Новые и хорошо знакомые льготы по НДС: не проглядеть бы «слона»

Новые и хорошо знакомые льготы по НДС: не проглядеть бы «слона»

О «новогодних» подарках от законодателей вы уже могли узнать из «БН», 2014, № 1, с. 11. Среди прочего законодатель продлил действие некоторых льгот по НДС.

Но имеем дело не только с продлением. Измененный порядок применения «зерновой» льготы уже позволяет получить бюджетное возмещение некоторым экспортерам. Появился и новый льготный объект — макулатура.

Поэтому узнайте все детали из этой статьи.

Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», n.shpakovich@id.factor.ua

Предыдущая редакция «зерновой» льготы

До 01.01.14 г. зерновая льгота предусматривала такое «положение вещей»*.

* Подробную информацию о порядке применения этой льготы вы можете найти в «БН», 2012, № 14, с. 32.

1. От обложения НДС освобождались операции по поставке на таможенной территории Украины (абз. 1 и 4 п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ):

• зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 согласно УКТ ВЭД, кроме товарной позиции 1006 (рис) и товарной подкатегории 1008 10 00 00 (гречка). То есть эта льгота распространялась на пшеницу, рожь, их смесь (меслин), ячмень, овес, кукурузу, сорго и т. п.;

• технических культур товарных позиций 1205 (семена сурепицы или рапса) и 1206 (семена подсолнуха) согласно УКТ ВЭД.

Эта льгота не распространялась (т. е. работали «внутренние» 20 % НДС) на первую поставку таких зерновых и технических культур сельхозпроизводителями и предприятиями, которые непосредственно приобрели такие зерновые и технические культуры у сельхозпроизводителей. Не льготировалась поставка этих культур и Аграрным фондом в случае их приобретения с НДС.

2. Освобождались от обложения НДС операции по экспорту указанных выше «льготных» зерновых и технических культур (абз. 2 п. 15 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Никаких уточнений о том, кто является экспортером (производитель, первый покупатель или другое лицо), не было. То есть эту льготу должны были применять все экспортеры.

Важная деталь! «Зерновая» льгота лишала права на получение бюджетного возмещения всех экспортеров указанных зерновых и технических культур. Ведь к таким операциям не применялась нулевая ставка НДС. Поэтому экспортер не имел права включить в налоговый кредит «входящий» НДС по таким операциям.

3. Плательщик НДС мог не распределять «входящий» НДС согласно ст. 199 НКУ** по приобретенным «двойным» необоротным активам (абз. 3 п. 15 подразд. 2 разд.ХХ НКУ). То есть можно было полностью включить в налоговый кредит суммы «входящего» НДС по необоротным активам, которые плательщик использовал и в зерново-льготных операциях, и в налогооблагаемых операциях.

** Подробнее о таком распределении вы можете прочитать в «БН», 2014, № 1, с. 35 и № 2, с. 13.

Новая редакция «зерновой» льготы

А что же мы получили с 01.01.14 г.?

Ранее «временную зерновую» льготу поместили в «постоянную» ст. 197 НКУ. Следовательно, теперь эта льгота не временная, а действует постоянно.

Новая льгота распространяется на те же зерновые культуры (пшеницу, рожь, их смесь (меслин), ячмень, овес, кукурузу, сорго и т. п.) и технические культуры (семена рапса и подсолнуха), что и раньше.

Также под льготу подпадают так называемые «не первые поставки» зерновых/технических культур. То есть эту льготу вы должны применять, если поставляете льготные зерновые или технические культуры, которые одновременно соответствуют следующим критериям:

• вы не выращивали эти культуры (вы не являетесь их производителем);

• вы приобрели их не у производителя.

Наиболее интересные изменения состоялись в исключениях — в случаях, когда «зерновая» льгота не применяется (т. е. работают «внутренние» 20 % НДС и еще и «экспортный» 0 % НДС).

В п. 197.21 НКУ законодатель объединил две нормы, которые ранее отдельно регулировали применение «зерновой» льготы к внутренним поставкам и экспортным операциям. Теперь такие операции параллельно освобождаются от обложения НДС. Также параллельно сформулировано исключение из этой льготы. Следовательно, льготы не распространяются на так называемые «первые поставки» как на территории Украины, так и на экспорт льготных зерновых и технических культур.

В отношении внутренних «первых поставок» фактически ничего не изменилось. А вот экспортные поставки производителями и первыми покупателями теперь облагаются по нулевой ставке НДС.

Внимание! Сельхозпроизводители и предприятия, которые приобрели зерновые и технические культуры у производителя (зернотрейдеры), теперь имеют право включить в налоговый кредит «входящий» НДС. Выходит, они имеют право получить бюджетное возмещение НДС по таким операциям.

В новой редакции «зерновой» льготы нет упоминания о возможности не распределять «входной» НДС по «двойным» необоротным активам, частично задействованным в необлагаемых «зерновых» операциях. Следовательно, с 01.01.14 г. придется применять общие распределительные нормы ст. 199 НКУ:

• при приобретении таких не­оборотных активов налоговый кредит нужно распределять по общим правилам;

• по «старым» необоротным активам нужно будет признать условную продажу согласно абз. «б» п. 198.5 НКУ и восстановить часть уже распределенного налогового кредита на основании бухгалтерской справки (ч. 2 ст. 198.5 НКУ).

Новый механизм «зернового» льготирования вы можете рассмотреть на схеме ниже.

Схема применения новой «зерновой» льготы

Осторожно! Тот факт, что некоторые экспортеры зерновых/технических культур теперь имеют право на получение бюджетного возмещения НДС, повлечет за собой соответствующие расходы из госбюджета. Поэтому, принимая Госбюджет на 2014 год, депутаты снова могут пересмотреть эту льготу.

Газовая льгота, как птица Феникс

Только народные избранники изъяли из п. 197.14 НКУ льготу, освобождавшую от обложения НДС импорт природного газа, как правительство уже хочет ее реанимировать*. Соответствующий законопроект № 3853 зарегистрирован в Верховной Раде 08.01.14 г. «Новая» газовая льгота должна появиться теперь в п. 197.22 НКУ.

* http://www.kmu.gov.ua/control/uk/publish/article?art_id=246966379&cat_id=244276429

«Шкурная» и «металлоломная» льготы

Законодатель продлил еще на год действие льгот, преду­смотренных в пп. 16 и 23 подразд. 2 разд. XX НКУ. В отличие от «зерновой» льготы, здесь поменяли только срок их действия, поэтому правила не изменились.

Как и в 2013 году, от обложения НДС освобождаются операции по поставке, импорту и экспорту:

• необработанных шкур и вычиненной кожи без последующей обработки (товарные позиции 4101 — 4103, 4301);

• отходов и лома черных и цветных металлов (постановление КМУ от 12.01.11 г. № 15) и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД (кроме брикетов и гранул подкатегории УКТ ВЭД 4401 30 90 00).

Как и ранее, в случае экспорта таких товаров нулевая ставка не применяется. То есть сюрпризов здесь не следует ожидать.

Новая «макулатурная» льгота

Льготные товары. Новация в льготах по НДС — это освобождение от обложения НДС операций с макулатурой. Ранее такой льготы не было. Проанализируем ее.

Эта льгота временная. Она будет действовать до 01.01.15 г.

От обложения НДС освобождаются операции по поставке, импорту и экспорту бумаги и картона для утилизации (макулатуры и отходов) товарной позиции 4707 согласно УКТ ВЭД (п. 23 подразд. 2 разд. XX НКУ).

Обратите внимание! В товарную позицию 4707, кроме макулатуры в виде отходов, включены  старые и непроданные экземпляры газет и журналов, телефонные справочники, брошюры и рекламные издания. Следовательно, под действие «макулатурной» льготы подпадают любые отходы, а также товары, продающиеся в виде макулатуры (на переработку). Сюда же попадут бумажные бухгалтерские и другие документы, срок хранения которых истек.

Чтобы воспользоваться такой льготой в первичных документах, следует указать, что поставляется именно макулатура, а не, скажем, уцененные экземпляры журналов или книг. Количество таких товаров должно измеряться в килограммах.

Распределение «входящего» НДС. Возникает закономерный вопрос: нужно ли распределять согласно ст. 199 НКУ «входящий» НДС, уплаченный при приобретении бумаги и бумажных изделий, которые со временем станут макулатурой?

Перечень операций, на которые не распространяются распределительные требования ст. 199 НКУ, указан в п. 199.6 этой статьи. Там, в частности, указаны операции с металлоломом, которые по своему содержанию очень похожи на операции с макулатурой. Однако отсутствие прямого упоминания о макулатуре в п. 199.6 НКУ контролеры могут трактовать как основание для распределения входящего НДС по всем «бумажным» товарам, которые потенциально могут стать макулатурой.

Однако сразу начинать такое распределение мы бы не советовали.

Во-первых, таких требований пока еще нет, как и любых других разъяснений на этот счет.

Во-вторых, макулатурная льгота временная. Следовательно, точно угадать, подпадет ли под эту льготу макулатура, образующаяся из приобретенной бумаги, очень трудно.

В-третьих, даже если вы будете поставлять макулатуру в этом году, то распределять входящий НДС по приобретенной бумаге через стр. 16.6 декларации по НДС не стоит.

Дело в том, что плательщик НДС не покупает бумагу для того, чтобы получить выгоду от продажи макулатуры. Расходы на ее приобретение полностью переносятся на стоимость изготовленной продукции или проданных товаров/услуг. Доходы от продажи макулатуры — это «побочный эффект», который получает предприятие. На наш взгляд, здесь можно провести аналогию с металлоломом.

Кстати, «цена вопроса», как правило, незначительная, поэтому контролеры вряд ли станут придираться к плательщику, который в 2014 году продаст десяток килограммов макулатуры.

Предприятия полиграфии. О распределении входящего НДС следует задуматься изготовителям бумажной продукции, поскольку в их деятельности образуются значительные объемы макулатуры, например, предприятиям полиграфии. Но для таких предприятий эта льгота имеет несколько иной подтекст.

Дело в том, что большинство из них до 01.01.15 г. пользуются «издательской» льготой, преду­смотренной в п. 6 подразд. 2 разд. XX НКУ. Основная продукция таких предприятий (оте­чественные ученические тетради, учебники, учебные пособия, книжная продукция) и ранее освобождалась от обложения НДС. А вот отходы полиграфического производства (макулатуру) они должны были облагать НДС. Теперь внедрение «макулатурной» льготы снимет вопрос о необходимости распределения входящего НДС такими «полиграфическими» льготниками.

Проблема с распределением останется только у тех полиграфических предприятий, у которых основная продукция облагается НДС (издания рекламного и эротического характера). Таким предприятиям безопаснее распределить входящий НДС. Или же получить индивидуальную налоговую консультацию, которая бы позволила не распределять входящий НДС (применить по аналогии освобождающие нормы п. 199.6 НКУ, пре­дусмотренные для металлолома).

Оформление льготных операций

Налоговая накладная. При одновременной поставке товаров/услуг, облагаемых НДС и освобожденных от НДС, составляют отдельные налоговые накладные (НН). Нельзя одновременно заполнять гр. 11 и гр. 8, 9 и 10 в одной НН (п. 9 Порядка № 1379).

Обратите внимание! При льготных поставках не нужно проставлять тип причины 09 «Поставка для операций, освобожденных от обложения налогом на добавленную стоимость» в шапке «льготной» НН. Эта пометка предназначена для НН, в которых плательщик начисляет НДС в соответствии с п. 198.5 НКУ.

В льготной НН укажите все общеустановленные реквизиты (дата составления, данные покупателя, форма расчетов, вид договора и т. п.)*. Объемы поставки, освобожденные от обложения НДС, указывают в гр. 11 и переносят в гр. 12. В гр. 11 разд. III НН нужно вписать «Без НДС» и указать «освобождающую» норму НКУ (п. 10 Порядка № 1379). Для этого предусмотрена специальная сноска (3) в нижней части НН.

* Подробную инструкцию по заполнению НН вы можете найти в «БН», 2013, № 36, с. 19.

НН, составленную на освобожденные от НДС операции, нужно выдать покупателю, если он плательщик НДС. А вот регистрировать их в ЕРНН не нужно. Сумма НДС не может превысить 10 тыс. грн.

Реестр. Льготные НН, как и обычные, внесите в Реестр (п. 1 разд. III Порядка № 708). Обратите внимание, единое отличие — это то, что объем освобожденной операции нужно указать в гр. 11 Реестра. Остальные поля заполняют в обычном порядке.

Декларация. В декларации по НДС освобожденные операции отражают в стр. 5.

Внимание! В новых формах отчетности по НДС (приказ Миндоходов от 13.11.13 г. № 678) есть две новации:

• если освобождение распространяется на экспортную операцию, то объемы такого экспорта нужно указать в стр. 5.1 декларации;

• при заполнении стр. 5 плательщик НДС должен расшифровать льготные операции в таблице 3 специального приложения Д6 и в приложении Д5. Ранее операции из стр. 5 декларации в приложении Д5 не расшифровывали.

Льготный отчет. Если вы пользуетесь налоговыми льготами, то не забывайте составлять и ежеквартально подавать в налоговую инспекцию Отчет о суммах налоговых льгот по форме, утвержденной постановлением Кабмина от 27.12.10 г. № 1233**.

** О порядке заполнения этого отчета вы можете прочитать в «БН», 2011, № 15, с. 46.

Код соответствующей льготы вы можете найти в справочнике льгот, который контролеры утверждают каждый квартал (см. с. 9 номера).

Документы и сокращения статьи

Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 01.11.11 г. № 1379.

Порядок № 708 — Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом Миндоходов от 25.11.13 г. № 708.

НН — налоговая накладная.

ЕРНН — единый реестр налоговых накладных.

Реестр — Реестр выданных и полученных налоговых накладных.