Темы статей
Выбрать темы

Дивиденды: актуальные вопросы и анализ последних изменений

Редакция БН
Статья

ДИВИДЕНДЫ:

актуальные вопросы
и анализ последних изменений

 

Сегодня мы остановимся на недавних изменениях в законодательстве, которые нужно учитывать эмитентам корпоративных прав при начислении (выплате) дивидендов в 2013 году. Кроме того, мы рассмотрим наиболее часто задаваемые вопросы, касающиеся выплаты дивидендов.

Жанна СЕМЕНЧЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Юридические вопросы

Предприятие последние три года работало с прибылью, однако дивиденды не начислялись и не выплачивались. Могут ли из-за этого быть проблемы?

 

Здесь все зависит от вида хозяйственного общества и состава его участников. Проблемы в ситуации, описанной в вопросе, могут возникнуть только в том случае, если в уставном капитале предприятия есть корпоративные права государства.

Предприятия с госдолей. Согласно ч. 5 ст. 11 Закона № 185 хозяйственные общества, в уставном капитале которых есть корпоративные права государства, до 1 мая года, следующего за отчетным, принимают решение об отчислении не менее 30 % чистой прибыли на выплату дивидендов. При этом до 1 июля года, следующего за отчетным, необходимо уплатить в государственный бюджет сумму причитающихся государству дивидендов, начисленных пропорционально размеру государственной доли (акций, паев) в их уставных капиталах.

Хозяйственные общества, 50 и более процентов акций (частей, паев) которых находятся в уставных капиталах хозяйственных обществ, часть государства в которых составляет 100 %, платят дивиденды непосредственно в Государственный бюджет Украины в срок не позже 1 июля года, который наступает за отчетным, в размере базовых нормативов отчислений части прибыли, которая направляется на выплату дивидендов, но не менее 30 %*, пропорционально размеру государственной части (акций, паев) в уставных капиталах хозяйственных обществ, акционером которых является государство и владеет в них контрольным пакетом акций.

* КМУ постановлением ежегодно утверждает базовый норматив отчисления доли прибыли, направляемой на выплату дивидендов. На момент подготовки данной статьи такой норматив по результатам финансово-хозяйственной деятельности в 2012 году еще не установлен. За прошлые годы (в частности, постановление КМУ
от 22.02.12 г. № 122) он составлял 30 %.

В противном случае на сумму дивидендов на государственную долю, несвоевременно уплаченную хозяйственным обществом, в уставном капитале которого есть корпоративные права государства, и хозяйственным обществом, 50 и более процентов акций (частей, паев) которых находятся в уставном капитале хозяйственного общества, часть государства которого составляет 100 %, начисляется пеня, которая платится в общий фонд Государственного бюджета Украины из расчета двойной учетной ставки НБУ от суммы недоплаты за каждый день просрочки платежа, начиная со следующего дня после наступления срока платежа и по день уплаты включительно.

Акционерные общества. АО в этом вопросе должны соблюдать требования раздела VI «Дивиденды акционерного общества» Закона об АО. Здесь сказано, что выплата дивидендов на привилегированные акции осуществляется из чистой прибыли отчетного года и/или нераспределенной прибыли в соответствии с уставом АО в срок, который не превышает шесть месяцев после окончания отчетного года**.

** В случае отсутствия или недостаточности чистой прибыли отчетного года и/или нераспределенной прибыли прошлых лет выплата дивидендов по привилегированным акциям осуществляется за счет резервного капитала общества или специального фонда для выплаты дивидендов по привилегированным акциям (абз. третий
ч. 2 ст. 30 Закона об АО).

Выплата дивидендов по простым акциям осуществляется из чистой прибыли отчетного года и/или нераспределенной прибыли на основании решения общего собрания АО в срок, который не превышает шесть месяцев со дня принятия общим собранием решения о выплате дивидендов. Решение о выплате дивидендов и их размере по простым акциям принимается общим собранием АО (ч. 3 ст. 30 Закона об АО).

Из этого можно сделать вывод, что АО по итогам года принимает решение, будет оно выплачивать дивиденды своим акционерам или нет, и если будет, то какая часть прибыли направляется на эти цели. В обязательном порядке по итогам года выплачивать дивиденды АО не обязано. Вопрос по выплате дивидендов на привилегированные акции оговаривается уставом. Даже если размер дивидендов по таким акциям четко зафиксирован в уставе, а соответствующее начисление (выплата) не состоялись, то здесь можно говорить только о нарушении прав акционеров, владеющих такими акциями. Привлечь к ответственности за несвоевременную уплату налоговых обязательств в связи с невыплатой дивидендов АО не могут, так как дивиденды фактически не начислялись.

Следует также помнить, что в ст. 31 Закона об АО приведен ряд случаев, при которых дивиденды не могут выплачиваться, в том числе и по привилегированным акциям.

В завершение вопроса по АО напомним, что они могут выплачивать дивиденды исключительно денежными средствами.

Другие виды хозяйственных обществ. Принимать решение о направлении полученной прибыли или ее части на выплату дивидендов является исключительной компетенцией собственников такого общества. Наказать общество за то, что при наличии прибыли не принималось решение о выплате дивидендов, никто не вправе.

