Учитывать ли операции по поставке металлолома при расчете показателя ЧВ для годового перераспределения НДС?

Нужно ли учитывать объемы поставки металлолома, образовавшегося в результате ликвидации основных средств, при расчете доли использования товаров/услуг и необоротных активов в налогооблагаемых операциях (ЧВ) и нужно ли заполнять приложение Д7 к декларации по НДС за декабрь 2012 года, если других льготных операций в 2012 году не было?

(г. Харьков)

В ст. 199 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ) установлен механизм распределения входного НДС при приобретении и/или изготовлении товаров/услуг, необоротных активов, которые частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — в операциях, не облагаемых НДС (освобожденные или не являющиеся объектом налогообложения)*.

В п. 199.6 НКУ предусмотрено, что правила ст. 199 НКУ не применяются и налоговый кредит не уменьшается в случае:

— проведения операций, предусмотренных п.п. 196.1.7 НКУ (реорганизация предприятия);

— поставки плательщиком налога отходов и лома черных и цветных металлов, образовавшихся у такого плательщика в результате переработки, обработки, плавления товаров (сырья, материалов, заготовок и пр.) при производстве, строительстве, разборке (демонтаже) ликвидированных основных фондов и других подобных операций;

— проведения операций, предусмотренных п.п. 197.1.28 НКУ (поставка товаров/услуг в части производственной дотации из бюджета, полученной на покрытие разницы между фактическими расходами и регулируемыми ценами).

Кроме того, в п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ предусмотрено, что при формировании налогового кредита по приобретенным и/или изготовленным необоротным активам, которые одновременно используются в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, указанных в абз. 1 и 2 этого пункта («зерновая льгота», действующая до 01.01.14 г.), нормы ст. 199 НКУ не применяются, уплаченные (начисленные) суммы НДС по таким необоротным активам включаются в налоговый кредит.

Заполнение приложения Д7. Из приведенных норм можно сделать следующие однозначные выводы:

1) при приобретении товаров/услуг и необоротных активов, которые предусматривается использовать в перечисленных выше льготных операциях (далее — активы, по которым НДС не распределяется), налоговый кредит не нужно распределять по правилам, установленным в ст. 199 НКУ. Например, если было приобретено 1000 кг металлопроката, при обработке которого образовалось 100 кг металлолома, то всю сумму входного НДС плательщик имеет право отразить в стр. 10.1 декларации по НДС, хотя в момент приобретения он знает, что часть приобретенного металлопроката (в виде металлолома) будет использована в освобожденных операциях**;

2) поскольку по указанным выше товарам/услугам и необоротным активам первичное распределение НДС не производится (они не отражаются в стр. 15 декларации по НДС), то по ним не нужно проводить годовой и «необоротные» перераспределения НДС.

Соответственно, если у плательщика НДС в течение 2012 года среди не облагаемых НДС операций были только операции, указанные в п. 199.6 или п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ (например, только реализация собственного металлолома), то он не обязан заполнять приложение Д7 к декларации по НДС за декабрь (IV квартал) 2012 года.

Хотя мы бы рекомендовали его подать (во-первых, во избежание вопросов налоговиков по этому поводу, во-вторых, на перспективу — показатель ЧВ может пригодиться в следующем году, если возникнет необходимость распределять входной НДС).

Расчет показателя ЧВ. Вопрос о том, нужно ли учитывать при расчете показателя ЧВ операции, подпадающие под освобождающие от распределения НДС нормы п. 199.6 и п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, в частности, объемы проданного собственного металлолома, не такой однозначный.

Можно встретить разъяснения, в которых утверждается: упоминание в п. 199.6 НКУ о том, что нормы этой статьи не распространяются на определенные операции, дает основания не учитывать такие операции при расчете показателя ЧВ в приложении Д7 (ни в числителе, ни в знаменателе формулы). То есть такие операции вообще не должны влиять на этот показатель.

Однако, на наш взгляд, достаточных оснований для таких выводов в упомянутых нормах нет.

1. В п. 199.6 и п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ отмечено, что к указанным там операциям правила ст. 199 НКУ не применяются и налоговый кредит не уменьшается (вся сумма входного НДС включается в налоговый кредит). Следовательно, речь идет о формировании налогового кредита только по этим операциям. Никаких указаний о том, что такие операции не должны влиять на распределение налогового кредита по другим операциям, там нет.

2. На операции по приобретению товаров, предназначенных для использования исключительно в налогооблагаемых операциях или исключительно в льготных операциях, тоже не распространяется действие ст. 199 НКУ (входной НДС по ним также не распределяется), однако никаких сомнений в необходимости учета объемов поставки таких товаров при расчете показателя ЧВ не возникает. Такие операции обязательно нужно учитывать при расчете показателя ЧВ.

Следовательно, сам по себе тот факт, что действие ст. 199 НКУ не распространяется на операции по поставке металлолома, не дает оснований для того, чтобы не учитывать их объемы при расчете показателя ЧВ.

3. Ни в пп. 199.2 — 199.4 НКУ, ни в Порядке № 1492*** нет прямых указаний о том, что плательщик НДС при расчете показателя ЧВ (заполнении приложения Д7) должен исключить какие-либо операции из общих объемов поставки. То есть для таких манипуляций нет формальных оснований.

4. Исключение части льготных операций из знаменателя в формуле расчета показателя ЧВ приведет к увеличению такого показателя. Как следствие, увеличится «разрешенная» сумма налогового кредита. В такой ситуации налоговики из фискальных соображений, скорее всего, будут настаивать на применении прямых норм пп. 199.2 — 199.4 НКУ и Порядка № 1492, которые не предусматривают исключения части льготных операций из общего объема поставки.

Поэтому осторожным читателям мы бы рекомендовали выбрать самый простой путь — если имеются основания для перераспределения налогового кредита за 2012 год, то при перерасчете годового показателя ЧВ лучше учитывать все льготные операции, в частности, и объемы поставленного металлолома.

Николай ШПАКОВИЧ

* См. Тему недели «Перераспределение налогового кредита-2012» // «БН», 2013, № 1, с. 53.

** Напомним, что согласно п.п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ до 01.01.14 г. от обложения НДС освобождаются операции по поставке, в том числе операции по импорту отходов и лома черных и цветных металлов. Перечни таких отходов и лома черных и цветных металлов утверждены постановлением КМУ от 12.01.11 г. № 15.

*** Порядок заполнения и подачи налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом МФУ от 25.11.11 г. № 1492.