об админответственности согласно ст. 1632 КоАП. За неподачу или несвоевременную подачу платежных поручений на перечисление подлежащих уплате налогов должностных лиц могут привлечь к админответственности в виде штрафа в сумме 85 — 170 грн., а за повторное нарушение в течение года 170 — 255 грн. | |
14. Плательщик авансовых взносов прекратил их уплату начиная с апреля текущего года в связи с декларированием убыточного результата по итогам I квартала отчетного года. Но впоследcтвии за этот отчетный период он подал уточняющий расчет, в котором объект налогообложения имеет положительное значение? Как действовать? | Ответ. В этом случае плательщик не освобождается от обязанности уплачивать авансовые взносы. Такой плательщик за каждый месяц недоплаты авансовых взносов должен уплатить всю сумму такой недоплаты и штраф в размере 3 % такой суммы до подачи уточняющего расчета. При этом он подает только годовую декларацию, в которой определяет налоговые обязательства по налогу на прибыль |
Наш комментарий. Мы не согласны с таким подходом контролеров. Выявленная ошибка не должна влиять на установленный порядок уплаты налога на прибыль в 2013 году. Предприятие действовало в рамках действующего законодательства — перешло на подачу внутригодовых деклараций без уплаты авансовых взносов и далее должно действовать аналогично. Соответственно, должно подавать декларации за полугодие, 9 месяцев и за весь 2013 год. Механизм возврата к уплате авансовых взносов в 2013 году в НКУ не предусмотрен, а вот механизм исправления ошибок, допущенных в налоговой отчетности, описан в ст. 50 НКУ. Исходя из положений этой статьи, то, что предприятие допустило ошибку, требует только уточнения задекларированных данных, уплаты недоимки, штрафа и пени. Причем недоимкой здесь будет исключительно сумма налоговых обязательств, доначисленная по итогам I квартала 2013 года. Подробнее вы можете прочитать в «БН», 2013, № 37, с. 33 | |
15. Учитываются ли при расчете размера авансовых взносов исправленные показатели налоговой Декларации по результатам проверок контролирующих органов, повлиявшие на размер налоговых обязательств за год? | Ответ. Да, для расчета авансовых взносов принимаются во внимание показатели налоговой декларации по налогу на прибыль, исправленные по результатам проверок |
Наш комментарий. Мы не согласны с таким подходом контролеров. Действующая форма Декларации (стр. 33) предусматривает, что база для расчета авансовых взносов на следующие 12 месяцев определяется как сумма показателей стр. 14 и 20. Никаких указаний на то, что для расчета нужно брать еще и суммы, доначисленные контролерами (отраженные в лицевом счете плательщика на основании налоговых уведомлений-решений), там нет. Осторожно! Не исключено, что в новой форме Декларации, которая должна появиться для корректного декларирования прибыли за 2013 год и расчета ежемесячных авансов на март 2013 — февраль 2014 года, могут быть любые «сюрпризы» |
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.10.10 г. № 2755-VI.
КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.
Декларация — Налоговая декларация по налогу на прибыль.
ННП — налог на прибыль.
ФСН — фиксированный сельскохозяйственный налог.