СБОР ЗА СПЕЦВОДОПОЛЬЗОВАНИЕ:
нюансы заполнения декларации за три квартала
Вот и закончился первый месяц осени, ознаменовавший окончание очередного рабочего квартала. Поэтому все субъекты хозяйствования обязаны начать подготовку к подаче очередной порции квартальной отчетности.
Каких-либо выдающихся изменений в правилах подачи квартальной отчетности по водосбору, как и по другим видам ресурсных платежей, не произошло. Хотя некоторые вопросы, связанные с рекомендациями налоговиков по поводу заполнения этой отчетности, у водопользователей возникают.
Поэтому рассмотрим тройку самых актуальных вопросов.
Сергей ДЕЦЮРА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», s.detsyura@id.factor.ua
Квартальные особенности заполнения декларации
В связи с изменением в начале года ставки сбора за специальное использование воды в отчетности за I квартал расчет налоговых обязательств был осуществлен в двух строках (в одной строке — за период действия старой ставки, а в другом — новой). За полугодие начисление обязательств осуществлено не в двух, а в одной строке. Как заполнить отчетность за три квартала?
В начале этого года Законом № 5503* были внесены очередные изменения в НКУ. В соответствии с этими изменениями, в частности, был увеличен почти на 10 % размер ставок по сбору за специальное использование воды (далее — сбор за спецводопользование).
* См. Тему недели «Налоговый кодекс: новогодние коррективы» // «БН», 2013, № 2, с. 30.
Важно! Закон № 5503 был опубликован 04.01.13 г., поэтому именно с этой даты начали применяться новые ставки. А следовательно, при исчислении налоговых обязательств за период с 01.01.13 г. по 03.01.13 г. включительно плательщики должны были применять старые ставки (действовавшие в 2012 году), а начиная с 04.01.13 г. — новые, определенные Законом № 5503.
Относительно заполнения отчетности за I квартал 2013 года с учетом увеличенных ставок сбора налоговики долго не раздумывали. И практически сразу после этих изменений в письме от 28.01.13 г. № 1947/7/152117 («БН», 2013, № 10, с. 7) дали свои рекомендации по этому поводу. Они, как и в 2012 году (подобная ситуация была и тогда), предложили начислять налоговые обязательства двумя отдельными строками с соответствующими примечаниями в этих строках:
— в первой строке «с 01.01.2013 по 03.01.2013 включительно» сбор исчисляется по ставкам, действовавшим в 2012 году (старым ставкам);
— во второй строке «с 04.01.2013 по 31.03.2013 включительно» — по новым ставкам, установленным Законом № 5503.
Что касается правил заполнения отчетности по этому сбору за другие отчетные периоды этого года, а именно правил заполнения I раздела «Нарахована сума збору з початку року» декларации по водосбору, то налоговики в своем разъяснении ничего не оговорили, а продолжали «играть в молчанку», пока не закончился предельный срок подачи отчетности за I полугодие.
При отсутствии рекомендаций от налоговиков водопользователи не стали «выдумывать велосипед» и решили пойти протоптанной тропинкой, т. е. опираясь на прошлогодний опыт, когда была подобная ситуация. Напомним, что в прошлом году они рекомендовали начислять обязательства в одной строке, хотя за I квартал сбор начислялся с помощью двух строк («БН», 2012, № 32, с. 45).
Поэтому большинство субъектов хозяйствования заполнили этот раздел декларации за I полугодие по аналогии с предыдущим годом — одной строкой.
Такой вариант заполнения отчетности вызвал некоторые проблемы при расчете налоговых обязательств в декларации, заполнявшейся в электронном виде. Дело в том, что водопользователь не мог применить алгоритм расчета налоговых обязательств, поскольку на практике он оперирует только одной ставкой налога, а не двумя, как требуется сегодня. Поэтому при заполнении отчетности в электронном виде приходилось вручную вбивать в графы 9, 10 и 11 самостоятельно рассчитанный по двум ставкам размер налога.
Обращаем внимание! Как оказалось впоследствии (консультация в разд. 121.06 ЕБНЗ), налоговики в этом году все-таки решили пересмотреть свою прошлогоднюю позицию и рекомендовали начислять налоговые обязательства с начала года (в I разделе декларации по водосбору) по каждому отдельному источнику в двух строках (как и
за I квартал), а не в одной строке (как в прошлом году).
Такой подход упростил жизнь субъектам хозяйствования, заполняющим отчетность в электронной форме, поскольку исключал какое-
либо ручное вмешательство в процесс расчета налоговых обязательств. В то же время, поскольку консультация с такими рекомендациями в ЕБНЗ появилась только в сентябре, когда отчетность за I полугодие была подана, то учесть ее плательщики налога не имели никакой возможности.
Поэтому у водопользователей после появления таких рекомендаций возник вопрос: не допустили ли они ошибку, начислив обязательство одной строкой, а не двумя, и как нужно заполнять отчетность за следующие периоды?
Решение проблемы. По этому поводу налоговики свою позицию до сих пор не выражали. На наш взгляд, беспокоиться водопользователям вообще не стоит. Дело в том, что каким бы способом они ни заполнили декларацию по водосбору за I полугодие (одной строкой или двумя), это не должно повлиять на правильность расчета налоговых обязательств по этому сбору. В лицевом счете плательщика (если не были допущены арифметические ошибки) независимо от способа заполнения I раздела декларации по водосбору (одна строка или два) налоговые обязательства будут отражены правильно. В лицевой счет переносят данные из ІІІ раздела декларации, где начисленные налоговые обязательства указываются общей суммой в разрезе направлений использования воды, а не из I раздела.
Если говорить о заполнении декларации за следующие периоды (три квартала и год), то как именно заполнить отчетность, должен решить сам водопользователь. Хотя если декларация заполняется в электронном виде, уместнее будет воспользоваться рекомендациями налоговиков и отразить в I разделе налоговые обязательства в двух строках.
Получение лимитов в течение года
Субъект хозяйствования получил разрешение на специальное водопользование с установленными в нем лимитами использования воды только в ІІІ квартале 2013 года (12 августа). Как в таком случае рассчитать размер сбора за три квартала?
Большое значение при определении размера сбора за спецводопользование имеет наличие у водопользователя разрешения на спецводопользование с установленными в нем лимитами использования воды (п. 326.2 НКУ).
Дело в том, что при наличии такого разрешения сбор в пределах установленного лимита рассчитывается в обычном размере (без применения повышающего коэффициента), а сверх этого лимита — в пятикратном размере.
В случае отсутствия такого разрешения, а следовательно, и лимита, сбор за весь объем использованной воды взимается как за сверхлимитное использование, т. е. в пятикратном размере (п. 327.3 НКУ).
Поэтому все водопользователи заинтересованы в получении разрешения до начала использования водного источника.
В то же время бывают случаи когда в силу разных причин (например, задержки в процедуре оформления разрешения) субъект хозяйствования начинает использование воды из водного объекта до момента получения такого разрешения. Тогда такой объем воды автоматически становится сверхлимитным, а сбор взимается в пятикратном размере.
Но если субъект хозяйствования спустя некоторое время (в пределах года) получает разрешение на спецводопользование с установленными годовыми лимитами на использование воды, то возникает вопрос: можно ли пересмотреть размер начисленного сбора за уже прошедшие периоды года с учетом установленных лимитов?
По нашему мнению, сделать это не удастся, поскольку фактически до получения разрешения субъект хозяйствования нарушал водное законодательство (использовал воду без разрешения), поэтому должен уплатить своеобразный «штраф» в виде повышенной ставки сбора за спецводопользование. На это указывают и налоговики в консультации, приведенной в разд. 121.04 ЕБНЗ.
Важно! После ознакомления с упомянутой выше консультацией складывается впечатление, что налоговики позволяют за весь квартал, в котором получено такое разрешение, начислять налоговые обязательства как за воду, использованную в пределах лимита, несмотря на то, когда именно (в начале или в конце квартала) было получено такое разрешение.
Хотя, теоретически, до даты получения разрешения водопользователь использовал сверхлимитный объем воды. Но, как видим, налоговики не собираются «размениваться на пустяки». Да и вообще, доказать, какой именно объем воды был использован до получения разрешения, а какой — после этого, будет также нелегко. Поэтому они выбрали «меньшее зло» и позволили весь объем воды, использованный в квартале получения разрешения, считать водой, использованной в пределах лимита.
Отсчет использования годового лимита, на наш взгляд, следует начинать с квартала, в котором было получено разрешение на спецводопользование. То есть независимо от того, сколько воды было использовано за I полугодие, годовой лимит, установленный в разрешении, распространяется только на воду, использованную водопользователем начиная с квартала, в котором получено разрешение. Иначе оснований для того, чтобы не пересчитывать сумму водосбора за I полугодие, не будет.
Следует учитывать. Заполнять отчетность по спецводопользованию в случае получения разрешения в середине года водопользователи должны с учетом того, что за пери--оды до получения разрешения сбор взимался в пятикратном размере, а за отчетный период, в котором получен лимит, — в обычном.
Чтобы учесть эти особенности, советуем отражать начисленные налоговые обязательства в I разделе декларации по водосбору двумя строками:
— в первой начисляются обязательства за период с начала года и до квартала получения разрешения (в нашем случае — за
I полугодие); в этой строке сбор рассчитывается в пятикратном размере, а в колонке 6 «Встановлений річний ліміт використання води» проставляем прочерк. Заметим, что в начале этого года был увеличен размер ставок сбора. Поэтому при расчете налоговых обязательств за этот период водопользователям придется учитывать еще и особенности, вызванные этими обстоятельствами,
т. е. с использованием еще двух строк (см. с. 37 этого номера);
— во второй начисляем налоговые обязательства за квартал, в котором было получено разрешение (в нашем случае — за ІІІ квартал); в этой строке сбор начисляется с учетом установленного лимита на использование воды. Если за этот квартал размер установленного лимита не превышен, сбор начисляется в обычном размере (без применения повышающего коэффициента).
Поскольку декларация заполняется с учетом некоторых особенностей, то с целью объяснения правил ее заполнения советуем вместе с ней подать в контролирующие органы разъяснение с аргументацией своих действий, составленное по произвольной форме.
Пересмотр лимитов
В середине сентября водопользователь получил новое разрешение на спецводопользование, в котором установлен новый (увеличенный) годовой лимит на использование воды. Как заполнить декларацию по водосбору при получении новых лимитов?
Разрешения на спецводопользование с утвержденными лимитами использования воды в соответствии с Порядком № 321 выдаются водопользователям на срок от 3 до 25 лет. После окончания этого срока, чтобы без проблем и без дополнительной финансовой нагрузки использовать воду, водопользователи должны получить новое разрешение с установленными новыми лимитами на использование воды.
Вообще-то получение нового разрешения на спецводопользование в середине года — достаточно редкое явление среди водопользователей, поэтому следует выяснить: как учесть размер нового лимита, установленного в разрешении, при начислении налоговых обязательств за следующие периоды?
Ответ на этот вопрос налоговики дали в консультации, приведенной в разд. 121.04 ЕБНЗ. В ней они отметили, что в случае изменения в течение квартала (года) годового лимита использования воды водопользователю достаточно в колонке 6 раздела I декларации по водосбору указать установленный годовой лимит использования воды в соответствии с новым (действующим) разрешением. То есть налоговики считают, что при заполнении декларации по водосбору необходимо просто увеличить предел, дающий водопользователю право уплачивать сбор за спецводопользование в обычном размере.
На наш взгляд, воспользоваться такой рекомендацией налоговиков можно только в случае, когда за предыдущие отчетные периоды водопользователь не превысил размер годового лимита, установленного в старом разрешении.
Если же в предыдущих периодах этот лимит был превышен, то использовать такой подход к заполнению декларации, на наш взгляд, опасно.
Дело в том, что, выполняя рекомендации налоговиков (увеличивая размер лимита в строке, по которой начисляются налоговые обязательства), водопользователь может неправильно начислить налоговые обязательства за следующие периоды. Увеличив годовой лимит при расчете сбора за спецводопользование с начала года, водопользователь может не учесть тот факт, что в предыдущих периодах уже было допущено превышение лимита, поскольку согласно алгоритму, определенному в декларации, сбор будет взиматься как за воду, использованную в пределах лимита. Превышение лимита, допущенное в предыдущих периодах, будет автоматически покрыто новым размером лимита.
Например, если за I полугодие был превышен размер лимита на 100 куб. м, а в третьем квартале лимит был увеличен на 500 куб. м, а использовано только 300 куб. м, то фактически по результатам трех кварталов превышения лимита не будет (500 > (100 + 300)). Поэтому водопользователь, начисляя обязательства за квартал с учетом рекомендаций налоговиков, занизит налоговые обязательства на сумму превышения лимита в I полугодии.
Чтобы не допустить такую ошибку, советуем при повышении лимита заполнять в разделе I декларации по водосбору две строки:
— в первой отразить начисление сбора за спецводопользование, когда действовал старый размер лимита. В этой строке следует проставлять размер старого лимита (колонка 6) и объем использованной воды за период, в течение которого действовал такой лимит (колонка 3). Поскольку в начале года произошло увеличение ставок сбора, то рассчитывать налоговые обязательства в этом году за период действия старых лимитов придется еще и с учетом особенностей, вызванных пересмотром ставок сбора (см. с. 37 этого номера);
— во второй отразить начисление сбора с квартала, в котором начал действовать новый размер лимита. При этом размер нового лимита, указываемый в колонке 6, следует определять как разницу нового и старого размеров лимита, а объем использованной воды (колонка 3) — только для квартала, в котором действует новый объем лимита.
При заполнении отчетности таким образом удастся избежать свертывания внелимитных объемов использованной воды с размером нового увеличенного лимита, что даст возможность не занизить налоговые обязательства в декларации по водосбору за отчетный период.
Выводы
Водопользователи, которые при заполнении отчетности за I полугодие 2013 года не выполняли рекомендаций налоговиков и отразили налоговые обязательства в одной строке, ошибки не допустили. Поэтому волноваться по этому поводу им не стоит.
За следующие отчетные периоды они могут заполнять отчетность наиболее подходящим для них способом. Хотя уместнее это делать по методике, предложенной налоговиками (двумя строками).
Использование воды без полученного разрешения на спецводопользование вынуждает водопользователя уплачивать сбор как за сверхлимитное использование воды, т. е. в пятикратном размере. После получения такого разрешения сбор начинает рассчитываться с учетом полученных лимитов. В то же время за предыдущие отчетные периоды (до получения разрешения) размер начисленных налоговых обязательств не пересматривается, несмотря на то, что в разрешении указан годовой лимит использовании воды.
При пересмотре размера лимитов водопользователь должен рассчитывать размер сбора с учетом данных о соблюдении таких лимитов за предыдущие периоды. В случае если они соблюдены, сбор можно рассчитать в одной строке, при превышении лимитов за предыдущий период — в двух строках.
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
Закон № 5503 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по пересмотру ставок некоторых налогов и сборов» от 20.11.12 г. № 5503-VI.
Порядок № 321 — Порядок согласования и выдачи разрешений на специальное водопользование, утвержденный постановлением КМУ от 13.03.02 г. № 321
Декларация по водосбору — Налоговая декларация сбора: за специальное использование поверхностных и подземных вод; за специальное использование поверхностной воды теплоэлектростанциями с прямоточной системой водоснабжения; за специальное использование поверхностных и подземных вод жилищно-коммунальными предприятиями; за специальное использование воды, входящей исключительно в состав напитков; за специальное использование поверхностных и подземных вод для нужд рыбоводства; за специальное использование карьерной, шахтной, дренажной воды, форма которой утверждена приказом МФУ от 21.12.12 г. № 1403.
ЕБНЗ — Единая база налоговых знаний, размещенная на официальном сайте Миндоходов www.minrd.gov.ua/ebpz/
