Валютные операции: отражаем по новым правилам

В избранном В избранное
Печать
Карпова Влада, налоговый эксперт, канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Бухгалтерская неделя Март, 2015/№ 11
С 01.01.15 г. в учете по налогу на прибыль валютные операции отражают по тем же правилам, что и в бухгалтерском учете. Поэтому теперь «бухучетные» валютные нюансы находятся под пристальным вниманием. О том, что нужно учесть, мы расскажем в статье.

Общие валютные правила

В НКУ не предусмотрено каких-либо отдельных корректировок финансового результата до налогообложения на валютные разницы. Общие корректировки проводят только применительно к контролируемым операциям, которые могут быть выражены в валюте, но это частный случай. Поэтому независимо от суммы полученного дохода (до 20 млн грн. или выше) для целей исчисления налога на прибыль используют данные относительно валютных операций, которые были отражены в бухгалтерском учете. Напомним их.

Курсовая разница — это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах. Валютный курс — установленный Нацбанком Украины курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны (п. 4 П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»).

Курсовые разницы начисляют только по монетарным статьям (п. 7, 8 П(С)БУ 21). К ним относят статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или оплачены в фиксированной (или определенной) сумме денежных средств или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ 21). Важно, что при этом не имеет значения, относится такая статья к хозяйственной деятельности или нет.

Внимание: указанный принцип теперь распространяется и на учет по налогу на прибыль. То есть пересчету подлежат все без исключения монетарные статьи, в том числе и не связанные с хозяйственной деятельностью.

Некоторые немонетарные статьи баланса могут получить статус монетарных впоследствии. Пример: возврат перечисленной или полученной предоплаты в инвалюте по договоренности с контрагентом, возврат аванса, выданного на загранкомандировку. По таким статьям тоже начисляют курсовые разницы за все время существования задолженности.

Курсовые разницы по монетарным статьям в инвалюте определяют (п. 8 П(С)БУ 21) на дату:

• осуществления хозяйственной операции (в пределах ее объема) по курсу НБУ на начало дня даты осуществления операции. Предприятие может осуществить пересчет остатков на конец дня по монетарным статьям в иностранной валюте, по которым на протяжении дня осуществлялись хозяйственные операции с применением курса НБУ, установленного на конец этого дня;

• баланса по курсу НБУ на конец дня даты баланса.

Важная деталь: баланс предприятия составляют по состоянию на конец последнего дня квартала (года), соответственно все лица рассчитывают в бухучете курсовые разницы ежеквартально.

Порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц зависит от статьи, по которой их рассчитывают (см. табл. 1 на с. 22).

 

Покупка иностранной валюты

Финансовый результат от операции приобретения иностранной валюты исходя из п. 5 П(С)БУ 21 исчисляют на дату зачисления валюты на текущий счет предприятия (отражения валюты в составе активов).

Схематично расчет финансового результата выглядит так:

МВРУ - КНБУ) х Ед > 0 → расходы,

МВРУ - КНБУ) х Ед < 0 → доходы,

где КМВРУ — курс Межбанковского валютного рынка Украины (МВРУ), по которому приобреталась инвалюта;

КНБУ — курс НБУ на дату зачисления инвалюты на текущий счет в иностранной валюте (действующий в первой половине текущего дня);

Ед — количество единиц приобретенной инвалюты.

Сейчас на учет операций приобретения валюты влияет то, что банки обязаны предварительно зачислять средства в гривнях на отдельный аналитический счет балансового счета 2900 «Кредиторская задолженность по операциям купли-продажи иностранной валюты, банковских и драгоценных металлов для клиентов банка». С указанного счета средства могут быть перечислены для покупки иностранной валюты не раньше четвертого операционного дня со дня зачисления на него гривень (п.п. 13 п. 6 Постановления № 160).

