Копейка налоговый кредит бережет: средства против «суммовых» ошибок в налоговой накладной

Копейка налоговый кредит бережет: средства против «суммовых» ошибок в налоговой накладной

О том, как бороться с «техническими» ошибками в НН, мы рассказывали в «БН», 2014, № 21, с. 33. Сегодня вы узнаете, какие дополнительные методы борьбы можно применить в случае, когда продавец допустил в НН арифметическую ошибку — неправильно указал базу налогообложения или сумму НДС.

Николай ШПАКОВИЧ, заместитель главного редактора, n.shpakovich@id.factor.ua

«Суммовые» ошибки в НН

Банальная ситуация: покупатель заплатил аванс 1000 грн. Поставщик в НН, выписанной на такую операцию, указал сумму НДС 166,66 грн. Естественно, за счет округления результата расчета до целых копеек правильная сумма НДС составляет 166,67 грн.

Таким образом, продавец ошибся на 1 копейку.

Имеет ли покупатель право на налоговый кредит хотя бы в сумме 166,66 грн. или он теряет весь налоговый кредит по этой операции?

Чтобы ответить на этот вопрос, заглянем в первоисточники.

В п. 198.6 НКУ предусмотрено, что в НК нельзя включать суммы НДС, которые:

• не подтверждены НН;

• подтверждены НН, оформленными с нарушением требований ст. 201 НКУ.

Напомним, что ст. 201 НКУ требует указать в НН ставку НДС и сумму налога в цифровом значении (п.п. «ж» п. 201.1 НКУ).

Следовательно, если сумма НДС указана неправильно, то независимо от того, на сколько ошибся продавец (даже на копейку), эта НН не может подтвердить сумму НДС для формирования НК.

В рассмотренной выше ситуации не стоит рассчитывать на снисходительность контролеров при проверке. Если вы обнаружили такую неточность, то нужно сразу наводить порядок в НН. Иначе вам придется отстаивать НК в суде.

Заметим. Достаточно часто суды считают, что незначительные недостатки НН не являются основанием для их неучета в налоговом учете при условии, что они не препятствуют возможности идентифицировать лицо, выдавшее НН, содержат, в частности, сведения о приобретенных товарах (работах, услугах), их стоимости, дате осуществления операции и соответствующей сумме налога*.

* См., например, определение ВАдСУ от 14.04.14 г. № К/9991/95835/11.

Однако не стоит лишний раз спорить с налоговиками и обращаться в суд, если можно обойтись без таких хлопот.

Самый простой выход ― заменить «бракованную» НН, т. е. составить НН на правильную сумму вместо ошибочной (с тем же номером и датой). Этот вариант срабатывает только при условии, что ошибка выявлена оперативно (НН не была зарегистрирована в ЕРНН и ее данные еще не попали в отчетность по НДС).

Если поставщик уже зарегистрировал ошибочную НН в ЕРНН, однако прошло меньше 15 дней с момента возникновения налоговых обязательств, то тоже еще не все потеряно. В таком случае можно выписать дополнительную НН (с новым номером и старой датой).

Ошибочная НН «засветится» в ЕРНН и Реестре поставщика, но в декларацию по НДС ее данные не попадут. Там будут учтены только данные «правильной» НН.

Покупатель в своем Реестре и в декларации может отразить только данные «правильной» НН.

Если срок регистрации НН в ЕРНН уже закончился, а такая регистрация является обязательной, то покупатель может подать жалобу на поставщика (приложение Д8 к декларации). Детали вы найдете в «БН», 2014, № 21, с. 33.

Имейте в виду! Если покупатель включил ошибочную НН в декларацию по НДС, то при исправлении такой ошибки придется уплатить самоштраф и пеню. Сформировать НК на основании жалобы на поставщика покупатель еще сможет в течение двух следующих месяцев. Ведь такую жалобу можно подать в течение 60 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи декларации за отчетный период, в котором нарушен порядок заполнения НН (абз. 11 п. 201.10 НКУ)**.

** Подробнее читайте в «БН», 2013, № 47, с. 36; 2014, № 6, с. 18.

Неправильный объем операции

Рассмотренная выше ситуация с ошибкой в сумме НДС несколько экзотичная.

Как правило, расчет суммы НДС для заполнения НН доверяют компьютерам, а они ошибаются редко.

Чаще встречаются ситуации, когда поставщик неправильно указал объем операции. Например, он получил 101 тыс. грн., а «идеальную» НН выписал на сумму 100 тыс. грн.

Конечно, это не значит, что НН автоматически выписана неправильно. Ведь НН нужно составлять только на ту сумму, на которую возникли НО.

Пример 1. События развивались следующим образом:

20.05.14 г. ― осуществлена частичная поставка товаров на сумму 1000 грн.;

21.05.14 г. ― поступила оплата в сумме 101000 грн.;

22.05.14 г. ― произведена поставка товаров на сумму 100000 грн.

В такой ситуации поставщик должен выписать две НН:

• первую — 20.05.14 г. на сумму 1000 грн.;

• вторую — 21.05.14 г. на сумму 100000 грн. (101000 - 1000).

Как видите, получив 21.05.14 г. оплату в сумме 101000 грн., поставщик должен выписать НН не на всю сумму оплаты, а только на ту часть, которая считается первым событием.

Проблема возникает тогда, когда возникли НО на одну сумму, а НН выписана на другую сумму.

Если в НН указана сумма, превышающая сумму возникших НО, то однозначно речь идет об ошибке в НН, и легализовать ее очень трудно. А вот в ситуациях, когда в НН указана сумма меньше суммы НО, побороться можно. В каких именно, мы сейчас и выясним.

Сначала напомним основные постулаты, по которым составляют НН.

Согласно п. 201.7 НКУ НН составляют на каждую полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму средств, поступивших на текущий счет в качестве предварительной оплаты (аванса). Аналогичное требование предусмотрено в п. 3 Порядка № 10.

Полезный вывод из этих норм: если операцию можно разделить на части, то на каждую из таких частей на законных основаниях можно выписать отдельные НН.

Сами налоговики в ОНК № 127 (вопрос 2) признали: в случае если в течение одного дня получено несколько оплат по одному договору, то поставщик может составить отдельные НН (на каждое событие).

Применить этот вывод вы можете также и в ситуации, когда первым событием была поставка.

Первое событие ― поставка

Пример 2. Первым событием была поставка сахара на сумму 101000 грн. Поставщик по ошибке выписал НН на сумму 100000 грн. и зарегистрировал ее в ЕРНН. На момент выявления ошибки срок регистрации в ЕРНН закончился. НН уже отражена в декларациях по НДС продавца и покупателя. Срок для подачи жалобы на поставщика истек.

Чтобы легализовать такую НН, поставщик должен создать основания для этого. Вместо одной товарной накладной можно оформить две товарных накладных: первую — на 100000 грн., вторую — на 1000 грн.

Проблемы могут возникнуть разве что с неделимым (штучным) товаром. Если таких ограничений нет, то на каждую из частичных поставок продавец имеет право выписать отдельные НН.

Конечно, заменить одну товарную накладную двумя можно только с согласия покупателя. Последний тоже заинтересован в этой небольшой «афере». Ведь в таком случае к НН на сумму 100000 грн. претензий у контролеров не будет.

Что касается «хвостика» в 1000 грн., на который своевременно не была составлена НН, то продавец должен выписать НН на эту сумму датой возникновения НО (в Реестре она может быть отражена в следующем месяце).

Напомним. Если НН составлена в бумажной форме на поставку оте­чественных неподакцизных товаров и сумма НДС в ней не превышает 10 тыс. грн., то ее не нужно регистрировать в ЕРНН.

На сумму ошибки нужно будет уточнить НО продавца в месяце, в котором возникли НО.

При этом придется начислить самоштраф (если истек срок для подачи отчетной новой декларации) в размере 3 % или 5 % (в зависимости от того, как будет подан УР — как самостоятельный документ или как приложение к декларации по НДС).

Кроме того, нужно начислить пеню в размере 120 % учетной ставки НБУ, действующей на день занижения (абз. 3 п. 129.4 НКУ)*. Ее начисляем начиная с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты, до дня фактической уплаты.

* Напомним, что с 15.04.14 г. установлена ставка НБУ 9,5 %. Ранее (с 13.08.13 г.) действовала ставка 6,5 %.

Перечислить в бюджет сумму заниженного НО, штраф и пеню нужно:

• не позднее даты подачи УР-документа;

• до окончания предельного срока погашения налоговых обязательств по декларации, вместе с которой подано УР-приложение.

Помните! Покупатель имеет право включить в НК НН на сумму 1000 грн. в том отчетном периоде, в котором он получит такую НН. Но не позднее, чем 365 дней с даты, указанной в ней как дата составления (п. 198.6 НКУ).

Внимание! Покупатель может включить эту сумму в НК и раньше (без НН), но для этого нужно свое­временно подать жалобу на поставщика.

Первое событие — оплата

Разделить средства, поступившие одним платежным поручением, нельзя. Разве что речь идет о наличных расчетах через кассу.

Для того чтобы легализовать НН, составленную на часть полученной оплаты, можно использовать другой механизм.

В п. 13 Порядка № 10 предусмотрено, что для операций, которые облагаются налогом или освобождены от налогообложения, составляются отдельные НН. Таким образом, при одновременной поставке од- ному покупателю как налогооблагаемых товаров/услуг, так и освобожденных от налогообложения, продавец составляет отдельные НН.

Также отдельные НН составляют и на поставку лекарственных средств и изделий медицинского назначения, облагаемых НДС по ставке 7 % (письмо Миндоходов от 04.04.14 г. № 7860/7/99-99-19-04-02-17 // «БН», 2014, № 15, с. 4).

Из этого правила можем сделать полезный вывод: если одним платежным поручением была оплачена часть товаров/услуг, которые облагаются НДС:

• по ставке 20 %;

• по ставке 7 %, или товаров/услуг, освобожденных от налогообложения,

то продавец обязан выписать отдельные НН.

При этом вопрос о том, нужно ли регистрировать каждую из этих НН в ЕРНН, решается отдельно по каждой из них. Результат зависит от того, какие именно товары указаны в НН и какая сумма НДС начислена.

Пример 3. Первым событием была оплата в сумме 101000 грн. за товар (сахар) согласно счету-фактуре. Поставщик ошибочно выписал НН на сумму 100000 грн. и зарегистрировал ее в ЕРНН. На момент выявления ошибки срок регистрации в ЕРНН закончился. НН уже отражена в декларациях по НДС продавца и покупателя.

Как правило, в договорах указывают только общие характеристики товаров, которые будут поставляться, и условия такой поставки. Номенклатуру товаров, которые предлагают оплатить покупателю, указывают в счете или счете-фактуре. Эти документы не являются полноценными первичными документами, ведь они не подтверждают хозяйственную операцию. По сути, это лишь предложение приобрести определенные товары по указанной цене.

Следовательно, проблем с заменой счета-фактуры не должно быть.

В таком документе можно указать два вида товаров:

• товар, который фактически будет поставляться и облагается НДС по ставке 20 % (сахар на сумму 100000 грн.);

• товары, которые облагаются НДС по ставке НДС 7 % либо освобождены от налогообложения, на сумму 1000 грн. (не будут поставляться).

Получив оплату на основании такого счета-фактуры, покупатель обязан выписать две НН:

• «обычную» — на сумму 100000 грн.;

• «льготную» — на сумму 1000 грн.

Нюанс. Тот факт, что сумма НДС, указанная в платежном поручении, не соответствует сумме НДС, указанной в счете-фактуре, не имеет решающего значения. Ведь продавец начисляет НО исходя из того, в счет оплаты за какой товар он зачтет полученную сумму. Начисленные суммы НДС он укажет в НН.

Таким образом, никаких претензий к НН, составленной на сумму 100000 грн., не будет.

«Льготную» НН придется отражать в Реестрах в том периоде, в котором выявлена ошибка. Кстати, данные «льготной» НН можно сразу откорректировать с помощью РК.

Напомним, что НО продавца и НК покупателя подлежат корректировке, если (ст. 192 НКУ):

• изменяется сумма компенсации за товары/услуги (под это основание подпадает изменение номенклатуры);

• возвращают товары продавцу;

• возвращают сумму предварительной оплаты.

Следовательно, для того чтобы составить РК к «льготной» НН, нужно:

• либо вернуть часть средств (1000 грн.), на которые была выписана «льготная» НН;

• либо документально оформить изменение номенклатуры товаров, попавших в «льготную» НН (подписать дополнительное соглашение к договору).

В завершение разговора об исправлении ошибок в НН обобщим методы борьбы с ними (см. таблицу).

Методы борьбы с ошибками в НН

Выводы 

• Возьмите за правило проверять полученные НН сразу после получения.

• Чем раньше вы обнаружите ошибку, тем меньше усилий придется приложить для того, чтобы исправить ее последствия.

• Совсем «свежие» ошибки можно исправить, выписав новую НН вместо ошибочной.

• Если ошибочная НН «засветилась» в ЕРНН, то ее придется официально изъять из Реестра сторнирующей записью. Для покупателя составьте дополнительную НН.

• Не успели зарегистрировать правильные НН в ЕРНН ― покупатель имеет право включить сумму НДС в НК на основании жалобы на поставщика.

• Если в НН указали меньший объем операции, чем размер НО, то можно разбить поставку либо изменить номенклатуру так, чтобы на часть, не попавшую в НН, можно было составить отдельную НН.

Документы и сокращения статьи

Порядок № 10 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Миндоходов от 14.01.14 г. № 10.

ОНК № 127 — Обобщающая налоговая консультация по отдельным вопросам отражения в налоговом учете по налогу на добавленную стоимость отчетного периода налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, и формирования на их основании налогового кредита, утвержденная приказом ГНСУ от 16.02.12 г. № 127.

Реестр — Реестр выданных и полученных налоговых накладных.

ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.

НН — налоговая накладная.

НК — налоговый кредит.

НО — налоговые обязательства.

РК — Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.

УР — уточняющий расчет.