Копійка податковий кредит береже: засоби проти «сумових» помилок у податковій накладній

Копійка податковий кредит береже: засоби проти «сумових» помилок у податковій накладній

Про те, як боротись із «технічними» помилками у ПН, ми розповідали в «БТ», 2014, № 21, с. 33. Сьогодні ви дізнаєтесь, які додаткові методи боротьби можна застосувати у випадку, коли продавець припустився арифметичної помилки в ПН — неправильно вказав базу оподаткування чи суму ПДВ.

Микола ШПАКОВИЧ, заступник головного редактора, n.shpakovich@id.factor.ua

«Сумові» помилки у ПН

Банальна ситуація: покупець заплатив аванс 1000 грн. Постачальник у ПН, яку виписав на таку операцію, вказав суму ПДВ 166,66 грн. Звісно за рахунок округлення результату розрахунку до цілих копійок правильна сума ПДВ складає 166,67 грн.

Тобто продавець помилився на 1 копійку.

Чи має покупець право на податковий кредит хоча б у сумі 166,66 грн., чи він втрачає весь податковий кредит за цією операцією?

Щоб відповісти на це запитання, зазирнемо до першоджерел.

У п. 198.6 ПКУ передбачено, що до ПК не можна включати суми ПДВ, які:

• не підтверджені ПН;

• підтверджені ПН, які оформлені з порушенням вимог ст. 201 ПКУ.

Нагадаємо, що ст. 201 ПКУ вимагає вказати в ПН ставку ПДВ та суму податку в цифровому значенні (п.п. «ж» п. 201.1 ПКУ).

Отже, якщо сума ПДВ вказана неправильно, то незалежно від того, наскільки помилився продавець (навіть на копійку), ця ПН не може підтвердити суму ПДВ для формування ПК.

У розглянутій вище ситуації не варто розраховувати на поблажливість контролерів при перевірці. Якщо ви виявили таку «неточність», то потрібно одразу наводити порядок у ПН. Інакше вам доведеться захищати ПК у суді.

Зауважимо. Досить часто суди вважають, що незначні недоліки ПН не є підставою для їх неврахування в податковому обліку, за умови, що вони не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка видала ПН, містять, зокрема, відомості про придбані товари (роботи, послуги), їх вартість, дату здійснення операції та відповідну суму податку*.

* Див., наприклад, ухвалу ВАдСУ від 14.04.14 р. № К/9991/95835/11.

Однак не варто зайвий раз сперечатись із податківцями та звертатись до суду, якщо можна обійтися без такого клопоту.

Найпростіший вихід ― замінити «браковану» ПН. Тобто скласти ПН на правильну суму замість помилкової (з тим же номером і датою). Цей варіант спрацьовує лише за умови, що помилка виявлена оперативно (ПН не була зареєстрована в ЄРПН та її дані ще не потрапили до звітності з ПДВ).

Якщо постачальник уже зареєстрував помилкову ПН у ЄРПН, однак пройшло менше 15 днів із моменту виникнення податкових зобов’язань, то теж ще не все втрачено. В такому разі можна виписати додаткову ПН (з новим номером і старою датою).

Помилкова ПН «засвітиться» в ЄРПН та Реєстрі постачальника, але до декларації з ПДВ її дані не потраплять. Там будуть враховані лише дані «правильної» ПН.

Покупець у своєму Реєстрі та в декларації може відобразити лише дані «правильної» ПН.

Якщо строк реєстрації ПН у ЄРПН вже закінчився, а така реєстрація є обов’язковою, то покупець може подати скаргу на постачальника (додаток Д8 до декларації). Деталі ви знайдете в «БТ», 2014, № 21, с. 33.

Майте на увазі! Якщо покупець уключив помилкову ПН до декларації з ПДВ, то при виправленні такої помилки доведеться сплатити самоштраф і пеню. Сформувати ПК на підставі скарги на постачальника покупець ще зможе протягом двох наступних місяців. Адже таку скаргу можна подати протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання декларації за звітний період, у якому порушено порядок заповнення ПН (абз. 11 п. 201.10 ПКУ)**.

** Докладніше читайте у «БТ», 2013, № 47, с. 36; 2014, № 6, с. 18.

Неправильний обсяг операції

Розглянута вище ситуація з помилкою в сумі ПДВ дещо екзотична.

Як правило, розрахунок суми ПДВ для заповнення ПН довіряють комп’ютерам, а вони помиляються рідко.

Частіше зустрічаються ситуації, коли постачальник неправильно вказав обсяг операції. Наприклад, він отримав 101 тис. грн., а «ідеальну» ПН виписав на суму 100 тис. грн.

Звісно, це не означає, що ПН автоматично виписана неправильно. Адже ПН потрібно складати лише на ту суму, на яку виникли ПЗ.

Приклад 1. Події розвивались таким чином:

20.05.14 р. ― часткове постачання товарів на суму 1000 грн.;

21.05.14 р. ― надійшла оплата 101000 грн.;

22.05.14 р. ― постачання товарів на суму 100000 грн.

У такій ситуації постачальник повинен виписати дві ПН:

• першу 20.05.14 р. на суму 1000 грн.;

• другу 21.05.14 р. на суму 100000 грн. (101000 — 1000).

Як бачите, отримавши 21.05.14 р. оплату в сумі 101000 грн., постачальник повинен виписати ПН не на всю суму оплати, а лише на ту частину, яка вважається першою подією.

Проблема виникає тоді, коли виникли ПЗ на одну суму, а ПН виписана на іншу суму.

Якщо в ПН вказана більша сума, ніж сума ПЗ, що виникають, то однозначно йдеться про помилку в ПН, легалізувати її дуже важко. А от у ситуаціях, коли у ПН вказана сума, яка менша, ніж сума ПЗ, поборотись можна. В яких саме, ми зараз з’ясуємо.

Спочатку нагадаємо основні постулати, за якими складають ПН.

Згідно з п. 201.7 ПКУ ПН складають на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). Аналогічна вимога передбачена в п. 3 Порядку № 10.

Корисний висновок із цих норм: якщо операцію можна поділити на частини, то на кожну із таких частин на законних підставах можна виписати окремі ПН.

Самі податківці в УПК № 127 (запитання 2) визнали: у випадку, коли протягом одного дня отримано декілька оплат за одним договором, то постачальник може скласти окремі ПН (на кожну подію).

Застосувати цей висновок ви можете також у ситуації, коли першою подією було постачання.

Перша подія ― постачання

Приклад 2. Першою подією було постачання цукру на суму 101000 грн. Постачальник помилково виписав ПН на суму 100000 грн. та зареєстрував її в ЄРПН. На момент виявлення помилки строк реєстрації в ЄРПН минув. ПН вже відображена у деклараціях із ПДВ продавця і покупця. Строк для подання скарги на постачальника минув.

Щоб легалізувати таку ПН, постачальник має створити підстави для цього. Замість однієї товарної накладної можна оформити дві товарні накладні: першу на 100000 грн., другу на 1000 грн.

Проблеми можуть виникнути хіба що з неподільним (штучним) товаром. Якщо таких обмежень немає, то на кожну із часткових поставок продавець має право виписати окремі ПН.

Звісно, замінити одну товарну накладну двома можна лише з відома покупця. Останній теж зацікавлений у цій невеличкій «афері». Адже в такому разі до ПН на суму 100000 грн. претензій у контролерів не буде.

Що стосується «хвостика» розміром 1000 грн., на який своєчасно не була складена ПН, то продавець має виписати ПН на цю суму датою виникнення ПЗ (у Реєстрі вона може бути відображена в наступному місяці).

Нагадаємо. Якщо ПН складена у паперовій формі на постачання вітчизняних непідакцизних товарів і сума ПДВ у ній не перевищує 10 тис. грн., то її не потрібно реєструвати в ЄРПН.

На суму помилки потрібно буде уточнити ПЗ продавця в місяці, в якому виникли ПЗ.

При цьому доведеться нарахувати самоштраф (якщо сплив строк для подання звітної нової декларації) у розмірі 3 % або 5 % (залежно від того, як буде поданий УР: як самостійний документ чи як додаток до декларації з ПДВ).

Крім того, потрібно нарахувати пеню у розмірі 120 % облікової ставки НБУ, яка діяла на день заниження (абз. 3 п. 129.4 ПКУ)*. Її нараховуємо починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати, до дня фактичної сплати.

* Нагадаємо, що з 15.04.14 р. встановлена ставка НБУ 9,5 %. Раніше (з 13.08.13 р.) діяла ставка 6,5 %.

Перерахувати до бюджету суму заниженого ПЗ, штраф та пеню потрібно:

• не пізніше дати подання УР-документа;

• до закінчення граничного строку погашення податкових зобов’язань за декларацією, разом з якою поданий УР-додаток.

Пам’ятайте. Покупець має право включити до ПК ПН на суму 1000 грн. у тому звітному періоді, в якому отримає таку ПН. Але не пізніше ніж 365 днів від дати, вказаної в ній як дата складання (п. 198.6 ПКУ).

Увага. Покупець може включити таку суму до ПК і раніше (без ПН), але для цього потрібно вчасно подати скаргу на постачальника.

Перша подія ― оплата

Розділити кошти, які надійшли одним платіжним дорученням, не можна. Хіба що йдеться про готівкові розрахунки через касу.

Для того щоб легалізувати ПН, яка складена на частину отриманої оплати, можна використати інший механізм.

У п. 13 Порядку № 10 передбачено, що для операцій, які оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі ПН. Тобто при одночасному постачанні одному покупцю як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, продавець складає окремі ПН.

Також окремі ПН складають і на постачання лікарських засобів та виробів медичного призначення, які обкладають ПДВ за ставкою 7 % (лист Міндоходів від 04.04.14 р. № 7860/7/99-99-19-04-02-17 // «БТ», 2014, № 15, с. 4).

Із цього правила можемо зробити корисний висновок: якщо одним платіжним дорученням було оплачено частину товарів/послуг, які обкладаються ПДВ:

• за ставкою 20 %;

• за ставкою 7 % чи товарів/послуг, які звільнені від оподаткування,

то продавець зобов’язаний виписати окремі ПН.

При цьому питання про те, чи потрібно реєструвати кожну із цих ПН у ЄРПН, вирішується окремо щодо кожної з них. Результат залежить від того, які саме товари вказані в ПН та яка сума ПДВ нарахована.

Приклад 3. Першою подією була оплата у сумі 101000 грн. за товар (цукор) згідно з рахунком-фактурою. Постачальник помилково виписав ПН на суму 100000 грн. та зареєстрував її в ЄРПН. На момент виявлення помилки термін реєстрації в ЄРПН закінчився. ПН вже відображена у деклараціях продавця і покупця.

Як правило, в договорах вказують лише загальні характеристики товарів, які будуть постачатися, та умови такого постачання. Номенклатуру товарів, які пропонують оплатити покупцю, вказують у рахунку чи рахунку-фактурі. Ці документи не є повноцінними первинними документами, адже вони не підтверджують господарську операцію. По суті, це лише пропозиція придбати певні товари за вказаною ціною.

Отже, проблем із заміною рахунка-фактури не повинно бути.

В такому документі можна вказати два види товарів:

• товар, який фактично буде постачатись та обкладається ПДВ за ставкою 20 % (цукор на суму 100000 грн.);

• товари, які обкладаються ПДВ за ставкою ПДВ 7 % чи звільнені від оподаткування, на суму 1000 грн. (не будуть постачатись).

Отримавши оплату на підставі такого рахунка-фактури, покупець зобов’язаний виписати дві ПН:

• «звичайну» — на суму 100000 грн.

• «пільгову» — на суму 1000 грн.

Нюанс. Той факт, що сума ПДВ, яка вказана у платіжному дорученні, не відповідає сумі ПДВ, вказаній у рахунку-фактурі, не має вирішального значення. Адже продавець нараховує ПЗ виходячи з того, в рахунок оплати за який товар він зарахує отриману суму. Нараховані суми ПДВ він вкаже в ПН.

Таким чином, жодних претензій до ПН, складеної на суму 100000 грн., не буде.

«Пільгову» ПН доведеться відображати у Реєстрах у тому періоді, в якому виявлена помилка. До речі, дані «пільгової» ПН можна одразу відкоригувати за допомогою РК.

Нагадаємо, що ПЗ продавця та ПК покупця підлягають коригуванню, якщо (ст. 192 ПКУ):

• змінюється сума компенсації за товари/послуги (під цю підставу підпадає зміна номенклатури);

• товари повертаються продавцю;

• повертається сума попередньої оплати.

Отже, для того щоб скласти РК до «пільгової» ПН, потрібно:

• або повернути частину коштів (1000 грн.), на які була виписана «пільгова» ПН;

• або документально оформити зміну номенклатури товарів, які потрапили до «пільгової» ПН (підписати додаткову угоду до договору).

На завершення розмови про виправлення помилок у ПН узагальнимо методи боротьби з ними (див. таблицю на с. 24).

Методи боротьби з помилками у ПН

Висновки

• Візьміть за правило перевіряти отримані ПН одразу після отримання.

• Чим раніше ви виявите помилку, тим менше зусиль доведеться докласти для того, щоб виправити її наслідки.

• Зовсім «свіжі» помилки можна виправити, виписавши нову ПН замість помилкової.

• Якщо помилкова ПН «засвітилась» у ЄРПН, то її доведеться офіційно вилучити з Реєстру сторнуючим записом. Для покупця складіть додаткову ПН.

• Не встигли зареєструвати правильну ПН в ЄРПН ― покупець має право включити суму ПДВ до ПК на підставі скарги на постачальника.

• Якщо в ПН вказали обсяг операції менший, ніж розмір ПЗ, то можна розбити поставку або змінити номенклатуру таким чином, щоб на частину, яка не потрапила до ПН, можна було скласти окрему ПН.

Документи і скорочення статті

Порядок № 10 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міндоходів від 14.01.14 р. № 10.

УПК № 127 — Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань відображення в податковому обліку з податку на додану вартість звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, і формування на їх підставі податкового кредиту, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.12 р. № 127.

Реєстр — Реєстр виданих та отриманих податкових накладних.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.

ПН — податкова накладна.

ПК — податковий кредит.

ПЗ — податкові зобов’язання.

РК — Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.

УР — уточнюючий розрахунок.