В комментируемом письме контролеры разъяснили тонкости начисления сумм ЕСВ «за себя» лицами, осуществляющими независимую профессиональную деятельность, и порядок учета таких сумм в составе расходов. При этом фискалы опираются на законодательные нормы, действовавшие до 01.01.18 г. То есть эти рекомендации пригодятся при предоставлении отчетности за 2017 год.
Отметим, в частности, следующее.
Уплата ЕСВ. Базой начисления ЕСВ для «независимых профессионалов» является сумма дохода (прибыли), полученной от их деятельности, подлежащая обложению НДФЛ (п. 2 ч. 1 ст. 7 Закона о ЕСВ).
Однако, если таким плательщиком не получен доход (прибыль) в отчетном году или в отдельном месяце отчетного года, он обязан определить базу начисления, но не более максимальной величины базы начисления ЕСВ, установленной Законом о ЕСВ. При этом сумма ЕСВ не может быть меньше размера минимального страхового взноса (рассчитанного от размера минимальной заработной платы).
Начисление НДФЛ. После упоминания о ЕСВ контролеры логично переходят к п. 164.1 НКУ: базой налогообложения для доходов, полученных от независимой профдеятельности, является чистый годовой налогооблагаемый доход, который определяется в соответствии с п. 178.3 НКУ. То есть разница между доходом и документально подтвержденными расходами, необходимыми для осуществления определенного вида такой деятельности.
Ссылаясь на п. 178.6 НКУ, фискалы указывают на обязанность указанных лиц вести Книгу учета доходов и расходов* (далее — Книга), на основании которой осуществляется заполнение Налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах** (далее — Декларация).
* Форма Книги и Порядок ее ведения утверждены приказом Миндоходов от 16.09.13 г. № 481.
** Форма Декларации и Инструкция по ее заполнению утверждены приказом МФУ от 02.10.15 г. № 859 (в редакции приказа МФУ от 06.06.17 г. № 556).
Приятно отметить лояльную позицию контролеров в отношении определения размера совокупного чистого дохода.
Сославшись на давнюю ОНК № 1185***, они усматривают право «независимых профессионалов» включать в состав расходов уплаченные суммы ЕСВ. Как мы понимаем, к такому выводу налоговики пришли, руководствуясь скорее «духом», а не «буквой» НКУ. Ведь, откровенно говоря, в ОНК № 1185 нет ни слова о едином соцвзносе, в ней говорится еще «по-старому» (то есть отдельно) о пенсионных взносах и взносах в фонды соцстрахования. Однако по сути такой вывод абсолютно справедлив.
*** Обобщающая налоговая консультация по некоторым вопросам налогообложения физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность (частных нотариусов, адвокатов), утвержденная приказом ГНСУ от 24.12.12 г. № 1185.
К тому же они подчеркивают: сумма ЕСВ включается в расходы того отчетного периода, в котором она уплачена. Повторяем: в каком периоде (а не за который) осуществлены платежи. Отсюда напрашивается вывод: присущий ФЛПшной деятельности принцип соответствия периодов учета доходов и расходов на деятельность «независимых профессионалов», выходит, не распространяется (по крайней мере — строго). Другими словами, уплаченные в 2018 году суммы ЕСВ, которые определены по доходам 2017 года, признаются расходами-2018.
Кстати, в письме от 16.08.17 г. № 1632/А/99-99-13-01-02-14/ІПК (тоже в отношении «независимых профессионалов») фискалы говорят о принципе соответствия путем напоминания порядка заполнения граф 5 — 8 Книги, которым предусмотрено отражение расходов «непосредственно связанных с получением дохода». Правда, там рассматривалась другая ситуация (в отношении платежей для обеспечения исполнительного производства). В ситуации с ЕСВ-расходами с расчетом их «от дохода» и только по «кассовому методу» (то есть по уплате) придерживаться соответствия полностью, считаем, вообще невозможно.
Контролеры предостерегают: сумма чистого дохода за год в строке «Всего» графы 2 таблицы 3 Отчета по ЕСВ**** должна соответствовать сумме чистого дохода, указанной в строке 10.8 Декларации. Здесь все ясно, ведь графа 2 так и называется — «Сумма дохода, заявленная в налоговой декларации».
Далее утверждают, что годовая сумма дохода графы 2 должна быть распределена по месяцам, в течение которых такое лицо находилось на учете как плательщик ЕСВ.
Обратите внимание! По действующей на сегодня редакции п.п. 3 п. 5 разд. IV Инструкции № 449***** распределение годового дохода предусмотрено по другому принципу, а именно по количеству месяцев, в которых получен доход (прибыль). Однако этот принцип распределения доходов уже давно устарел. Он был актуален до 01.01.17 г. (пока «независимые профессионалы» не уплачивали ЕСВ за убыточные месяцы). До приведения положений Инструкции № 449 в соответствие с Законом о ЕСВ их следует применять в части, не противоречащей нормам данного Закона. На это мы обращали внимание в статье «Отчет предпринимателя по ЕСВ «за себя». Все начинается с прав и обязанностей» // «БН», 2018, № 5.
***** Инструкция о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденная приказом МФУ от 20.04.15 г. № 449 (в редакции приказа МФУ от 28.03.16 г. № 393).
Еще раз напомним: даже в случае неполучения дохода/прибыли за некоторые месяцы или год в целом, ЕСВ нужно уплачивать не меньше минимального размера взноса за каждый месяц.
«Независимые профессионалы» Отчет по ЕСВ «за себя» формируют и подают один раз в год до 1 мая года, следующего за отчетным календарным годом (п. 4 разд. III Порядка № 435). А уплачивать ЕСВ должны ежеквартально до 20 числа месяца, следующего за кварталом, за который уплачивается ЕСВ (абзац третий ч. 8 ст. 9 Закона о ЕСВ). Окончательный расчет по ЕСВ за календарный год осуществляется до 1 мая следующего года.
Кроме того, сославшись на то, что Закон о ЕСВ не содержит запрета, фискалы допускают возможность уплаты ЕСВ наличностью через банки или отделения связи при наличии у «независимого профессионала» расчетного счета.
