ОПЛАТА ТРУДА СТАЖЕРА:
зарплата или вознаграждение?
В предыдущем номере мы уже коснулись вопросов документального оформления студента-стажера на предприятии («БН», 2013, № 37, с. 20). Сегодня сосредоточимся на особенностях оплаты его труда и раскроем особенности отношений, возникающих в ходе стажировки.
Дарья КРАВЧЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», d.kravchenko@id.factor.ua
Характер правоотношений
Начнем с определения характера правоотношений, которые возникают при заключении Договора о стажировке. Данной проблемы мы немного коснулись в предыдущем номере, а сейчас остановимся на ней более детально.
Отнести такие отношения только к гражданско-правовым или только к трудовым на основании Закона о занятости и Порядка стажировки невозможно. Ведь такие отношения имеют в равной мере черты как одних, так и других.
С одной стороны, о гражданско-правовых отношениях говорят такие условия стажировки:
— предметом договора является приобретение опыта по выполнению профессиональных задач и обязанностей, а не сам процесс труда;
— факт выполнения профессиональных работ стажером документируется с помощью Акта сдачи-приема выполненных работ.
Но, с другой стороны, о трудовом характере таких отношений свидетельствуют такие условия:
— в течение стажировки стажер обязан соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, установленные на предприятии, а также условия коллективного договора;
— стажеру предоставляют рабочее место, т. е. необходимые условия труда обеспечивает работодатель (п. 7 Типового договора);
— работодатель же несет и ответственность за безопасность условий труда;
— на стажера ведется трудовая книжка (как на работника предприятия);
— стажер выполняет определенную трудовую функцию по конкретной профессии и квалификации (в случае выполнения профессиональных работ).
Ситуацию усугубляют и противоположные позиции в этом вопросе ПФУ и Минсоцполитики. Позицию относительно именно трудовых правоотношений подтверждает ПФУ в письме от 27.05.13 г. № 13152/03-30. В нем указывается, что за все профессиональные работы согласно поставленным задачам, выполненные в период стажировки, предприятие выплачивает студенту заработную плату согласно установленным системам оплаты труда по нормам, расценкам, ставкам (окладам) с учетом коэффициентов, доплат и надбавок. А выплата зарплаты характерна только для трудовых отношений.
В то же время Минсоцполитики настаивает на том, что Договоры о стажировке, которые заключены в соответствии с Законом о занятости и предусматривают возможность выполнения профессиональных работ, являются гражданско-правовыми (письмо от 22.05.13 г. № 413/039/97-13).
Обратимся к мнению третьей стороны — судов и проанализируем общую судебную практику рассмотрения дел, в которых ГП-договоры по выполнению работ признавались трудовыми. И здесь мы видим, что в большинстве случаев суд признает наличие трудовых, а не гражданско-правовых отношений в ситуациях, когда лица работали без заключения трудовых договоров, но с соблюдением внутреннего трудового распорядка, исполняя возложенные на них обязанности и с ежемесячным получением заработной платы (решение ВАдСУ от 07.02.12 г. по делу № К-19381/10-с, решение ВАдСУ от 08.08.13 г. по делу № К/800/12346/13 и т.д.).
Наша позиция: вознаграждение, которое получает стажер за выполненные им профессиональные работы, является именно зарплатой (учитывая приоритетность норм Закона о занятости, в котором говорится о выплате именно зарплаты, над постановлениями КМУ).
Таким образом, если стажер подчиняется правилам внутреннего распорядка предприятия и выполняет в течение стажировки профессиональные работы, за которые ему систематически начисляют и выплачивают зарплату, Договор о стажировке приобретает признаки срочного трудового договора. А отношения между стажером и предприятием становятся трудовыми.
В случае, если стажером профессиональные работы выполняться не будут, Договор о стажировке нельзя считать трудовым, даже несмотря на то, что запись о таком периоде работодатель впишет в трудовую книжку стажера.
Наш совет: чтобы урегулировать трудовой или нетрудовой характер отношений между стажером и работодателем, целесообразно это прописать в Положении о стажировке. В случае оплаты работы в период стажировки мы считаем такие отношения трудовыми, но в этом случае важно их оформить как трудовые (заявление от стажера на срочную работу, приказ работодателя, Договор о стажировке).
Оплата стажировки
Что и кому платим? В соответствии с ч. 3 ст. 29 Закона о занятости, если стажер выполняет профессиональные работы, предприятие должно за все работы, выполненные в соответствии с предоставленными заданиями, выплачивать ему зарплату согласно установленным системам оплаты труда по нормам, расценкам, ставкам (окладам) с учетом коэффициентов, доплат и надбавок.
То есть работодателю предоставляется возможность оплачивать студенту выполненную работу как по сдельной системе оплаты (нормы, расценки), так и по повременной системе оплате труда (ставки, оклады). Если работа по профессиям, по которым проводится стажировка, оплачивается повременно, работодателю следует рассчитать и утвердить сдельные расценки в соответствии к требованиям ст. 90 КЗоТ.
Основанием для начисления и выплаты зарплаты стажеру станет Акт сдачи-приемки выполненных работ. Его необходимо составлять ежемесячно.
Нюанс. Установленной формы Акта сдачи-приемки выполненных работ стажера нет. Поэтому предприятие вправе разработать его самостоятельно, зафиксировав его форму в Положении о стажировке.
Важно: чтобы предприятие имело право на налоговые расходы, Акт должен быть первичным документом (п. 138.2 НКУ). Для придания Акту статуса первичного документа при его разработке не забудьте предусмотреть все обязательные реквизиты, которые должен содержать первичный документ (подробнее см. в статье «Первичные документы: составляем, заполняем, подписываем…» // «БН», 2011, № 39, с. 10). Пусть вас не смущает название документа «акт», по которому начисляется зарплата. По сути это аналог документа, по которому вы начисляете зарплату другим работникам, но в нем происходит согласование объема работ, которые выполнил стажер.
Однако зарплату стажеру могут и не платить. В данном случае мы имеем дело с приобретением студентом опыта работы на производстве по специальности без выполнения им трудовой функции. То есть стажер пользуется специальной литературой, технической документацией, изучает процесс на практике, наблюдая за руководителем стажировки, но при этом его не привлекают к выполнению профессиональных работ.
В свою очередь, за выполнение дополнительных функций руководитель стажировки может получать ежемесячную плату. Ее размер не должен превышать 5 % суммы основной зарплаты, которую руководитель стажировки получает по основному месту работы (ч. 4 ст. 29 Закона о занятости). Из этой нормы можно сделать вывод, что доплату руководителю стажировки можно и не платить. Полагаем, что данный вопрос дан на откуп предприятию (советуем его урегулировать в Положении о стажировке).
ЕВС, НДФЛ в учете и отчетности
ЕВС. Если вы определили трудовой характер стажерских отношений, то выплата стажеру будет зарплатой. А она согласно п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона о ЕВС является базой для начисления ЕВС. Поэтому на сумму зарплаты стажера за выполнение им профессиональных работ ЕВС обычные предприятия начисляют в зависимости от класса профриска (от 36,76 % до 49,7 %), а для стажера-инвалида — 8,41 %, и удерживают по ставке 3,6 %.
Начисление и удержание ЕВС производятся в пределах максимальной величины базы начисления ЕВС (в 2013 году: в январе — ноябре — 19499 грн., в декабре — 20706 грн.).
Кстати говоря, именно зарплатой стажерскую плату считает и ПФУ (письмо от 27.05.13 г. № 13152/03-30). И это не удивительно, ведь ставки ЕВС для зарплаты выше, чем для вознаграждения по ГП-договорам.
Если же вы определили гражданско-правовой характер стажерских отношений и выплату стажеру как вознаграждение по ГП-договору (т. е. к нашему совету не прислушались), то и ЕВС с такой выплаты платим по ставкам для ГП-договоров (в общем случае — 34,7 % «сверху» и 2,6 % — «снизу»).
В форме № Д4 данные о приеме стажера показываем, если ему будет начисляться выплата в период стажировки. Если стажировка бесплатная, то ни в таблицу 5, ни в таблицу 6 сведения о стажерах не заносим. При начислении стажеру именно зарплаты ее в форме № Д4 отражаем в по тем же правилам, что и «обычная» зарплата постоянным работникам предприятия*. По тем же правилам заполняем форму № Д4 и в случае, когда выплату стажеру вы определили как вознаграждение по ГП-договору.
* Подробнее см. Тему недели «Как заполнить ежемесячную форму № Д4 по ЕВС» // «БН», 2013, № 5, с. 24.
НДФЛ. Как и по ЕВС, взимание НДФЛ зависит от определенного работодателем характера отношений:
1) трудовые отношения — начисленную зарплату включаем в общий месячный налогооблагаемый доход работника-стажера на основании п.п. 164.2.1 НКУ; ставки — 15 и 17 %; при определении базы налогообложения сумма начисленной зарплаты уменьшается на сумму ЕВС в части удержаний. В форме № 1ДФ отражаем начисление с признаком дохода «101» и при своевременной выплате соблюдаем соответствие граф 3 и 3а, 4 и 4а;
2) гражданско-правовые отношения — начисленное вознаграждение по ГП-договорам включаем в общий месячный налогооблагаемый доход стажера на основании п.п. 164.2.2 НКУ; ставки — 15 и 17 %; при определении базы налогообложения сумма начисленной зарплаты уменьшается на сумму ЕВС в части удержаний. В форме № 1ДФ отражаем начисление с признаком дохода «102», и при своевременной выплате не соблюдаем соответствие граф 3 и 3а, 4 и 4а.
Налоговый учет. Сумму выплаты стажеру за выполненные работы, независимо от того, как мы ее квалифицировали (зарплата или вознаграждение по ГП-договору), мы имеем право включить в налоговые расходы предприятия на основании п. 142.1 НКУ, сумму начисленного на него ЕВС — на основании п. 143.1 НКУ. Вид расходов (себестоимость, административные, на сбыт) будет зависеть от того, на каком участке занят стажер.
Бухучет. Начисление зарплаты отражается проводкой: Дт 23 (91, 92, 93) — Кт 661. Если начисляем вознаграждение по ГП-договору, делаем запись: Дт 23 (91, 92, 93) — Кт 685.
Предоставление трудовых и социальных гарантий
Минсоцполитики в своем письме от 22.05.13 г. № 413/039/97-13 указало, что студенты вузов (учащиеся ПТУ) имеют право на материальное обеспечение и социальные услуги в соответствии с законодательством, если они работают на условиях трудового договора (контракта), получают заработную плату и уплачивают ЕВС.
По нашему мнению, если предприятие расценивает отношения со стажером как трудовые, начисляет и выплачивает ему стажерскую зарплату, а также перечисляет ЕВС по ставкам, утвержденным для «обычной» зарплаты, тогда стажер имеет право не только на социальные гарантии (выплату больничных и др.), но и на трудовые гарантии (ежегодный отпуск, в том числе компенсация при увольнении, и пр.).
В свою очередь, если предприятие определило стажерские отношения как гражданско-правовые, этот стажер такого права не имеет.
Выводы
Закон о занятости, предоставляя право студенту на прохождение стажировки, в то же самое время дает возможность предприятию выбирать — оплачивать данный период стажеру или нет.
Условием для оплаты является выполнение студентом профессиональных работ. Основанием же будет служить Акт сдачи-приемки выполненных работ.
Налогообложение такой выплаты будет полностью зависеть от решения самого предприятия — расценивать отношения между стажером и работодателем как трудовые или же как гражданско-правовые.
В первом случае (трудовые отношения) студент получит зарплату и сможет пользоваться социальными и трудовыми гарантиями, предусмотренными законодательством. Во втором стажеру будет выплачено вознаграждение, а вот претендовать на оплату больничного или на предоставление ежегодного отпуска он уже не сможет.
Список использованных документов и сокращений статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
КЗоТ — Кодекс законов о труде от 10.12.71 г.
Закон о занятости — Закон Украины «О занятости населения» от 05.07.12 г. № 5067-VI.
Закон о ЕВС — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.10 г. № 2464-VI.
Порядок стажировки — Порядок заключения договора о стажировке студентов высших и учащихся профессионально-технических учебных заведений на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденный постановлением КМУ от 16.01.13 г. № 20.
Типовой договор — Типовая форма договора о стажировке студентов высших и учащихся профессионально-технических учебных заведений на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденная постановлением КМУ от 16.01.13 г. № 20.
ЕВС — единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.
ГП-договор — гражданско-правовой договор.