 

Таблица 1. Порядок отражения курсовых разниц

Статья, по которой определяют курсовые разницы

Субсчет, на котором отражают курсовые разницы

1

2

1. Статьи операционной деятельности

субсчет 714 «Доход от операционной курсовой разницы»;

субсчет 945 «Потери от операционной курсовой разницы»

2. Статьи инвестиционной и финансовой деятельности

субсчет 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы»;

субсчет 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц»

3. Статьи, которые отражаются в составе собственного капитала и признаются в прочем совокупном доходе(1)

субсчет 423 «Накопленные курсовые разницы»

4. Статьи обязательств учредителей при формировании уставного капитала(2)

субсчет 425 «Прочий дополнительный капитал»

(1) К таким статьям относят, в частности, курсовые разницы, возникающие относительно дебиторской задолженности или обязательств по расчетам с хозяйственной единицей за пределами Украины, погашение которых не планируют в ближайшей перспективе (п. 9 П(С)БУ 21).

(2) Это следует из п. 8 П(С)БУ 21 и было подтверждено в письмах МФУ от 05.12.13 г. № 31-08310-06-10/29025, от 19.11.13 г. № 31-08410-07-16/33606.

 

Банк перечисляет на счет 2900 такой объем средств в гривнях, который достаточен для осуществления операций покупки указанного в заявлении объема иностранной валюты, пересчитанного по курсу гривни к иностранной валюте в день зачисления средств в гривнях на счет 2900, но не ниже, чем официальный курс гривни к иностранной валюте, установленный НБУ на этот день.

В случае изменения курса иностранной валюты в день осуществления операции покупки банки могут дополнительно зачислять средства в гривнях на счет 2900 в сумме, которой не хватает для выполнения заявления клиента о покупке иностранной валюты.

Пример 1. Банк зачислил на основании заявления предприятия на балансовый счет 2900 16.02.15 г. 268000 грн. для приобретения 10000 $. На дату приобретения валюты (20.02.15 г.) курс МВРУ составил 29,801 грн. за 1 $. В связи с этим предприятие дополнительно перечислило 30010 грн. на покупку валюты. Курс НБУ на первую половину дня 20.02.15 г. составил 27,357992 грн. за 1 $.

Операции отразим в учете так, как показано в табл. 2.

 

Таблица 2. Учет операций по покупке иностранной валюты

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

дебет

кредит

16.02.15

Перечислены банку гривни для покупки иностранной валюты

333

311

268000,00

20.02.15

Дополнительно перечислены средства на приобретение валюты

333

311

30010,00

20.02.15

Оприходована валюта по курсу НБУ (10000 $ х 27,357992)

312

333

10000 $

273579,92

20.02.15

Отражена разница между курсом приобретения валюты на МВРУ и курсом НБУ: (29,801 - 27,357992) х 10000$

942

333

24430,08

20.02.15

Включена в расходы стоимость услуг банка

92

311

1490,00

 

Продажа иностранной валюты

Расчет финансовых результатов от продажи валюты в бухгалтерском учете схематично можно выразить так:

ДохМВРУ - КНБУ х Ед > 0 → доходы,

ДохМВРУ - КНБУ х Ед < 0 → расходы,

где ДохМВРУ  сумма гривень, полученная от продажи валюты на МВРУ (по курсу МВРУ);

КНБУ — курс НБУ на дату операции продажи инвалюты (действующий в первой половине текущего дня).

В соответствии с п. 2 Постановления № 160 поступления в иностранной валюте из-за границы в пользу юридических лиц подлежат обязательной продаже на МВРУ в размере 75 %. Уполномоченный банк обязан осуществить обязательную продажу поступлений в иностранной валюте без поручения клиента исключительно на следующий рабочий день после дня зачисления таких поступлений на распределительный счет.

Распределительный счет принадлежит банку, хотя на нем числятся денежные средства клиентов банка. Это следует из ст. 7 Закона № 2346 и п. 1.8 Инструкции № 492.

По общим правилам такие счета в балансе не отражают, поскольку клиент не имеет возможности использовать денежные средства с распределительного счета, а значит, не может их контролировать. Соответственно в этом случае не соблюдается критерий признания актива из ст. 1 Закона о бухучете.

Однако в условиях обязательной продажи инвалюты соблюсти требования П(С)БУ 21 возможно, только если показать в балансе операции поступления инвалюты на распределительный счет.

Пример 2. 05.03.15 г. на распределительный счет банка поступила валютная выручка предприятия в размере 10000 $. 06.03.15 г. банк продал 7500 $ на МВРУ по курсу 22,7 грн. за 1 $. Курс НБУ на первую половину дня 05.03.15 г. составил 23,771263 грн. за 1 $, на 06.03.15 г. — 23,090564 грн. за 1 $.

