СВОДНАЯ НАЛОГОВАЯ НАКЛАДНАЯ:
налоговики разъяснили порядок составления
Приказ Государственной налоговой службы Украины от 19.06.12 г. № 1177
«Об утверждении Обобщающей налоговой консультации по отдельным вопросам составления сводной налоговой накладной»
Комментируемым приказом утверждена Обобщающая налоговая консультация по отдельным вопросам составления сводной налоговой накладной. В этой консультации налоговики рассмотрели 11 вопросов, в ответах на которые, по сути, сформулировали правила составления сводной налоговой накладной (СНН).
1. В соответствии с п. 15 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом МФУ от 01.11.11 г. № 1379 (далее — Порядок № 1379), СНН может составляться при одновременном соблюдении следующих условий:
— непрерывный или ритмичный характер поставки;
— постоянные связи поставщика с покупателем;
— обязательное подтверждение фактических объемов поставки товаров/услуг реестром товарно-транспортных накладных или других соответствующих сопроводительных документов, согласно которым осуществлена поставка товаров/услуг.
2. Периодичность составления СНН определяется исходя из условий оплаты, предусмотренных в договоре, но не реже одного раза в месяц.
В случае если договором определена периодичность оплаты несколько раз в месяц, поставщик составляет несколько СНН (например, 10, 20 числа и в последний день месяца), дата составления которых должна соответствовать дате оплаты, определенной договором, но не позднее последнего дня месяца. При этом отсутствие факта оплаты поставленных товаров/услуг не освобождает поставщика от необходимости составлять СНН.
Итак, налоговики настаивают на составлении СНН в соответствии с периодичностью оплаты, указанной в договоре, независимо от того, осуществлялась ли такая оплата.
На наш взгляд, такие категорические требования налоговиков не имеют под собой достаточных законных оснований. Действительно, в п. 15 Порядка № 1379 необходимость составления СНН не связана с фактом оплаты. Однако этот пункт предоставляет право плательщику НДС составлять СНН исходя из периодичности оплаты, обусловленной договором (один раз в 5 дней; один раз в 10 дней и т. п.), и обязывает составлять СНН не реже одного раза в месяц и не позднее последнего дня месяца. Следовательно, говорить об обязанности плательщика НДС составлять СНН несколько раз в месяц нельзя. Он может это делать, но не обязан. А вот составить СНН раз в месяц, независимо от того, получил ли он оплату за поставленные товары, он действительно обязан.
3. Если сумма оплаты, поступившая на счет поставщика в оплату товаров/услуг, поставка которых имеет непрерывный или ритмичный характер, превышает стоимость поставки, такое превышение считается авансом, на сумму которого составляется отдельная «обычная» налоговая накладная. На сумму такого аванса уменьшается объем поставки в следующей СНН.
4. Если на дату составления СНН стоимость поставленных в течение отчетного месяца товаров/услуг будет превышать сумму полученной оплаты, то поставщик должен включить в СНН фактически поставленные, но еще не оплаченные товары/услуги.
5. В гр. 2 СНН «Дата виникнення податкового зобов’язання (постачання (оплати2))» проставляется дата составления такой СНН, устанавливаемая согласно периодичности оплаты, определенной договором, но не позднее последнего дня месяца отгрузки продукции.
Следовательно, в СНН не нужно разбивать поставки по датам фактического возникновения налоговых обязательств (по первому событию). То есть все поставленные товары/услуги, имеющие одинаковые наименование и цену, можно отразить одной строкой, указав в гр. 2 СНН дату составления такой СНН.
6. СНН нельзя составлять на предварительную оплату товаров/услуг (аванс), поставка которых имеет непрерывный или ритмичный характер. На сумму предварительной оплаты (аванса) нужно составлять «обычную» налоговую накладную по правилу первого события, т. е. на дату получения такого аванса.
7. В случае возникновения оснований для корректировки сумм налоговых обязательств, возникших в связи с поставкой товаров/услуг, оформленной СНН, поставщик в соответствии со ст. 192 НКУ должен составить расчет корректировки (РК) к такой СНН*.
8. В одном «сводном» РК не могут корректироваться показатели разных СНН.
9. Если до момента составления СНН после поставки товаров произошли их частичный возврат либо изменение компенсации их стоимости, в такой СНН указывается общая сумма НДС, соответствующая фактической сумме поставленных покупателю товаров, и РК к такой СНН не составляется.
10. Одновременно с составлением СНН плательщик имеет право (а в случае получения авансовой оплаты — обязан) отдельно составлять «обычные» налоговые накладные на отдельные (некоторые) операции по поставке по правилу первого события.
11. Если договором предусмотрены ритмичная или непрерывная отгрузка товаров или предоставление услуг и периодическое подписание документов, удостоверяющих факт поставки, перехода права собственности на товар или поставку услуг, то СНН может быть выписана одновременно с подписанием указанных документов, но не реже одного раза в месяц и не позднее последнего дня месяца. При этом если плательщик налогов использует этот способ выписки в течение месяца, то в последний день месяца плательщик выписывает СНН на остальные объемы товаров (услуг), которые отгружены в течение отчетного месяца, но еще не приняты покупателем на последнюю дату отчетного месяца поставки.
* Налоговики недавно разъясняли порядок корректировки объемов поставки СНН в своих письмах (см. ком. «Сводная налоговая накладная: ГНСУ разъясняет, когда необходимо выписывать расчет корректировки» // «БН», 2012, № 30, с. 12, и «Сводная налоговая накладная: ГНСУ разъяснила порядок заполнения» // «БН», 2012, № 21, с. 10).
Последним правилом следует пользоваться очень осторожно.
Составлять СНН на дату подписания документа, которым подтверждается поставка товаров/услуг, нет необходимости, потому что в таких случаях можно составить «обычную» налоговую накладную по правилу первого события. В такой ситуации имеет смысл составление СНН именно по итогам месяца (на несколько поставок) и, похоже, с этим налоговики соглашаются. Однако, на наш взгляд, в такую СНН нужно включать только товары/услуги, которые получены покупателем (факт получения подтвержден соответствующими документами).
Если включить в такую СНН товары/услуги, которые на конец месяца не приняты покупателем, как рекомендуют налоговики, то у покупателя могут возникнуть проблемы с правомерностью формирования налогового кредита. Ведь согласно п. 198.2 Налогового кодекса Украины датой возникновения права плательщика налога на отнесение сумм НДС в налоговый кредит считается дата события, произошедшего ранее:
— дата списания средств с банковского счета плательщика налога в оплату товаров/услуг;
— дата получения плательщиком налога товаров/услуг, что подтверждено налоговой накладной.
То есть сама по себе налоговая накладная без получения либо оплаты указанных в ней товаров/услуг не дает права на формирование налогового кредита.