Минюст в своем письме от 10.06.11 г. № 379-0-2-11-8.1 также разъяснил, что порядок распределения прибыли в хозяйственных обществах устанавливается учредительными документами. Решение о периодичности (по итогам отчетного года или, например, по итогам каждого отчетного квартала) и порядке выплаты дивидендов в ООО и ОДО принимается общим собранием участников простым большинством голосов (ч. 3 ст. 59 Закона о хозобществах)*. При этом собрание считается полноправным, если на нем присутствуют участники (представители участников), владеющие более 60 % голосов (ч. 8 ст. 41 Закона о хозобществах).

* В отличие от АО, которые не могут выплачивать дивиденды чаще, чем по результатам отчетного года.

Относительно распределения прибыли в полном и коммандитном обществе следует отметить, что в соответствии с ч. 1 ст. 123 ГКУ прибыль и убытки полного общества распределяются между его участниками пропорционально их частям в составленном капитале, если другое не предусмотрено учредительным договором или договоренностью участников. При этом к коммандитному обществу применяются положения о полном обществе, если другое не установлено ГКУ (ч. 3 ст. 133 ГКУ). Как видим, и здесь решение направлять прибыль на выплату дивидендов или нет, является сугубо хозяйским делом собственников такого общества.

Тем ООО, которые работают на основании модельного устава, форма которого утверждена постановлением № 1182, нужно учитывать, что согласно нему выплата доли прибыли участникам общества проводится один раз в год по итогам календарного года в течение I квартала года, следующего за отчетным. Условия и порядок выплаты доли прибыли определяются общим собранием. Если типовая форма модельного устава применяется обществом без внесения собственных корректив, то, во-первых, по итогам работы каждого года следует принимать решение о направлении использования полученной прибыли. Во-вторых, в случае принятия решения о выплате дивидендов такая выплата должна осуществляться в сроки, установленные уставом, т. е. в течение I квартала года, следующего за отчетным. Опять же, подчеркнем, что участники общества могут принять решение, что полученная по итогам прибыль не направляется на выплату дивидендов (в полном объеме остается в распоряжении общества и направляется на развитие материально-технической базы, пополнение собственных оборотных средств и т. п.). Только собственники вправе решать, как им распорядиться полученной прибылью.

Итак, подведем итоги. За исключением случаев, когда предприятие подпадает под требования Закона № 185, вопрос о порядке использования полученной прибыли является делом самого общества. Рекомендуется по итогам каждого отчетного периода (периодичность устанавливается уставом или решением собственников общества) поднимать вопрос о порядке использования полученной прибыли в отчетном периоде. Заметим, что даже если из устава (учредительных документов) следует обязательность выплаты дивидендов в определенном размере, но вопреки этому требованию вопрос о выплате дивидендов на общем собрании участников не поднимался (нет протокола о порядке распределения прибыли), то здесь речь может идти только о нарушении прав участников на получение части прибыли общества. За защитой своих прав участник может обратиться в суд, который может обязать общество начислить и выплатить дивиденды. Налоговые органы не вправе самостоятельно определять сумму дивидендов, которая должна быть начислена и выплачена обществом: они вправе лишь контролировать правильность уплаты налогов по начисленным (выплаченным) дивидендам, если соответствующее решение собственниками принималось.

Теперь о том, по данным какого учета (налогового или бухгалтерского) берется показатель прибыли при решении вопроса о выплате дивидендов. Прибыль, направляемая на выплату дивидендов, берется по данным бухгалтерского учета.

В соответствии с п.п. 153.3.1 НКУ в случае принятия решения относительно выплаты дивидендов эмитент корпоративных прав, на которые начисляются дивиденды, проводит указанные выплаты собственнику таких корпоративных прав независимо от того, есть налогооблагаемая прибыль, рассчитанная по правилам, определенным ст. 152 НКУ, или нет.

Финансовый результат деятельности, определенный по данным бухгалтерского учета, более реально отражает действительность, нежели налоговый результат. Да и прямое указание, что дивиденды выплачиваются независимо от наличия или отсутствия налоговой прибыли, свидетельствует в пользу того, что расчет производится исходя из показателя бухгалтерской прибыли за отчетный период (стр. 220 «старого» Отчета о финансовых результатах по ф. № 2, стр. 2350 новой ф. № 2, стр. 150 ф. № 2-мс).

Источником выплаты дивидендов может быть не только чистая прибыль, которая остается в распоряжении предприятия, но и другие собственные источники, а именно:

— нераспределенная прибыль прошлых лет;

— резервный фонд общества;

— специальный фонд для выплаты дивидендов (при выплате АО дивидендов по привилегированным акциям).

 

«Дивидендный» аванс и обычные авансовые взносы

Предприятие в марте 2013 года планирует начислить и выплатить дивиденды участникам по итогам работы в 2012 году. Сумма авансового взноса, которую нужно будет уплатить при выплате дивидендов, превысит сумму авансового платежа по налогу на прибыль, которая платится в марте 2013 года. Можно ли подать заявление в налоговый орган о зачете уплаченного авансом налога на прибыль в счет «дивидендного» авансового взноса?

 

Нет, такой зачет нельзя сделать.

«Дивидендный» авансовый взнос уплачивается в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов. При этом согласно п.п. 153.3.3 НКУ эмитент корпоративных прав уменьшает сумму начисленного налога отчетного периода на сумму авансового взноса, предварительно уплаченного в течение отчетного периода в связи с начислением дивидендов.

Итак, во-первых, сумму «дивидендного» авансового взноса можно зачесть в уменьшение налоговых обязательств только после фактической уплаты такого взноса.

Во-вторых, «дивидендный» аванс уменьшает сумму начисленного налога на прибыль за отчетный период. Ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль, хотя и являются согласованными суммами денежных обязательств, не являются суммой начисленного налога. Начисление налога происходит на основании Декларации, которая по общим правилам теперь подается налогоплательщиками только один раз по итогам отчетного года*.

* За исключением случаев, когда налогоплательщик должен или вправе подавать внутригодовые Декларации в соответствии с требованиями п. 57.1 НКУ.

Соответственно, и уменьшение суммы налога, причитающейся к уплате в бюджет, на сумму уплаченного «дивидендного» аванса происходит на основании Декларации.

ГНСУ также в своих разъяснениях (раздел 110.15 ЕБНЗ) считает, что зачесть «дивидендный» аванс в счет авансовых взносов по налогу на прибыль и, наоборот, нет возможности. Обосновывает свою позицию ГНСУ ссылкой на Порядок № 817, где указано, что «дивидендный» авансовый взнос вносится в бюджет с указанием в поле «назначение платежа» кода «125». Ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль приводятся с признаком «101» (уплата суммы денежного обязательства), потому оснований для зачета имеющейся переплаты по налогу на прибыль в счет «дивидендного» аванса нет.

Здесь же ГНСУ напоминает, что в случае наличия ошибочно и/или излишне уплаченной суммы налога налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление на ее возврат в течение 1095 дней с момента возникновения излишне и/или ошибочной суммы налога. Заметим, что признать сумму излишне уплаченной можно будет только по итогам декларирования налогового обязательства по прибыли за отчетный период. К тому же возврат применим к переплаченным суммам обычных авансовых платежей по налогу на прибыль. Что касается «дивидендного» авансового взноса, то если его сумма превышает сумму начисленного налога в отчетном периоде, то согласно п.п. 153.3.4 НКУ она переносится в уменьшение налоговых обязательств следующего налогового периода, а при получении отрицательного значения налогообложения — на уменьшение налоговых обязательств будущих налоговых периодов. Иными словами, неперекрытый остаток «дивидендного» аванса нельзя вернуть деньгами, его можно только учесть в уменьшение обязательств по налогу на прибыль.

 

Дивиденды, начисленные за 2010 год и ранее

Какая ставка НДФЛ и налога на прибыль применяется при начислении дивидендов в 2013 году за годы работы до вступления в силу Налогового кодекса?

 

Налог на прибыль. В соответствии с п.п. 153.3.2 НКУ эмитент корпоративных прав, который принимает решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в размере ставки, установленной п. 151.1 НКУ, начисленной на сумму дивидендов, которые фактически выплачиваются, без уменьшения суммы такой выплаты на сумму такого налога. Указанный авансовый взнос вносится в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов.

В том случае, когда дивиденды начисляются и выплачиваются год в год, проблем с определением ставки налога на прибыль при уплате «дивидендного» авансового взноса не возникает. В 2013 году такой взнос взимается по ставке 19 %, а с 1 января 2014 года — по ставке 16 % (п. 10 подраздела 4 раздела ХХ НКУ). Такие ставки применяются в том числе и к дивидендам, начисляемым сейчас по итогам работы за годы до вступления в силу НКУ (т. е. при распределении прибыли за 2010 год и ранее).

Что касается ситуации, когда дивиденды начисляются в отчетном году, а выплачиваются в следующем году, то в силу установленного переходными положениями НКУ понижения из года в год ставки налога на прибыль возникает вопрос, какую ставку нужно применять. Например, дивиденды начислены в декабре 2012 года (ставка налога на прибыль составляла 21 %), выплата дивидендов осуществляется в марте 2013 года (ставка 19 %). Заметим, что НКУ не определяет момент начисления «дивидендного» авансового взноса по налогу на прибыль. Мы считаем, что, так как обязательства по уплате этого взноса возникают до/или одновременно с выплатой дивидендов, и ставка налога должна применяться та, которая действует на момент уплаты (перечисления) «дивидендного» авансового взноса. Соответственно при выплате в марте 2013 года дивидендов, начисленных в декабре 2012 года, налогоплательщик вправе уплатить авансовый взнос по ставке 19 % с суммы фактически выплачиваемых дивидендов одновременно с такой выплатой.

Выплачиваемые дивиденды не уменьшаются на сумму авансового взноса, т. е. такой взнос платится «сверху» за счет собственных средств с правом дальнейшего уменьшения на его сумму начисленного налога на прибыль.

НДФЛ. Заметим, что с 1 января 2013 года упразднен п. 6 подраздела 1 раздела ХХ НКУ*, которым было предписано облагать доходы налогоплательщика, начисленные по результатам налоговых периодов до 1 января 2011 года, по ставкам и согласно нормам, которые действовали до 1 января 2011 года, независимо от даты их фактической выплаты (предоставления). Опираясь на эти положения, ГНСУ предписывала, в случае начисления дивидендов физическим лицам за докодексные периоды (2010 год и ранее) в период с 6 августа 2011 года по 31 декабря 2012 года, удерживать с них НДФЛ по ставке 15 % (т. е. по правилам, установленным действующим тогда Законом о налоге с доходов)**.

* Соответствующие изменения внесены Законом № 5412.

** Подробно об этой проблеме мы писали в статье «Дивиденды-2012: распределяем прибыль 2011 года и предыдущих лет» // «БН», 2012, № 10, с. 36.

Сейчас, повторимся, эта норма упразднена. В результате чего при начислении дивидендов физическим лицам начиная с 1 января 2013 года, независимо от того, за какой год они начислены, применяется ставка НДФЛ, установленная НКУ, т. е. 5 %. Это подтверждает и ГНСУ (раздел 160.14 ЕБНЗ)***.

*** См. консультацию «Дивиденды за периоды деятельности до 2011 года облагают налогом по ставке 5 %» // «БН», 2013, № 7, с. 33.

Напомним также, что такие же правила действуют и в отношении дивидендов, выплачиваемых физическим лицам — нерезидентам
(п.п. 170.5.3 НКУ). С января 2013 года при начислении «старых» дивидендов нерезидентам с них удерживается НДФЛ по ставке 5 %.

 

Выплата дивидендов плательщиками ФСН

Предприятие является плательщиком фиксированного сельскохозяйственного налога (ФСН). Освобождается ли оно он уплаты авансового взноса по налогу на прибыль во всех случаях (вне зависимости от того, является участник физическим или юридическим лицом)?

 

Да, плательщики ФСН освобождены от уплаты «дивидендного» авансового взноса при выплате дивидендов любым участникам — как физическим, так и юридическим лицам (абз. третий п.п. 153.3.2 НКУ).

Вопросы обложения налогом на прибыль могут затронуть таких плательщиков только при выплате дивидендов нерезидентам — юридическим лицам, ведь, по мнению ГНСУ (раздел 110.01 ЕБНЗ), плательщики ФСН на общих основаниях с плательщиками налога на прибыль должны удерживать так называемый налог на репатриацию с выплачиваемых дивидендов за счет и от имени нерезидентов****. В таком случае они обязаны подать Декларацию с заполненными стр. 17 — 19 (в других строках ставится прочерк), а также Приложение ПН к ней. Заметим, что Декларация сейчас подается только по итогам отчетного года.

**** Подробнее см. «Работаете с иностранными компаниями? Не забудьте о налоге на репатриацию» // «БН», 2013, № 5, с. 12.

 

Выплата дивидендов единоналожниками

Не изменилось ли что с 2013 года в вопросе начисления и выплаты дивидендов плательщиками единого налога?

 

Нет, к сожалению, в этом вопросе для единоналожников ничего не изменилось. По-прежнему при начислении (выплате) дивидендов они обязаны уплачивать авансовый взнос по налогу на прибыль в том же порядке, что и плательщики налога на прибыль. Причем единоналожники (в отличие от плательщиков налога на прибыль) лишены права зачета суммы уплаченного авансового взноса в счет уплаты единого налога. Такие эмитенты уплачивают авансовый взнос за свой счет (с 01.01.13 г. по ставке 19 %), не уменьшая дивиденды на сумму этого взноса и без права уменьшения на эту сумму обязательств по единому налогу, что делает выплату дивидендов своим участникам (юридическим лицам) финансово непривлекательной операцией.

В Налоговой декларации плательщика единого налога — юридического лица, форма которой утверждена приказом МФУ от 21.12.11 г. № 1688, сумма авансового взноса при выплате дивидендов не отражается. Начисление обязательств по авансовому взносу таким плательщикам проводится на основании поданной ими по итогам отчетного года Декларации, в которой заполняются только строки 20 — 22, а также Приложение АВ к Декларации. Приложение ЗП такие эмитенты не заполняют, так как они не имеют права учитывать сумму уплаченного авансового взноса в счет обязательств по единому налогу.

При выплате дивидендов физическим лицам единоналожники авансовый взнос по налогу на прибыль не платят на основании п.п. «а»
п.п. 153.3.5 НКУ
. НДФЛ в таком случае удерживается и уплачивается в бюджет на общих основаниях (по ставке 5 %).

 

Льготы по уплате «дивидендного» авансового взноса

В каких случаях не нужно уплачивать авансовый взнос при выплате дивидендов?

 

Действующим законодательством предусмотрен ряд случаев, когда авансовый взнос при выплате дивидендов не уплачивается, а именно (п.п. 153.3.5 НКУ):

а) физическим лицам, в том числе и нерезидентам;

б) в виде акций (долей, паев), эмитированных плательщиком налога, при условии, что такая выплата никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента, независимо от того, были ли такие акции (доли, паи) надлежащим образом зарегистрированы (отражены в изменении к уставным документам);

в) институтами совместного инвестирования;

г) в пользу собственников корпоративных прав материнской компании, уплачиваемых в пределах сумм доходов такой материнской компании, полученных в виде дивидендов от других лиц. Если сумма выплат дивидендов в пользу собственников корпоративных прав материнской компании превышает сумму полученных такой компанией дивидендов, то дивиденды, выплаченные в пределах такого превышения, подлежат налогообложению. С целью налогообложения материнская компания ведет нарастающим итогом учет дивидендов, полученных ею от других лиц, и дивидендов, выплаченных в пользу собственников корпоративных прав такой материнской компании, и отражает в налоговой отчетности такие дивиденды в порядке, определенном Минфином;

ґ) управляющим фонда операций с недвижимостью при выплате платежей владельцам сертификатов фонда операций с недвижимостью в результате распределения дохода фонда операций с недвижимостью;

д) плательщиком налога, прибыль которого освобождена от налогообложения согласно положениям НКУ, в размере прибыли, освобожденной от налогообложения в периоде, за который выплачиваются дивиденды. К примеру, если сумма освобожденной прибыли согласно положениям НКУ за 2012 год составит 50 тыс. грн., то с начисленных за 2012 год дивидендов в пределах 50 тыс. грн. авансовый взнос можно не уплачивать. Попутно заметим, что эта льгота не распространяется на плательщиков налога на прибыль по ставке 0 %. Для таких предприятий в этом вопросе ничего не изменилось. Если «нулевщик» примет решение о выплате дивидендов учредителям, то в соответствии с последним абзацем п. 154.6 НКУ он:

начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в порядке, установленном
п.п. 153.3.2 НКУ, т. е. на общих основаниях;

уплачивает налог на прибыль по общей ставке (с 01.01.13 г. — 19 %) за отчетный налоговый период, в котором осуществлялись начисление и выплата дивидендов.

 

Дивиденды в учете и отчетности

Порядок отражения операций по начислению и выплате дивидендов в бухгалтерском учете приведен в таблице на с. 20.

В налоговом учете сумма начисленных участникам дивидендов не включается в расходы эмитента корпоративных прав при их начислении и/или выплате (п.п. 139.1.6 НКУ).

Что касается отчетности, то какую-либо специальную отчетность эмитент корпоративных прав не составляет.

Плательщики налога на прибыль обязаны при выплате дивидендов заполнять стр. 20 — 22 Декларации (см. рис. 1 на с. 29), а также составлять Приложение АВ (см. рис. 2 на с. 29) и Приложение ЗП (см. рис. 3 на с. 30) к Декларации.

В Декларации авансовый взнос отражается так:

сумма фактически перечисленного в бюджет в отчетном периоде авансового взноса отражается в стр. 13.3 Приложения ЗП к Декларации;

сумма авансового взноса, которая может быть зачтена в счет обязательства по налогу на прибыль отчетного периода (т. е. в пределах суммы начисленного налога), отражается в стр. 13.5.1 Приложения ЗП к Декларации. Далее она попадает в итоговую стр. 13 Приложения ЗП и переносится в стр. 13 ЗП самой Декларации;

сумма авансового взноса, которая переносится в уменьшение налоговых обязательств следующего периода, отражается в стр. 13.5.2 Приложения ЗП к отчетной Декларации. В следующем отчетном периоде эта сумма отражается в стр. 13.4 Приложения ЗП к Декларации за такой следующий отчетный период. И так до полного погашения.

Это что касается отражения в Декларации суммы уплаченного авансового взноса и его зачета в счет налоговых обязательств. Помимо этого, в Декларации необходимо отразить начисление обязательств по авансовому взносу при выплате дивидендов. Для этого предназначены стр. 20 — 22 Декларации и Приложение АВ к ней.

В Приложении АВ эмитент корпоративных прав приводит сумму выплаченных в отчетном периоде дивидендов, в том числе и таковых, при выплате которых обязательства по уплате авансового взноса не возникают (например, дивиденды физическим лицам отражаются в стр. 1.1 данного приложения).

Полученная в стр. 5.1 Приложения АВ сумма авансового взноса, которая должна быть уплачена в отчетном периоде (переносится в стр. 20 Налоговой декларации), при своевременной и полной уплате авансового взноса должна соответствовать показателю стр. 13.3 Приложения ЗВ к Декларации. Не стоит напоминать, что все показатели Декларации и приложений к ней заполняются нарастающим итогом за отчетный период, поэтому, для того чтобы снять обязательства по авансовому взносу за предыдущий отчетный период, предназначена стр. 21 Декларации. Итого в стр. 22 Декларации получаем сумму авансового взноса, которая начислена по итогам последнего календарного квартала отчетного периода (если налогоплательщик подает внутригодовые декларации). Если предприятие подает Декларацию только по итогам отчетного года, то стр. 21 Декларации не заполняется, а показатель стр. 20 АВ равен показателю стр. 22.

Трудности могут возникнуть при заполнении Приложения АВ у эмитентов, прибыль которых освобождается от налогообложения согласно положениям НКУ. Дело в том, что среди льготных строк Приложения АВ нет соответствующей строки для таких дивидендов. Данная проблема возникла в связи с тем, что Закон № 4057, которым была добавлена эта льгота по авансовому взносу, принят позже утверждения формы Декларации. Таким плательщикам ничего не остается, как вписать сумму льготируемых дивидендов в одну из имеющихся строк (1.1 — 1.4) Приложения АВ с предоставлением пояснительной записки к отчетности.

Кроме того, если дивиденды выплачиваются нерезидентам, то эмитент заполняет еще и Приложение ПН к Декларации.

По правилам, которые начали действовать с 1 января 2013 года, в общем случае Декларация подается плательщиками налога на прибыль один раз по итогам отчетного года. Соответственно если у эмитента не возникают основания для подачи внутригодовой отчетности по налогу на прибыль (в соответствии с требованиями п. 57.1 НКУ), то они отразят сведения о сумме начисленных (выплаченных) дивидендах и уплаченном авансовом взносе только в годовой Декларации и приложениях к ней. Это, на наш взгляд, касается и плательщиков единого налога.

Если дивиденды начисляются участникам — физическим лицам, то соответствующие сведения необходимо привести в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, где дивиденды отражают с такими признаками доходов:

«109» — дивиденды, облагаемые НДФЛ в соответствии с п.п. 164.2.8 НКУ;

«142» — дивиденды, освобожденные от налогообложения в соответствии с п.п. 165.1.18 НКУ;

«101» — дивиденды по привилегированным акциям (пп. 153.3.7, 170.5.3 НКУ). Отметим, что налоговики, по всей видимости, считают, что такие дивиденды следует отражать с признаком дохода «109», как и обычные налогооблагаемые дивиденды (см. консультацию «Вспомогательная таблица для заполнения формы № 1ДФ» // «ВНСУ», 2011, № 9, с. 20).

Пример. По итогам 2012 года предприятие (ООО) получило прибыль в размере 100000 грн., из которых 50000 грн. было решено направить на выплату дивидендов. У общества два участника:

1) юридическое лицо — резидент Украины (участник А, владеет 60 % уставного фонда);

2) физическое лицо — гражданин Украины (участник Б, его доля составляет 40 %).

Протокол собрания участников о распределении прибыли датирован 25.02.13 г. Дивиденды выплачены 08.04.13 г. (в пределах срока, пре-дусмотренного протоколом собрания участников, — не позднее 01.06.13 г.).

Дивиденды выплачены участникам денежными средствами.

Предприятие подает отчетность по налогу на прибыль в 2013 году один раз по итогам отчетного года.

Итак, дивиденды начислены в таком размере:

участнику А — 30000 грн. (50000 х 60 %);

участнику Б — 20000 грн. (50000 х 40 %).

 

Таблица 1. Порядок отражения начисления и выплаты дивидендов в учете

Содержание хозяйственной операции

Корреспондирующие счета

Сумма,
грн.

Налоговый учет (доходы)

дебет

кредит

Учет у эмитента

1. Начислены дивиденды на основании протокола собрания участников (25.02.13 г.)

— участнику А (юридическое лицо)

443

671/А

30000

— участнику Б (физическое лицо)

443

671/Б

20000

2. Удержан НДФЛ с дивидендов, начисленных участнику Б (20000 х 5 %)

671/Б

641/ НДФЛ

1000

3. Выплачены дивиденды (08.04.13 г.):

 

 

 

 

— участнику А

671/А

311

30000

— участнику Б (20000 - 1000)

671/Б

301

19000

4. Перечислен в бюджет НДФЛ

641/НДФЛ

311

1000(1)

5. Перечислен авансовый взнос по налогу на прибыль (30000 х 19 %)

641/ННП / Дивиденды

311

5700(2)

6. Начислен налог на прибыль по итогам 2013 года (условно) (31.12.13 г.)

981

641/ННП

4000

7. Уменьшена сумма налога на прибыль на сумму уплаченного авансового взноса (31.12.13 г.)

641/ННП

641/ННП/ Дивиденды

4000(3)

Учет у участника А

1. Отражен доход в виде начисленных дивидендов (25.02.13 г.)

373

731

30000

(4)

2. Получены дивиденды (08.04.13 г.)

311

373

30000

(1) В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за I квартал 2013 года сумма дивидендов, начисленных и выплаченных участнику — физическому лицу, отражается с признаком дохода «109»: в гр. 3 и 3а ставится сумма 20000,00 грн., а в гр. 4 и 4а соответственно 1000,00 грн.
(2) В отчетности по налогу на прибыль за 2013 год эмитент отражает эти операции так, как приведено на рис. 1, 2 и 3 (при условии, что нет остатка авансового взноса, не «сыгравшего» в уменьшение налога на прибыль в прошлых отчетных периодах, и нет других оснований для уменьшения суммы начисленного обязательства по налогу на прибыль в 2013 году.
(3) При условии отсутствия других оснований для уменьшения суммы начисленного обязательства по налогу на прибыль, которые учитываются в первую очередь. Считаем, что здесь должна действовать очередность, приведенная в Приложении ЗП к Декларации.
(4) Участник А не включает полученные дивиденды в налоговые доходы и не отражает в отчетности по налогу на прибыль (п.п. 136.1.12 и 153.3.6 НКУ).

 

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

<...>

Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х рядок 10 : 100)

11

4000

Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів

12 ТП

Зменшення нарахованої суми податку

13 ЗП

4000

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 11 + рядок 12 - рядок 13)

14

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)

15

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 - рядок 15) (+, -)

16

<...>

Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 18)

19

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи

20 АВ

5700

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що мала бути сплачена у попередньому звітному (податковому) періоді поточного року за місцезнаходженням юридичної особи з урахуванням уточнень (рядок 20 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)

21

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 20 - рядок 21)

22

5700

<...>

Рис. 1. Извлечение из Декларации за 2013 год

 

Таблиця 1. Зменшення нарахованої суми податку

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

Зменшення нарахованої суми податку (рядок 13.1 + рядок 13.2 + рядок 13.5.1 + рядок 13.6 + рядок 13.7)

13

4000

<...>

Cума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) в звітному (податковому) періоді

13.3

5700

Cума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 13.5.2 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації попереднього звітного (податкового) періоду)

13.4

Cума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) (рядок 13.3 + рядок 13.4), у тому числі:

13.5

5700

сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді

13.5.1

4000

сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 13.5 - рядок 13.5.1, переноситься до рядка 13.4 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації за наступний звітний (податковий) період)

13.5.2

1700

<...>

Рис. 2. Извлечение из Приложения ЗП к Декларации за 2013 год

 

Розрахунок авансового внеску з податку
 на прибуток на суму виплачених дивідендів

Показники

Код рядка

Сума

1

2

3

Сума виплачених у звітному (податковому) періоді дивідендів, у тому числі:

1

50000

Сума дивідендів, виплачена фізичним особам

1.1

20000

<...>

Сума дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді (рядок 1 - рядок 1.1 - рядок 1.2 - рядок 1.3 - рядок 1.4 - рядок 2 - рядок 3)

4

30000

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді (рядок 4 х рядок 10 Податкової декларації : 100), у тому числі:

5

5700

сума авансового внеску при виплаті дивідендів у звітному (податковому) періоді, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (переноситься в рядок 20 Податкової декларації)

5.1

5700

Рис. 3. Извлечение из Приложения АВ к Декларации за 2013 год

 

Ответственность

Чем предприятию грозит невыплата начисленных дивидендов?

 

Если было принято решение о выплате дивидендов, но по какой-то причине они не выплачены в срок, то налицо факт нарушения прав участников, которые могут в течение срока исковой давности (три года со дня, следующего за днем предельного срока выплаты дивидендов) обратиться в суд за защитой своих интересов. Суд вправе принять решение о взыскании дивидендов только при наличии решения общего собрания о направлении прибыли на выплату дивидендов, исходя из которого определяется размер подлежащих выплате дивидендов, сроки и порядок их выплаты (п. 2.22 Рекомендаций ВХСУ; п. 35 Постановления Пленума ВСУ).

Что касается санкций за нарушение налогового законодательства, то срок уплаты «дивидендного» авансового взноса так и не наступил (выплаты дивидендов не было). Если дивиденды начислены физическим лицам, то НДФЛ, удержанный с суммы таких дивидендов, должен быть уплачен в течение 30 календарных дней, следующих за последним днем месяца, в котором начислены дивиденды (п.п. 168.1.5 НКУ). В случае несвоевременной уплаты НДФЛ начисляется штраф в размере 25 % на основании п. 127.1 НКУ и пеня из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день выплаты (начисления) доходов в пользу плательщиков налогов — физических лиц. Пеня начисляется за весь период просрочки, начиная со дня наступления срока погашения налогового обязательства и заканчивая днем фактической уплаты обязательства по НДФЛ.

 

Если предприятие перечислило авансовый взнос с опозданием (спустя неделю после выплаты дивидендов участнику — юридическому лицу), то смогут ли на него наложить штраф в размере 25 % выплаченных сумм? Наступает ли ответственность, если авансовый взнос уплачен своевременно, но его сумма не отражена в Декларации по налогу на прибыль?

 

За несвоевременную уплату авансового взноса плательщику, по мнению ГНСУ (письмо от 05.05.11 г. № 12601/7/19-0217), грозит штраф по ст. 127 НКУ. Согласно данной норме за неначисление, неудержание и/или неуплату (неперечисление) налогов налогоплательщиком, в том числе налоговым агентом до или во время выплаты дохода в пользу другого налогоплательщика, налагается штраф в размере:

25 % суммы неуплаченного авансового взноса;

50 % неуплаченного авансового взноса — в случае если такое же нарушение было допущено повторно в течение 1095 дней;

75 % неуплаченного авансового взноса — в случае если аналогичное нарушение было допущено в течение 1095 дней в третий раз и более.

Так как авансовый взнос не был уплачен до или во время выплаты дивидендов, то проверяющие обычно настаивают на том, что есть основания для наложения данного штрафа.

Заметим, что после того как с 12.08.12 г. Законом Украины от 05.07.12 г. № 5083-VI был подкорректирован п. 126.1 НКУ (в нем теперь есть прямое упоминание об авансовых взносах по налогу на прибыль предприятия), появились основания утверждать, что к данному нарушению более подходит наложение штрафа по п. 126.1 НКУ, который налагается в размере 10 % или 20 % (в зависимости от срока просрочки — менее 30 календарных дней или более). Данный штраф налагается за неуплату согласованной суммы денежного обязательства и/или авансовых взносов по налогу на прибыль предприятия в течение сроков, установленных НКУ. «Дивидендный» авансовый взнос по сути является уплатой налога на прибыль авансом*, поэтому в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, можно настаивать на применении специальной нормы п. 126.1 НКУ, а не общей нормы п. 127.1 НКУ. Причем о применении такого штрафа можно говорить только после согласования суммы «дивидендного» авансового взноса (после подачи декларации). То есть можно говорить об уплате штрафа в размере 10 % (просрочка менее 30 дней), а не 25 % по ст. 127 НКУ, как требует ГНСУ.

* Справедливости ради стоит отметить, что такое уточнение в п. 126.1 НКУ появилось одновременно с введением уплаты ежемесячных авансовых взносов по налогу на прибыль. Не исключено, что именно «ради» них и подкорректировали рассматриваемую норму. Вместе с тем в НКУ в отношении по сути разных платежей применяется один и тот же термин — авансовые взносы по налогу на прибыль.

Кроме того, это нарушение, по мнению налоговиков, влечет начисление пени согласно ст. 129 НКУ за все дни просрочки платежа из расчета 120 % годовой учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга или на день его (его части) погашения, в зависимости от того, какая из величин таких ставок является большей (абз. первый п. 129.4 НКУ). С этим утверждением также можно спорить, так как пеня начисляется после окончания сроков погашения согласованной суммы денежного обязательства, а на момент выплаты дивидендов согласования еще нет.

Что касается ситуации, когда «дивидендный» авансовый взнос был уплачен своевременно, но ошибочно не отражен в Декларации, то здесь следует обратить внимание на консультацию, размещенную в разделе 110.15 ЕБНЗ. Главное налоговое ведомство говорит о наложении за такое нарушение штрафа по ст. 127 НКУ за неначисление авансового взноса. На наш взгляд, с этой позицией можно спорить, если на момент проверки такую ошибку плательщик самостоятельно выявил и исправил, ведь обязательство по начислению и уплате «дивидендного» авансового взноса было выполнено в полном объеме, т. е. фактически налогоплательщик начислил и перечислил данный платеж в бюджет в соответствии с требованиями НКУ**.

** В докодексный период налоговики более лояльно подходили к данной ситуации (см., например, консультацию в «ВНСУ», 2009, № 9, с. 22).

Надеемся, что данная статья помогла Вам вспомнить основные правила начисления и выплаты дивидендов, а также ознакомиться с последними изменениями в этом вопросе, и Вы без проблем проведете в учете принятое собственниками соответствующее решение.

 

Документы и сокращения статьи

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.13 г. № 435-VI.

Закон о хозобществах — Закон Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII.

Закон об АО — Закон Украины «Об акционерных обществах» от 17.09.08 г. № 514-VI.

Закон о налоге с доходов — Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.03 г. № 889-IV (утратил силу с 01.01.11 г.).

Закон № 185 — Закон Украины «Об управлении объектами государственной собственности» от 21.09.06 г. № 185-V.

Закон № 5412 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно урегулирования отдельных вопросов налогообложения» от 02.10.12 г. № 5412-VI.

Порядок № 817 — Порядок заполнения документов на перевод в случае уплаты (взыскания) платежей в бюджет, осуществления бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость, возврата средств, ошибочно или излишне зачисленных в бюджет, утвержденный приказом МФУ от 07.07.12 г. № 817.

Рекомендации ВХСУ — Рекомендации Президиума ВХСУ «О практике применения законодательства при рассмотрении дел, возникающих из корпоративных отношений» от 28.12.07 г. № 04-5/14.

Постановление Пленума ВСУ — Постановление Пленума ВСУ «О практике рассмотрения судами корпоративных споров» от 24.10.08 г. № 13.

Декларация Налоговая декларация по налогу на прибыль, форма которой утверждена приказом МФУ от 28.09.11 г. № 1213.

ООО общество с ограниченной ответственностью.

ОДО общество с дополнительной ответственностью.

АО акционерное общество.

НДФЛ — налог на доходы физических лиц.

ФСН фиксированный сельскохозяйственный налог.

ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на сайте ГНСУ (www.sts.gov.ua).

«ВНСУ» — журнал «Вестник налоговой службы Украины».

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше