Вот он — Закон-«потеряшка». От принятия до опубликования прошел без малого месяц. И когда 29.07.14 г. истек срок на его подписание, после чего наступило 1 августа — предполагаемый срок вступления в силу этого Закона, а его все не было, некоторые стали шутить, а не потерялся ли он.
Нет, «нашелся» — в газете «Голос Украины» № 146 за 02.08.14 г.
При таких обстоятельствах мы бы и рады были написать о нем раньше, но физически смогли это сделать только в этом номере «БН». При этом мы постоянно «вели» этот закон на наших страничках в соцсетях*.
* http://www.odnoklassniki.ru/profile/579704650791/statuses, https://www.facebook.com/profile.php?id=100006264315725&fref=ts, http://vk.com/id262162504.
Теперь о сути изменений. Вы знаете, что с 1 июля 2014 года заработали изменения в НКУ, внесенные антикризисным Законом № 1166**. Анализ этих изменений вы можете прочитать в Теме недели «Разгребаем» новшества антикризисного закона» // «БН», 2014, № 15, с. 15. В части НДФЛ основной шквал изменений обрушился на налогообложение пассивных доходов — дивидендов, процентов, роялти, инвестприбыли.
** Использованные сокращения: Закон № 1166 — Закон Украины «О предотвращении финансовой катастрофы и создании предпосылок для экономического роста в Украине» от 27.03.14 г. № 1166-VII; Закон № 1200 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины относительно устранения отдельных несогласованностей норм законодательства» от 10.04.14 г. № 1200-VII; Методика № 1484 — Методика определения инвестиционной прибыли профессиональным торговцем ценными бумагами при исполнении функций налогового агента, утвержденная приказом МФУ от 22.11.11 г. № 1484; ПМТЛ — прожиточный минимум, установленный на одно трудоспособное лицо на 1 января отчетного года.
Внимание. В части налогообложения дивидендов новые правила с 1 июля так и не заработали. Причина в том, что законодатель оперативно передумал и Законом № 1200 оставил прежние правила их налогообложения до 1 января 2015 года («БН», 2014, № 17, с. 4).
После этого шла острая полемика по поводу эффективности и правильности изменений в обложении пассивных доходов физлиц.
Как говорится, покой нам только снится. Комментируемым сегодня Законом эти правила снова перекроили.
Закон, как указано в нем самом, вступил в силу с 1 августа 2014 года***.
*** Хотя не исключена полемика по этому вопросу в дальнейшем, поскольку опубликован он только 02.08.14 г. Но мы на этом пока концентрировать внимание не будем.
Соответственно, имеем уже 3 периода, в которых действуют разные правила:
• до 01.07.14 г., т. е. как было до принятия Закона № 1166;
• с 01.07.14 г. до 01.08.14 г. — по Закону № 1166 (Но! с учетом Переходных положений комментируемого Закона, которые несколько смягчают ситуацию);
• с 01.08.14 г. — по комментируемому Закону.
Итак, по порядку.
Проценты. Вкратце напомним, что с 1 июля 2014 года предполагалось, что полученные во втором полугодии банковские проценты и проценты, полученные на вклады членов кредитных союзов (КС), уже будут облагаться НДФЛ. Принцип такой, что все проценты (не только банковские) в сумме до 17 ПМТЛ в год (в 2014 году — 20706 грн.) НДФЛ не облагаются. В части превышения — облагаются. Так, с суммы превышения налог уплачивается по шкале ставок 15, 20, 25 % — в зависимости от общей суммы полученных пассивных доходов за год. Причем с банковских процентов физлицо должно было самостоятельно платить налог на основании годовой декларации. Банки не должны удерживать налог независимо от суммы процентов.
Теперь ситуация изменилась: проценты будут облагаться у источника выплаты по ставке 15 % лицами, выплачивающими такие доходы (банками, КС и др.). По итогам года никакой перерасчет делать не нужно (ставки 15, 20, 25 % канули в Лету)! Соответственно, физлиц освободили от обязательной подачи декларации в этих случаях (см. табл. 1 на с. 6).
Важно. Теперь нет льготной суммы (17 ПМТЛ), в пределах которой проценты не облагаются НДФЛ. Зато в ряды льготных (не облагаемых НДФЛ) возвращены проценты, начисляемые на зарплатные карточки физлиц (п.п. 165.1.41 НКУ). Кроме того, по-прежнему не облагаются проценты на ценные бумаги, эмитированные Минфином, и на долговые обязательства НБУ (п.п. 165.1.2 НКУ).
С учетом того, что между датой начала действия Закона № 1166 и датой вступления в силу комментируемого Закона есть временной разрыв в один месяц, читаем его Переходные положения. Здесь сказано, что налог с процентов, начисленных на суммы текущих или вкладных (депозитных) банковских счетов, сберегательный (депозитный) сертификат, вклад (депозит) члена кредитного союза в КС за период с 01.07.14 г. до 01.08.14 г., аннулируется. Годовую декларацию физлицам за полученные в этот период проценты подавать не нужно.
То есть по названным в предыдущем абзаце доходам имеем дополнительный льготный месяц.
Дивиденды. Здесь сюжет такой, что изначально Законом № 1166 задумали с 1 июля 2014 года отменить 5 % ставку с дивидендов и облагать эти доходы по ставке 15 %. Кроме того, по итогам года доходы в виде дивидендов попадали под «пассивный» перерасчет для целей обложения НДФЛ по ставкам 15, 20, 25 %.
Однако до этого дело так и не дошло — Законом № 1200, который был принят вслед за антикризисным Законом № 1166, действие этих правил было приостановлено до 1 января 2015 года («БН», 2014, № 17, с. 4). То есть в части налого-
обложения дивидендов с 01.07.14 г. ничего по факту не изменилось.
Интересно, а что все-таки приготовил дивидендам комментируемый Закон?
С 1 августа вступили в силу изменения, внесенные комментируемым законом в п. 170.5 НКУ. Так, теперь четко прописано, что такие доходы облагаются по ставке 5 % эмитентом корпоративных прав у источника выплаты (п.п. 170.5.4 НКУ). Опять же никаких «прогрессивных» перерасчетов по итогам года делать не нужно! Ведь, повторимся, «пассивный» перерасчет с 01.08.14 г. отменен в принципе. Декларацию по итогам года физлицу, получившему в течение года дивиденды, подавать не нужно (если, конечно, нет других оснований для ее подачи).
По ставке 5 % облагаются также иностранные дивиденды, которые резидент должен отразить в годовой декларации.
На заметку. Дивиденды по привилегированным акциям по-прежнему облагаются в порядке, установленном для доходов в виде зарплаты.
Вывод по дивидендам. В течение всего 2014 года (и, надеемся, так будет и далее) дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 5 % у источника выплаты без какого-либо пересчета по итогам года (см. табл. 2 на с. 6). То есть фактически «имеем то, что имеем».
Доходы от операций с инвестактивами. С 1 августа 2014 года п.п. 170.2.9 НКУ добавлен новым предложением: налоговый агент во время каждого начисления плательщику инвестприбыли начисляет (удерживает) и перечисляет в бюджет налог по ставкам 15 (17) %. Мы снова-таки придерживаемся той логики, что удерживать НДФЛ у источника выплаты инвестдоходов должны только торговцы ценными бумагами. То есть указанная норма касается именно этого случая. Других случаев (например, выплаты участнику-физлицу расчета в связи его выходом из общества) она не касается.
На заметку. Торговцы ценных бумаг по-прежнему удерживают и уплачивают НДФЛ в бюджет в соответствии с Методикой № 1484.
Роялти. С ними ситуация не до конца ясна. До 1 июля они облагались по ставкам 15 (17) %. Такие же ставки действуют с 1 августа. А что в июле? Под действие переходных норм роялти не подпадают. Формально в июле действовала ставка 15 %.
Таблица 1. Правила налогообложения процентов
| Вид процентов | Правила налогообложения | |||
| до 01.07.14 г. | с 01.07.14 г. по 01.08.14 г. | с 01.08.14 г. | ||
| как предполагалось | как стало | |||
| На текущие и депозитные счета | — | 15, 20, 25 % плательщиком при перерасчете по итогам года (сумма в пределах 17 ПМТЛ не облагается НДФЛ) | — (обязательство аннулируется согласно п. 2 разд. III комментируемого Закона) | 15 % налоговым агентом (банком, кредитным союзом) у источника выплаты(3) |
| Проценты или дисконтный доход по именным сберегательным (депозитным) сертификатам | ||||
| Проценты на вклад (депозит) члена КС в КС | — | • 15 % при выплате налоговым агентом(1), (2); • 15, 20, 25 % при перерасчете по итогам года плательщиком (облагается сумма превышения над 17 ПМТЛ) | ||
| Доход, который выплачивается компанией, которая управляет активами ИСИ(3) | 5 % налоговым агентом | • 15 % при выплате налоговым агентом(1), (2); • 15, 20, 25 % при перерасчете по итогам года плательщиком (облагается сумма превышения над 17 ПМТЛ) | — (формально действует освобождение из абз. 3 п. 2 разд. III комментируемого Закона) | 15 % налоговым агентом, начисляющим и выплачивающим такие доходы у источника выплаты(4) |
| Доход по ипотечным ценным бумагам(3) | ||||
| Доход по облигациям | ||||
| Доход по сертификатам ФОН | ||||
| Прочие проценты (например, проценты по займам) | 15 (17) % налоговым агентом | 15 % при выплате налоговым агентом(1), (2) | ||
| (1) От обязанности удерживать НДФЛ у источника выплаты освобождены только банковские учреждения. (2) Налоговый агент обязан удержать НДФЛ по ставке 15 %. Повышенные ставки (15, 20 и 25 %) должен был применять сам плательщик при декларировании, а не налоговый агент. (3) Перечислить в бюджет удержанную сумму налога банки и кредитные союзы должны в течение 30 календарных дней, следующих за окончанием отчетном месяца начисления процентов (п.п. 170.4.1 НКУ). В ф. № 1ДФ такие доходы отражаются общей суммой, а не отдельно в разрезе каждого банковского счета (вклада, договора и т. п.) (п.п. 170.4.2 НКУ). (4) Здесь действуют общие сроки по уплате сумм НДФЛ в бюджет (при выплате доходов, а если проценты начислены, но не выплачены, — в течение 30 календарных дней по окончании месяца, в котором начислены проценты). | ||||
Таблица 2. Налогообложение дивидендов
| Вид дивидендов | Период | ||
| до 01.07.14 г. | с 01.07.14 г. до 01.08.14 г. | с 01.08.14 г. | |
| обычные | 5 % налоговым агентом у источника выплаты | 5 % налоговым агентом у источника выплаты (Закон № 1200) | 5 % налоговым агентом у источника выплаты (п. 170.5 НКУ) |
| по привилегированным акциям | 15 (17) % как доходы в виде зарплаты | ||