Учет операций будет следующим (см. табл. 3).

 

Таблица 3. Учет операций по продаже иностранной валюты

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

дебет

кредит

05.03.15

Поступила на распределительный счет экспортная выручка

334

362

10000 $

237712,63

06.03.15

Зачислена на текущий счет предприятия экспортная выручка в иностранной валюте (в размере 25 %)

312

334

2500 $

57726,41

06.03.15

Отражены расходы от продажи валюты (отрицательная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (22,7 - 23,090564) х 7500 $

942

334

2929,23

06.03.15

Отражены курсовые разницы по валюте (23,090564 - 23,771263) х  х 10000 $

945

334

6806,99

06.03.15

Включена в расходы стоимость услуг банка

92

334

510,00

06.03.15

Поступили средства от продажи валюты

311

334

169740,00

 

Экспортные операции

Согласно п. 5 П(С)БУ 21 операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражают в валюте отчетности путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на начало дня даты осуществления операции (даты признания активов, доходов).

Сумму аванса (предварительной оплаты) в иностранной валюте, полученную от других лиц в счет платежей для поставки готовой продукции, других активов, выполнения работ и услуг, при включении в состав дохода отчетного периода пересчитывают в валюту отчетности с применением валютного курса на начало дня даты получения аванса.

В случае получения от покупателя авансовых платежей в иностранной валюте частями и отгрузки частями покупателю немонетарных активов (работ, услуг) доход от реализации активов (работ, услуг) признают по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности их получения (п. 6 П(С)БУ 21).

Пример 3. Предприятие оказало услуги нерезиденту на сумму 10000 $. В феврале 2015 года было получена частичная предоплата: 09.02.15 г. в размере 3000 $. Акт оказанных услуг был подписан 02.03.15 г. на сумму 10000 $. 05.03.15 г. была перечислена оплата в размере 7000 $. Курс НБУ составил на первую половину дня: 09.02.15 г. — 23,13058 грн. за 1 $, 10.02.15 г. — 24,956198 грн. за 1 $, 02.03.15 г. — 27,76312 грн. за 1 $, 05.03.15 г. — 23,771263 грн. за 1 $, 06.03.15 г. — 23,090564 грн. за 1 $.

Эти операции отразим в учете так, как показано в табл. 4 (см. на с. 24).

 

Таблица 4. Учет экспортных операций при частичной авансовой оплате

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

дебет

кредит

09.02.15

Поступила на распределительный счет авансовая оплата

334

681

3000 $

69391,74

10.02.15

Зачислена на текущий счет предприятия авансовая оплата в иностранной валюте (в размере 25 %)

312

334

750 $

18717,14

10.02.15

Отражены доходы от продажи валюты (положительная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (25,7 - 24,956198) х 2250 $

334

711

1673,55

10.02.15

Отражены курсовые разницы по валюте (24,956198 - 23,13058) х 3000 $

334

714

5476,85

10.02.15

Включена в расходы стоимость услуг банка

92

334

174,00

10.02.15

Поступили средства от продажи валюты

311

334

57651,00

02.03.15

Отражен доход от оказания услуг

(3000 $ х 23,13058 + 7000 $ х 27,76312)

362

703

10000 $

263733,58

02.03.15

Отражен зачет задолженностей

681

362

3000 $

69391,74

05.03.15

Поступила на распределительный счет экспортная выручка

334

362

7000 $

166398,84

05.03.15

Отражены курсовые разницы по задолженности (27,76312 - - 23,771263) х 7000 $

945

362

27943,00

06.03.15

Зачислена на текущий счет предприятия выручка в иностранной валюте (в размере 25 %)

312

334

1750 $

40408,49

06.03.15

Отражены расходы от продажи валюты (отрицательная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (22,7 - 23,090564) х 5250 $

942

334

2050,46

06.03.15

Отражены курсовые разницы по валюте (23,090564 - - 23,771263)  х 7000 $

945

334

4764,89

06.03.15

Включена в расходы стоимость услуг банка

92

334

352,00

06.03.15

Поступили средства от продажи валюты

311

334

118823,00

 

Импортные операции

По нормам п. 5 П(С)БУ 21 операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражаются в валюте отчетности путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на начало дня даты осуществления операции (даты признания активов).

Сумма аванса (предварительной оплаты) в иностранной валюте, предоставленная другим лицам в счет платежей для приобретения немонетарных активов (запасов, основных средств, нематериальных активов и т. п.) и получения работ и услуг, при включении в стоимость этих активов (работ, услуг) пересчитывается в валюту отчетности с применением валютного курса на начало дня даты уплаты аванса.

В случае осуществления авансовых платежей в иностранной валюте поставщику частями и получения частями от поставщика немонетарных активов (работ, услуг) стоимость полученных активов (работ, услуг) признают по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности их осуществления (п. 6 П(С)БУ 21).

Учтите: согласно п.п. 14 п. 6 Постановления № 160 уполномоченный банк не имеет права покупать иностранную валюту по поручению клиента-резидента, который имеет средства в иностранной валюте, размещенные на текущих и депозитных счетах в этом и/или других уполномоченных банках. Такой клиент-резидент выполняет обязательство в иностранной валюте за счет имеющихся у него средств в иностранной валюте.

Исключение составляет случай, когда общая сумма средств в иностранной валюте, которые размещены на счетах клиента в уполномоченных банках, меньше, чем 10000 $ (в эквиваленте по официальным курсам соответствующих валют на дату представления клиентом заявления о покупке иностранной валюты). При этом в общей сумме средств в иностранной валюте, которые хранятся на счетах клиента в уполномоченных банках, не учитывают:

• средства на счетах клиента, имущественные права на которые переданы в залог в соответствии с договором залога денежных средств;

• средства, которые были размещены на депозитных счетах до даты вступления в силу Постановления № 160 (до 04.03.15 г.);

• средства, которые размещены на счете(ах) в банке, отнесенном к категории неплатежеспособных, относительно которого введена процедура временной администрации, или относительно которого осуществляется ликвидация.

Пример 4. Предприятие перечислило нерезиденту аванс за счет денежных средств на текущем счете в иностранной валюте 02.03.15 г. на сумму 5000 $ и 04.03.15 г. на сумму 5000 $. Товар был получен 06.03.15 г. Курс НБУ составил на первую половину дня: 02.03.15 г. — 27,76312 грн. за 1 $, 04.03.15 г. — 24,820658 грн. за 1 $, 06.03.15 г. — 23,090564 грн. за 1 $.

Операции будут показаны в учете следующим образом (табл. 5).

 

Таблица 5. Учет импортных операций при авансовой оплате частями

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

02.03.15

Перечислена предоплата поставщику

371

312

5000 $

138815,60

04.03.15

Перечислена предоплата поставщику

371

312

5000 $

124103,29

06.03.15

Перечислены таможенным органам средства на уплату импортных платежей (НДС, таможенная пошлина, дополнительный импортный сбор)

377

311

90000,0

06.03.15

Списаны расходы на уплату:

ввозного НДС

641

377

53108,30

таможенной пошлины

281

377

11545,28

дополнительного импортного сбора

281

377

23090,56

06.03.15

Получены товары от поставщика: (138815,60 + 124103,29)

281

632

10000 $

262918,89

23.03.15

Возвращены излишне уплаченные таможенные платежи

311

377

2255,86

 

Если валюта платежа отличается от валюты цены

Сейчас все чаще встречаются ситуации, когда условиями экспортного или импортного контракта предусматривается возможность проведения расчетов за товары (работы, услуги) в нескольких валютах. Как быть в такой ситуации?

Валюта цены — любая валюта, в которой устанавливается согласно условиям договора цена товара. Валюта платежа — любая валюта, в которой осуществляется согласно условиям договора оплата товара (п. 1.1 Инструкции № 136).

Здесь, прежде всего, следует определить курс пересчета одной валюты в другую. Приоритет в данном случае имеют условия пересчета валюты цены в валюту платежа, указанные во внешне- экономическом договоре. Эти условия согласно п. 1.4 Инструкции № 136 используются банком при снятии операции с валютного контроля. Рекомендуемые официальными органами валютно-ценовые оговорки приведены в приложении 2 к Постановлению № 444.

Если в договоре порядок пересчета валюты не указан, банк с целью контроля будет руководствоваться положениями п. 1.4 Инструкции № 136, а именно — будет использовать:

а) официальный курс гривни к иностранным валютам, установленный НБУ на дату платежа, если одной из валют является гривня;

б) курс, который сложился на Московской межбанковской валютной бирже или установлен центральным банком страны СНГ или Балтии на дату платежа, если одной из валют является валюта страны СНГ или Балтии, а другой — не является гривня;

в) курс на последнюю дату публикации в «FINANCIAL TIMES», которая предшествует дате платежа, — во всех иных случаях.

В остальном учет таких договоров ведется по общим правилам П(С)БУ 21.

Пример 5. Согласно условиям экспортного контракта стоимость товаров составляет 10000 $, при этом предусмотрена также возможность оплаты в рублях. По условиям договора оплата осуществляется в рублях по курсу НБУ к доллару и рублю на дату перечисления. 10.02.15 г. на распределительный счет была получена предоплата в рублях. Курс НБУ на первую половину дня 10.02.15 г. составил 24,956198 грн. за 1 $, 3,7788 грн. за 10 RUB. Кросс-курс: 24,956198/0,37788 = 66,042654, сумма в рублях — 10000 х 66,042654 = 660426,54 RUB. 23.02.15 г. по таможенной декларации товар был отгружен на сумму 10000 $.

Указанные операции отразим в учете так, как показано в табл. 6.

 

Таблица 6. Учет экспортных операций в ситуации, когда валюта цены и валюта платежа отличаются

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

дебет

кредит

10.02.15

Поступила на распределительный счет авансовая оплата

334

681

660426,54 RUB

249561,98

11.02.15

Зачислена на текущий счет предприятия авансовая оплата в иностранной валюте (в размере 25 %)

312

334

165106,63 RUB

62347,57

11.02.15

Отражены расходы от продажи валюты (отрицательная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (0,3310 - 0,37762) х 495319,9 RUB

942

334

23091,81

11.02.15

Отражены курсовые разницы по валюте (0,37762 - 0,37788) х 660426,54 RUB

945

334

171,71

11.02.15

Включена в расходы стоимость услуг банка

92

334

492,00

11.02.15

Поступили средства от продажи валюты

311

334

163458,89

23.02.15

Отражен доход от реализации товара (по курсу на дату получения аванса —24,956198 грн. за 1 $)

362

702

10000 $

249561,98

23.02.15

Отражен зачет задолженностей

362/RUB

362/$

249561,98

681/RUB

362/RUB

 

Выводы 

  • Независимо от суммы полученного дохода (до 20 млн грн. или выше) для целей исчисления налога на прибыль используют данные бухгалтерского учета касаемо отражения валютных операций.

  • Пересчету (в том числе и для целей налогового учета) подлежат все без исключения монетарные статьи, включая не связанные с хозяйственной деятельностью.

  • Все лица рассчитывают в бухгалтерском учете курсовые разницы ежеквартально.

  • В условиях обязательной продажи инвалюты следует отражать операции поступления инвалюты на распределительный счет.

  • Если валюта платежа отличается от валюты цены, приоритет имеют условия пересчета валюты цены в валюту платежа, указанные во внешнеэкономическом договоре.

Документы статьи

Закон № 2346 — Закон Украины «О платежных системах и переводе средств в Украине» от 05.04.01 г. № 2346-III.

Инструкция № 492 — Инструкция о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах, утвержденная постановлением Правления НБУ от 12.11.03 г. № 492.

Инструкция № 136  Инструкция о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями, утвержденная постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136.

Постановление № 160 — Постановление Правления НБУ «Об урегулировании ситуации на денежно-кредитном и валютном рынках Украины» от 03.03.15 г. № 160.

Постановление № 444 — Постановление КМУ и НБУ «О типовых платежных условиях внешнеэкономических договоров (контрактов) и типовых формах защитных оговорок к внешнеэкономическим договорам (контрактам), предусматривающим расчеты в иностранной валюте» от 21.06.95 г. № 444.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить